今年是纪念辛亥革命100周年。1911至2011的百年，实际上也是中国会计生发现代性的100年。回望会计百年的发展历程，不难发现：凡是中国会计主体性得以彰显、得到扬弃的时期，便是原创思想领地繁华似锦、满目葱茏的时期；反之，则是会计思想鹅行鸭步、一片萧瑟的时期。

我们该怎样寻找当代中国会计的创新思想坐标？我们该怎样不忘本来、吸收外来、谋划将来、继往开来，以维护国家、组织和公众利益？我们该怎样做出与大国地位相称、与经济崛起的大势相称、与中华文化影响力相称的贡献？这些撞击心灵的“世纪拷问”，不容我们稍有回避。

一、不忘本来，对接中华文化主体价值

辛亥革命以及民国的诞生，为引发中西文化差异的思辨创造了条件。这种思辨，逐步辐射到会计领域。

1915年，陈独秀在他主编的《青年杂志》上发表《东西民族根本思想之差异》一文，明确指出“东洋民族”（指中华民族）和“西洋民族”在“根本思想”上的三大差异：“西洋民族以战争为本位，东洋民族以安息为本位”；“西洋民族以个人为本位，东洋民族以家族为本位”；“西洋民族以法治为本位，以实力为本位，东洋民族以感情为本位，以虚文为本位”。

此文一出，群起呼应，纷纷指陈中西文化种种差异，其中李大钊1918年发表《东西文明根本之异点》一文，最为瞩目。他认为：“东西文明有根本不同之点，即东洋文明主静，西洋文明主动是也……一为自然的，一为人为的；一为安息的，一为战争的；一为消极的，一为积极的；一为依赖的，一为独立的；一为苟安的，一为突进的；一为因袭的，一为创造的；一为保守的，一为进步的；一为直觉的，一为理智的；一为空想的，一为体验的；一为艺术的，一为科学的；一为精神的，一为物质的；一为灵的，一为肉的；一为向天的，一为立地的；一为自然支配人间的，一为人间征服自然的。”

尽管两位先哲的表述不同，然而他们留下的思想遗产却弥足珍贵。东西方文化价值的差异是民族文化“主体性”的差异，文化的民族特性决定了“全盘西化”只能留下经久不息的负面回音。即使在会计发展上也是如此。

近代以来，西方列强的船坚炮利开启了一个前所未有的“西学东渐”变局。中国会计人开始为西方的先进所震惊，进而认为西方的文化也比我们自身的文化优越，于是内心深藏一种浓得化不开的自卑情结。甚至认为凡是西方的“洋玩艺儿”，都艳若桃李；凡是我国所固有的，皆视如敝屣。

然而，一位名叫陈焕章的留美博士，率先发出了“主体性”思辨的强音。

陈焕章，20世纪初赴美受到严格的专业训练，成为中国人在西方取得的第一个经济学博士。然而他又是康有为的弟子，笃信今文经学的伦理观。他撰写的博士论文《孔门理财学》，坚持今文经学的“大一统”、“通三统”、“张三世”和“尊孔”学说，坚持并用孔历和公元纪年，从中国传统伦理思想中梳理出能与西方近代斯密、李嘉图、马尔萨斯等经济学思想契合的内容，完成了一部中国经济（理财）思想史，同时也是一部中西经济（理财）思想比较的煌煌巨著。《孔门理财学》体现出传统学者在面对西学冲击时的思维方式和立场选择，对于理解辛亥革命前后的理财思想传播，具有重大而深远的意义。

对于新兴的职业会计师而言，更有一些先贤大力高举“主体性”的旗帜。人们知道，注册会计师早期执业者是外国来华会计师，主要是应对甲午战争以后西方来华企业的商品输出及设厂经营需要。民国初期，谢霖先生看到美、日等国设立公共会计师为社会公众提供审计查账、会计咨询，遂于1918年6月上书北京政府农商、财政两部，建议发展我国注册会计师事业。农商部积极响应，委托谢霖起草《会计师章程草案》十条，并于同年9月颁行。农商部特将第一号会计师证书授予谢霖。

