内部审计作为企业内部控制的最后一道防线，一直以来以其独立性和专业性在企业的治理与经营管理中扮演着重要角色。由美国次贷危机引发的全球金融危机，在使全球经济陷入严重衰退的同时，也给内部审计师带来了一次严峻的挑战。如今，金融危机的阴霾已渐渐散去，全球经济开始复苏，面对已经巨变的经济环境和新的发展趋势，内部审计师将会面临哪些挑战？他们又该如何应对后危机时代的内部审计变革？国际内部审计师协会（IIA）主席理查德·钱伯斯（RichardChambers）2010年4月在《内部审计师》（《《InternalAuditor》）杂志上发表了《适应内部审计变革》（《《RespondingtoChange》）一文，对后危机时代内部审计的新变革做了深入阐述，并对如何应对这场变革提出了具有前瞻性的意见和建议，值得我国企业在完善内部审计时参考。

一、过去十年内部审计变革回顾及当前所面临的挑战

为明确内部审计的发展方向，首先应该了解这个职业目前所处的发展阶段，因而作者首先回顾了过去十年间内部审计的变革历程。

IIA1999年出台的内部审计新定义得到了作者的高度评价。这个定义将内部审计概括为聚焦于企业风险管理、内部控制和公司治理三大领域的独立、客观的活动，这为全球内部审计开启了一扇令人激动的大门。从此，内部审计师积极开展风险导向审计工作，他们更多地以咨询师的角色帮助企业解决问题，内部审计师进而很自然地转变为一个通过开展“参与式”审计活动为企业提供“增值”服务的价值创造者。然而，这次变革并没有持续多久就被一系列财务丑闻打乱了阵脚。在安然、世界通讯等事件后，美国国会紧急出台《萨班斯——奥克斯利法案》（SOX法案），加强了对上市公司信息披露等诸多方面的监管，加重了公司主要管理者的法律责任。基于管理者对繁重而冗杂的遵循性工作需求的急剧增加，内部审计师的地位获得极大提升。但这次契机并没有给内部审计带来长久的发展动力，其原因在于：在经历了一系列财务丑闻的阴影后，内部审计师将关注焦点局限于财务监督，将提供咨询服务以及广泛审视风险的职能“搁置”了，有的甚至只做遵循SOX法案的相关工作，而对经营、战略、风险管理等其他领域置之不理。虽然特殊时期的这种适当的转变是必要的，但过于局限于财务而完全忽视其他方面势必导致内部审计发展的停滞甚至倒退。尤其当公司已经产生“学习曲线效应”时，对内部审计师的详细检查工作需求就逐渐减少。到2007年，许多美国公司已经开始考虑对内部审计部门进行重新定位，这无疑对内部审计职业的生命力构成了威胁。2008年，一场令人措手不及的全球金融危机再次打乱了内部审计变革的节奏。危机期间，企业管理层在风险管理方面具有极大的自由空间，各种激进的风险管理政策层出不穷，加之公司治理层面缺乏对董事会风险管理责任的足够重视，对一些偶发却影响极大的风险关注不够，许多公司甚至全球经济都付出了惨痛代价。

现在，新的十年已经开始，一场新的内部审计变革也已吹响号角。面对后危机时代变化了的市场环境，内部审计应该首先确保其审计范围满足当前市场的期望。作者提到，有些国家（比如英国、南非等）已更新其公司治理准则，要求上市公司成立董事会专门风险管理委员会，同审计委员会一起开展工作；而美国证券交易委员会（SEC）近期也颁布了风险管理中关于董事会职责履行情况的披露要求，这些新举措都不约而同地加重了董事会的风险管理责任。作者认为，“新的披露要求将会使董事会在风险管理的角色上承受更大的压力，而这对于首席审计官以及他的内部审计团队来说将既是机遇也是挑战。”当关于风险的“聚光灯”瞄准董事会成员时，他们必然需要一个值得信任的咨询师，而内部审计师则以其专业性和独立性成为这个职位最具竞争力的角色之一。因此，可以预期在未来，内部审计师仍然必须聚焦于三大领域开展工作，而且在提高风险管理水平、降低成本、参与制定公司战略及治理结构的进程中将承担更重大的责任。