近代著名会计师徐永祚在《会计师制度之调查及研究》中说，“自近世经济发达，资本集中而后，个人企业改组而为公司，小资本经营扩充而为大规模组织，事业之范围日见宏大，财产之种类因之复杂。会计事务之处理乃大难。”这对于近代公司之兴起及其带来的会计问题论述十分清晰，所言之“难”，一在“繁”，二在“信”。与之相应，会计师的作用一在“去繁”，规范公司财务，增加资本效率；二在“立信”，证明财务信用，获取股东支持。上海会计师禹泽洪在《我对于会计专科学校之感想》中认为：“欲图实业之发展，贵乎资本之集中，欲集中资本，舍招股无二法门，欲使多数股东共生信仰，非采用新式会计不为功。欲云‘招股不难，昭股东之信仰则难也’，新式会计者，昭股东信仰之工具也，与其说提倡实业救国，不如说提倡会计救国。”

潘序伦进一步指出：“会计师制度，实为经济进化后之产物。际此商业勃兴，企业组织日益复杂之秋，举凡创设之设计，平时之检查，以及之清理，胥有赖于会计师为之整理擘画，以证明财界诸般之真相，以坚社会之信用，而供公众投资之参证”（中国会计师业的过去与今后）。

在这些职业会计师眼里，他们所从事的职业与原有账房存在根本性差异。“昔日通称管理会计之人曰管账（Book-keeper），一若会计事务除管账而无其他能事者然，然今则以管账为较易之事，其最有研究之价值者，则为会计之设计与检查。设计云者，创拟一定之法则，以为整理会计之准绳也。检查云者，查核会计之实际，以坚外界之信用也”（徐永祚：会计师制度之调查及研究）。

潘序伦认为，“会计师方诸于律师、医师，其相需之切，未为多让。而又处于超然地位，本其独立不倚之精神，证明金融界诸般之真相，以坚社会之信用，而供公众投资之参证，其影响所及，正不独直接利害关系人而止”（会计师业概况）。这种“超然之地位，独立之精神”正是会计师的首要职业道德。

正是由于有了这些民国会计师——他们的文化积累，他们的文明气度，才构成了中国会计的主体性底色，支撑起了短暂却恒久的本土传统。

任何一个国家包括会计在内的文化，都有其既有的传统、固有的根本。抛弃传统、丢掉根本，就等于割断了自己的精神血脉，就会丧失文化的特质。深厚的民族传统文化、丰富的会计思想文化，就是中国会计安身立命的根基，是我们在世界会计激荡中站稳脚跟的“定海神针”，必须始终不渝地坚持、千方百计地弘扬，使其惠及当代、恩泽后人。

二、吸收外来，赓续“中体西用”逻辑路线

不同类型的会计文化交流是不断进行的，互相融通是一种交流，互相冲突其实也是一种交流。两种会计文化的交流总是以一种文化作为主体吸收另一种文化中的营养成分，借以丰富和发展自己。也正因为如此，不同文化之间的交流，主体意识是不能没有的，否则就会“出主而入奴”，就会沦为他文化的一种附庸。如果说一百年以前，我们注重中西方文化的差异有其合理性的话，那么今天我们更应当注重不同文化之间类型上的差异。只有意识到这种类型上的差异，我们才能够更主动地去寻找它们之间的互补性和融合性。

事实上，我们确立会计主体性的进程中，有着大量的吸收外来、中体西用的例证。

我国近代早期的公司组织中，一部分企业仍然沿用了传统的上收下付的单式簿记，另一些企业则采用“四柱结算法”或清初发明的龙门账。1928年11月初，上海会计师公会应中华民国全国商联会之邀请，推举15位委员组织“改良中国簿记委员会”，共同参与编制商业应用的中西文簿记格式的工作。经一年多的调查之后，上海会计师公会在1930年10月10日召开会员大会，王雨生会计师向公会提出《整理全国会计制度意见书》。1931年6月12日，上海会计师公会正式将此提案上呈，国民政府实业部接受上海会计师公会之呈请，开始征求推行新式簿记统一办法（上海会计师公会拟具全国会计制度意见书留备采择）。与此同时，改良派与革命派的论争进入白热化状态。以徐永祚会计师为首的改良派认为，西式簿记不能为当时中国一般人所认识，中式簿记亦有合理之处。主张根据复式簿记原理，改良中式簿记，此说得到产业界及业界会计师的大力支持。以潘序伦为领衔的革命派（也有称呼为西化派）认为，西式会计在中国已有广泛应用，未来西式会计必将全面发展，改良之法只能适用一时，未与世界潮流相符，故应全盘应用西式簿记。通过这场优雅的论争，使会计学术得以辩明，会计师业务日益为社会公众所知晓。

此后，中西两种簿记在实际运用中一直并存，并没有完全相互取代。

具有中国特色的“增减记账法”的创立推广，无外乎是吸收外来、中体西用的又一例证。

1947年，梁润身在《公信会计月刊》发表题为《以增减分录法代替借贷分录法之商榷》一文（以下简称《商榷》），提出“此种以增减来进行分录财产增减过程之分录方法，著者名之谓增减分录法”。该刊第3期接着发表3篇讨论文章：一是梁士桢所撰《增减分录法可以代替借贷分录法吗》；二是刘华胜所撰《为增减分录法进一言》；三是梁润身续写的《以增减分录法代替借贷分录法之再商榷》。《公信会计月刊》主编在“编后记”中阐明：《商榷》一文发表后，“已引起读者正反之响应，梁士桢君之意见持反对论，刘华胜君主补充之意见，并有梁润身君之再商榷，编者特为并存，以供参考。为节省篇幅起见，此一问题将不予续刊”。由于过早结束了对增减分录法的讨论，使增减分录法不能得到更多的讨论，也失去付诸实践的机会。

1963年，为了适应群众参与管理的强烈要求，我国会计战线掀起了改革记账方法的活动。梁润身提出的“增减分录法”在沉寂了16年后得以复活。

1964年，商业部财会局在比较传统中式收付账与现金收付记账法后，设计出了一种新的记账方法——增减记账法。虽未脱离《商榷》所提出的增减分录法的基本原理，但是它紧密联系商业系统的实际，实现了从记账原理到凭证、账簿、报表设计的内在统一。1965年12月，经充实完善后的增减记账法征得财政部同意，从1966年起在全国商业系统全面推行。

吸收外来，最忌讳的是“一边倒”的思维作祟。

新中国成立初期，我国全面引入苏联的会计理论和方法。这种“引入”首先是通过翻译大量教材完成的，其中马卡洛夫的《簿记核算原理》影响最大，甚至奠定了我国计划经济时期会计学的思想基础。这本书认为社会主义会计和资本主义会计有本质不同，而阶级性是会计属性的一个显著特征。于是，讨伐西方会计成为那个时代的主旋律。

改革开放后的一段时期内，我们形成了言必称美国的风气，评判学术价值的标准唯“美”是从。会计学界热衷于做“数据+模型+搅拌式结论”的论文，似乎只有这种论文才能被西方会计界认可，不然，“别人不带我们玩儿”。会计主体性缺失的后果，使学术研究变成圈内互为读者的“自娱自乐型”，变成一堆苍白数据下的“似是而非型”，变成抽离制度背景的“不着边际型”。我们所标榜和推崇的实证研究固然是以美国为代表的西方学界的主流，但在我国，如同西方经济学从未给经济崛起的“中国模式”做出过贡献一样，中国会计改革与发展的成果也是在没有实证研究参与的情况下取得的。

吸收外来，不仅需要有开放包容的胸怀，也需要有辩证取舍的态度，同时还需要有转化再造的能力。之所以强调开放包容，是因为我们处在一个开放的世界。每一个国家的会计思想都以各自方式为世界会计平添内涵，这就构成了会计思想财富的全部。只有兼纳百家精华，融合各种文化之长，才能更好地促进本国会计的发展。如果自我封闭、排斥外来，就会失去发展的活力，甚至走向消亡。

一个文化自信的行业，一个秉承开放态度与包容胸怀的行业，是其生生不息的动力源泉。我们之所以强调辩证取舍的态度，是因为开放包容并不是要盲目崇外，学习借鉴更不是照抄照搬。文化的多样性也同时决定了会计形态的多元性，各美其美，美美与共。因此，我们要有分析、比较和鉴别，做到辩证取舍、择善而从。如果不加鉴别、良莠不分，甚至把糟粕和垃圾当宝贝加以引进，就会贻害无穷。