二、应对内部审计新变革的策略

针对如何应对这场后危机时代的内部审计新变革，作者向各国内部审计师们提出了以下几点策略建议：

1.牢固树立为企业创造价值的理念。虽然内部审计师完全能够胜任管理者的“咨询师”一职，但除了要与其他部门竞争外，最重要的是要使董事会更好地了解内部审计的价值所在。作者认为，就目前而言，内部审计并没有完全展示出自己的价值。在全球大部分地区，企业并未被法律强制要求设立内部审计部门，或者即便设立了也没有给予充分重视。这对内部审计师来说是个残酷的现实。为此，他们不得不重新证明自身的价值乃至自身存在的必要性。在金融危机之前，人们或许还因为不甚了解而“接受”内部审计；那么，在后危机时代，内部审计就必须为自身的存在寻找更为实在的理由了，那就是内部审计能够为企业创造价值。究竟如何体现内部审计师的价值，文中作者提出了三种途径：第一，开展能直接节省成本的审计工作。对于内部审计师来说，这是比较成熟的工作板块，比如合同管理审计、供应商欺诈审计以及IT基础设施费用审计等，通过对这些基本细节的控制达到节省现金流的目的。这样，既简单又显性地体现了内部审计的价值。第二，加强与审计委员会的合作，继续参与财务监督工作。这是过去十年间审计委员会的主要工作领域，也是内部审计师的工作职责之一。当年安然公司的财务丑闻正是由公司一名内部审计师所揭露，并得到了业界一致好评。履行财务监督的职责不仅能为首席审计官赢得“高位”，也能提高内部审计部门的自身地位。第三，提高风险评估的频率，发挥内部审计师的风险管理专长。尽管大多数企业内部审计部门都在进行风险评估工作，‘但是由于其多以年度评估加之少量中期评估为主，而风险又是随时变化的，因而这样的评估方式很难保证其及时、有效性。内部审计师应该根据风险的变化随时调整自己的审计策略，使自己成为唯一掌握企业风险动向的独立部门。

2.及时更新审计方案，完善知识结构，培养创新意识。金融危机后，企业面临的风险显然已经发生变化，除了传统的欺诈、供应链断裂以及费用失控等风险外，企业还必须面对一些新生风险，如决策制定方面的风险、管理文化方面的风险以及可持续发展方面的风险等。内部审计师应适时根据风险的变化调整审计方案，并相应调整知识技能的储备。如果说在强调财务监督的过去年代，内部审计师多是具有会计背景的人士，那么在高度重视经营、战略等各方面风险管理的今天，内部审计部门无疑应由具有不同专业背景的人员组成，形成一个知识结构优化组合的内部审计团队。针对“内部审计人员不懂业务”的质疑，内部审计部门可以通过招聘不同知识背景的职员或者从其他部门引进经理人员甚至通过“外包”的方式来弥补这方面的缺陷。但是作者指出，无论采取何种手段，在适应新的不同需求的过程中，创新才是最重要的，因而内部审计师要注重培养自己的创新意识，这样才能始终跟上时代的步伐。与此同时，作者还特别强调，应注意当审计方案更新后，内部审计师会发现他们花在财务报表审查方面的时间变少了，这可能会引起审计委员会的质疑甚至阻挠。但是由于非财务风险控制日益变得重要，内部审计师应该竭尽全力争取这种审计权利，而当审计委员会方面要求的财务监督工作也日益繁重时，内部审计师就不得不加倍努力工作了。

3.保持适度的独立性。当内部审计师越来越多地涉足风险管理领域时，其与管理者之间的界线也就变得越来越模糊，这对其独立性构成了严重威胁。为此，内部审计师应当时刻谨记自己的角色定位，他们可以帮助管理者识别风险、提供建议，但是决不能承担风险管理的实质责任，因为这是管理者的自身职责。现在，英国和爱尔兰等内部审计师协会都已出台了这方面的指导意见，告诉内部审计师哪些风险管理工作可以做，哪些不可以做，或者哪些工作在有足够保障的情况下可以做，等等。总之，在新的市场环境下，内部审计师既要在公司中发挥建设性的作用，又要忠于自己的职业操守。

4.运用更少的资源创造更大的价值。作者指出，变革给内部审计师带来的挑战不仅体现在质量方面，同时也体现在效率方面。金融危机后，全球经济急需从衰退中恢复过来，各种工作都要讲求效率，因而内部审计师除了要提高工作质量，还要提高工作效率。为此，他们需要一个“能量增效器”。作者引用了他在普华永道工作时的一个研究成果，“使用数据处理工具的能力将会是内部审计师未来最需要的技能”，因为它可以帮助其在短时间内评估大量交易，并及时发现异常情况。运用更少的资源创造更大的价值，这样才能使内部审计师始终处于领先地位。

5.着眼于未来，策略性地精简队伍。在经济拮据期间，管理者都希望能节省开支、降低成本，这自然会涉及人员调整问题。作者指出，当内部审计部门决定裁员时，一定要着眼于未来，有策略性地进行。一方面，首席审计官应该识别公司内部审计工作所需要的技能，然后以这些技能为标准对内部审计人员进行评估，只有具备这些技能的员工才是公司真正需要的；另一方面，对于职位空缺不要急着弥补，应该先分析这个职位的性质，对于人员调整频率较高的职位，如果不及时弥补则可能会造成这方面人才的短缺，而如果内部审计对这方面的人才需求不大，那么就并不用着急补缺。总之，在决定精简审计队伍时，应该着眼于未来，充分考虑上述因素。

作者指出，不管采用以上什么策略应对内部审计变革，都不能脱离IIA行业准则的指导，内部审计实务准则是内部审计工作的试金石，内部审计师应充分理解并将其应用到日常工作中。作者还认为，在新变革的挑战面前，有些内部审计师并不自信，他们不知道自己是否有能力和资格去为管理层的风险管理工作提供建议和保证。其实，在这方面内部审计师具有得天独厚的条件，他们能将对企业的深入了解与其自身的独立性、客观性结合起来进行有效的风险管理审计。一方面，风险评估很早就已成为国际内部审计实务准则的组成部分，内部审计师大多具有专业的风险管理知识和丰富的风险管理经验；另一方面，内部审计部门是公司内部唯一既具独立性、客观性，又对公司情况有着全面、透彻认识的部门。因此，相比其他部门而言，内部审计师对公司的风险管理能够有更深层次的理解，这也是内部审计师在风险管理方面的独特优势。作者最后指出，内部审计是一个充满活力的职业，它总是随着环境的变化在不断地演变，慢慢地成长、成熟，我们应充满自信、积极乐观地应对这场后危机时代的内部审计新变革。

理查德·钱伯斯先生的这篇文章，不仅带我们回顾了内部审计的过去，了解了内部审计的现在，更向我们展示了内部审计的未来。在明确了新变革所带来的机遇和挑战后，为内部审计师指明了前进的方向。我国内部审计工作起步较晚，自1983年国家审计制度建立后，内部审计工作才随之展开。随着市场经济体制的建立和市场机制的不断完善，我国公司的内部审计有了很大发展，但相对而言还比较落后。例如，虽然我国大多数企业都设立了内部审计部门，但其归属于经营层领导的比例较高，这种“高管层”主导的组织模式势必会削弱内部审计的独立性和权威性，影响其工作绩效。再者，审计范围主要以财务审计为主，集中在财务收支审计、经济责任审计、内部控制审计等方面，经营审计、风险管理审计十分薄弱，尤其对公司治理和企业战略关注不够。这样，自然很难实现为企业创造价值的目的。作为全球经济体系的日益重要的组成部分，我国也处在金融危机后新的市场环境中，一场后危机时代的内部审计变革也已经展开，如何积极从容应对，关注包括该文在内的国际权威组织有关这方面的研究成果无疑具有重要的现实意义。

责任编辑 张璐怡