现实的挑战是，我们怎样在与强势文化交流中，保持一种清醒的会计主体意识，既汲取对方的营养，又不丧失我们自己的文化品格，维持我们在这个世界上的独立性？

答案只有一个：文化自信。

三、谋划将来，升级中国会计3.0系统

我们的文化自信，不仅来自于历史的辉煌，更来自于当今中国的蓬勃生机，来自于未来发展的光明前景。

文化自信，是一个国家、一个行业对自身文化价值的充分肯定，对自身文化生命力的坚定信念。只有对自身文化有坚定的信心，才能获得坚持坚守的从容。树立会计主体意识，就是要葆有文化自信，强调以我为主、以传统为主，而不是去迎合时代、迎合现代人的思维惰性。

如果确定了主体意识，我们看问题的方法就会有一个彻底的改变。在没有主体意识的情况下，我们看待会计理论实务常常用一个非主体的视角，总是觉得这个不好，那个也不好。可如果我们是站在自己的主体立场上来看，就可以看到传统中有很多好的地方，就会发现财富原来就在自己这里。主体意识确立了，中国会计系统就会“升级换代”。

而失去了主体意识呢？不是盲目的自尊，就是盲目的自卑，看不清别人的优点在什么地方，自己究竟缺的是什么，这时候向别人学习，就会不管什么东西一股脑都拿回来，其中可能不乏垃圾。

未来十年乃至百年对于中国会计而言，关键在于认清、接受、顺应中国从单纯“与国际惯例接轨”转向适度推动规则演化的趋势。这取决于“国际惯例”的两重性以及中国向历史常态回归的必然性。所谓“国际惯例”，有体现经济、社会发展客观要求的部分，是值得我们吸取的人类文明共同成果；也有只具备局部、暂时作用的部分，有些做法更是仅仅体现了某些发达国家内部利益集团的诉求，对发展中国家经济社会发展有着显著的负面影响，比如美国在公允价值准则领域的衔枚疾进就是如此。对于这类“国际惯例”，我们该做的不是接轨，而是抵制。既然所谓“国际惯例”的相当一部分内容不过是大国意志的体现而已，那么，中国以其幅员、人口、经济规模、文化感召力而注定要在国际会计体系中发挥大国的作用，为会计的国际化增添更多的国际光彩。

毫无疑问，重构规则要求我们付出重大努力，因世事如逆水行舟，不进则退。中国会计需要结合本土实际和转型经济环境做出职业判断，进而影响国际相关准则的制定。比如收入确认、资产减值、递延税项、预计负债、债务重组、企业合并、公允价值计量、权益性交易等交易或事项，无法直接根据会计准则规定的相关量化标准确认和计量会计要素的金额。因此，未来中国会计应当从国际会计审计准则的学习者、参与者，过渡到国际相关准则的制定者、引导者。中国会计也只有通过推动重构规则，向世界展示自身有能力提出更公平合理、而且可行的规则，才能持久提升在国际政治经济版图中的认可度与能见度。

重构规则不仅是中国会计利益所在，也是国际社会公利之所在。会计审计准则作为市场经济规则的重要组成部分，从来都表现出附着其上和隐含背后的利益。中国在会计审计准则国际趋同道路上所取得的巨大成绩，理应得到美、欧等经济体的对等回馈。我们不争取自己的利益，谁来争取？对于那些封堵、压制中国会计崛起的国家，对于那些逆国际准则趋同潮流而动、只为寻求单方利益的国家，会计审计界特别是民间会计审计领域应当持续发声，声援国家机构维护我方权益，防止相关利益流失。

刚刚过去的国际金融危机是对会计准则的压力测试。价值发现的困难，财务信息与业务实质的脱离，向后看的历史信息与向前看的风险信息不能衔接，会计周期不能反映流动性管理与经济周期的时线等，给站在百年会计节点的我们，提供了瞭望的方向。中国会计应当沿着简化会计准则和信息披露、坚持多种计量模式共存、提供多维度有用信息的道路，从目前运行的1.0系统升级为3.0。

四、继往开来，照亮中国会计创新思想

百年中国会计，历经九曲回肠的巨变，中西文化冲突与融合带来的刺激足够强烈，按说学术思想的原动力是不成问题的。但为什么看不到多少原创性思想呢？跟着英美当学徒，是一个根本性的原因。既然当学徒，就没有自己的东西，东西都是师傅的。以历史进步的眼光观察，只有到了中国完成现代化的重生再造，走到世界的前列，让师傅离休下岗，中国会计才可能真正出现大的气象。

会计审计毕竟跟自然科学不同，它具有很强的地方性、民族性，其普适的程度远远低于后者。你跟外面的师傅是能学到一些东西，解决共性的问题，但完全属于你自己的那部分，你是没有师傅的，你只能把自己当师傅。

如今的会计学者专家大多生于“封、资、修”被取缔的年代，四书五经没读过，读的净是《半夜鸡叫》之类，很难通晓什么“中体西用”。某些人只恨自己这“体”生得不对，总是抱怨体制不好、文化不好、人种不好、历史不好、地形地貌全都不好，散发出一种强烈的文化失败主义。对此，不妨以接力赛跑作比喻：前三棒的人都跑在别人的前面，你最后一棒跑在别人后面了，你说是前面人的责任，还是你的责任呢？

确立主体性会计，就是要做到文化自觉。不妄自尊大，也不妄自菲薄。现实的情况是，有时我们会自大，有时又自卑。只有主体意识树立起来了，才不会走这样的极端。因为一旦充盈了会计主体性，我们对自身会计文化的不足就会看得很清楚，对别人会计文化的长处自然也能看清楚，这样就能取长补短，使之恰如其分。

确立主体性会计，就是要破除官本位短视。如果判断学问好坏的标准就是看官做得多大，好像官越大预示着水平越高，那么，何来“独立之精神，自由之思想”催生的主体性呢？

确立主体性会计，就是要破除急功近利痼疾。应该承认，从高蹈的禁欲主义，到对利益的肯定承认，不仅是务实选择，也是一个进步。然而，正如水的底线是零度，低于零度就不成其为水一样，“实用主义”也应有其文明底线。实用主义大师杜威强调“道德是最终和最高目的”，而功利主义鼻祖边沁追求的也是最大多数人的善。很难想象，如果我们行业的人都信奉“有用即真理”、“有奶便是娘”，那这个行业将会是一种怎样的情景！

确立主体性会计，就是要清除学者专家头脑中的犬儒意识。鲁迅说，真的知识阶级是不顾利害的，如想到种种利害，就是假的、冒充的知识阶级。“他们（知识阶级）对于社会永不会满意的，所感受的永远是痛苦，所看到的永远是缺点，他们预备着将来的牺牲，社会也因为有了他们而热闹”。没有真正的知识分子，没有自由的、独立的、不顾利害的、敢于批评的、敢于承担责任的知识分子，中国会计永远不会出现大师，永远不会有真正的创新，不会有真的希望。

确立主体性会计，就是要大力浇灌创新性思想之花。学术界要告别拾人牙慧、人云亦云的研究，实务界要告别得过且过、照猫画虎的现状，从生机勃勃的中国模式出发，从世界会计发展的大势出发，以本土雄心和国际视野，向社会公众、向国际会计界呈现别开生面的主体性会计气象。

下一个百年，一定是终结西方会计独领风骚的百年，一定是中国会计在国际舞台扮演主角的百年。眼界有多宽，办法就有多少。一座山对一个生活在山中的山民来说，是永久的障碍；但对于一个远离它的人来说，则不过是一个山岗，很容易绕过。我们宁可站在远处看山岗，不要站在山中看远处。没有主体性，会计何以立足？没有创新思想，会计何以美丽？

当下中国会计即使没有“思想家”，我们也需要“思想者”；纵然没有思想者，我们也必须“思想着”！

一个民族特色、中国气派、时代精神的“中国会计梦”等待我们着力营造，让我们从主体性会计思想迷失中，醒来！没有人能预测，在财富、文化、主体性等合力作用下，中国会计还有多少可以被开发的潜能。我们只知道，未来总在想象之外。

责任编辑 刘黎静