时间:2020-03-11 作者:财政部会计司
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摘要:
二、《金融企业会计制度》与相关制度的关系
1、《金融企业会计制度》与财务制度
在计划经济条件下,我国已形成了一套传统的财务会计管理模式,会计要素的确认和计量均由国家财务制度规定,会计制度只是按照财务制度规定进行相关账务处理。虽然1993年进行了财务会计制度改革,但是当时的行业会计制度并没有完全解决会计的确认、计量问题,仍然只规定会计记录和报告,这种会计制度本质上是规范簿记的内容。社会主义市场经济发展至今,企业实行了自主经营、自负盈亏、自我发展,特别是国有金融企业公司制改革之后,重大问题将由股东大会、董事会决定,会计的内容也随之发生了重大变化,客观上要求恢复其本来面目,即对会计要素确认、计量、记录和报告的全部内容,均应由会计制度作出规定。
2、《金融企业会计制度》与税收制度
总体而言,会计制度与税收制度能够一致的尽量一致,不能一致的就适当分离。因为两者属于不同的体系,遵循的原则和规范的目的不同,不能相互混淆。会计制度是为了保证会计信息的真实、完整,为会计信息的使用者提供决策所需的信息,从而实现合理配置资源和规范经济秩序等目标;而税收制度的目的是为了实现社会公平税负、培植...
二、《金融企业会计制度》与相关制度的关系
1、《金融企业会计制度》与财务制度
在计划经济条件下,我国已形成了一套传统的财务会计管理模式,会计要素的确认和计量均由国家财务制度规定,会计制度只是按照财务制度规定进行相关账务处理。虽然1993年进行了财务会计制度改革,但是当时的行业会计制度并没有完全解决会计的确认、计量问题,仍然只规定会计记录和报告,这种会计制度本质上是规范簿记的内容。社会主义市场经济发展至今,企业实行了自主经营、自负盈亏、自我发展,特别是国有金融企业公司制改革之后,重大问题将由股东大会、董事会决定,会计的内容也随之发生了重大变化,客观上要求恢复其本来面目,即对会计要素确认、计量、记录和报告的全部内容,均应由会计制度作出规定。
2、《金融企业会计制度》与税收制度
总体而言,会计制度与税收制度能够一致的尽量一致,不能一致的就适当分离。因为两者属于不同的体系,遵循的原则和规范的目的不同,不能相互混淆。会计制度是为了保证会计信息的真实、完整,为会计信息的使用者提供决策所需的信息,从而实现合理配置资源和规范经济秩序等目标;而税收制度的目的是为了实现社会公平税负、培植税源、调控经济、增加财政收入等。会计制度提供的基础性会计资料是纳税的主要依据,但由于两者规范的目的不同,按会计标准计算的会计利润(利润总额)和按税收制度计算的计税利润(应纳税所得额)会出现不一致的情况。比如,此次金融企业会计改革后,贷款呆账准备的提取与核销,将由金融企业根据贷款资产的实际情况自行确定,这就必然会出现按会计制度规定提取的贷款呆账准备与按税收制度允许在税前扣除的数额不一致。在这种情况下,金融企业应按会计制度进行会计核算,计算缴纳所得税时再按税收制度进行纳税调整。这样处理与国际通行做法一致。
3、《金融企业会计制度》与《企业会计制度》
《企业会计制度》与《金融企业会计制度》均是国家统一的企业会计核算制度的组成部分,分别于2000年底和2001年底发布,分别适用于不同类型的企业。其中,《企业会计制度》适用于除金融企业和小企业之外的其他所有企业,《金融企业会计制度》适用于所有的金融企业。由于金融企业有其特殊性,如果不单独制定适应金融企业核算特点的会计制度而统一执行《企业会计制度》,由于金融企业的特性业务较多,很难在《企业会计制度》中作出规范,不仅起不到制度应具有的作用,相反,也不利于其他企业顺利实施《企业会计制度》。因此,在设计企业会计制度体系时,考虑到金融企业业务核算的特殊性,决定对金融企业单独制定会计制度。《金融企业会计制度》与《企业会计制度》同属于我国企业会计核算制度体系的组成部分,两者分别规范我国金融企业和非金融企业的会计核算行为,共同为提高我国企业会计信息质量发挥应有的作用。
三、制定《金融企业会计制度》的指导思想
新颁布的《金融企业会计制度》较好地借鉴了国际会计惯例,充分体现了谨慎性原则,对我国商业银行、证券公司、保险公司以及其他金融企业提出了规范、稳健经营的要求。相对于原制度,《金融企业会计制度》在制定时主要体现了以下指导思想。
1、实行稳健的会计政策
由于金融企业的经营具有特殊性,其经营所面临的不确定性尤为明显,因此其经营风险要比一般工商企业高得多,发生呆账、坏账损失的可能性也大得多,因此,应要求金融企业实施更为稳健的会计政策,以不断提高金融资产质量。谨慎性原则对于金融企业而言尤为重要。在会计核算工作中坚持谨慎性原则,要求金融企业在面临不确定因素的情况下作出职业判断时,应当保持必要的谨慎,既不高估资产或收益,也不低估负债或费用。例如,要求企业定期或者至少于每年年度终了,对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备等,就充分体现了谨慎性原则。再比如,从事存贷款业务的金融企业需按贷款质量进行五级分类,并计提相应的贷款专项准备,也充分体现了谨慎性原则。
需要注意的是,谨慎性原则并不意味着企业可以任意设置各种秘密准备,否则,就属于滥用谨慎性原则,将按照对重大会计差错更正的要求进行相应的会计处理。
2、体现充分披露原则
近年来,随着金融企业和金融业务的不断发展,表外业务呈现逐渐扩大和发展的趋势,种类越来越多,规模也越来越大。因此,对表外业务进行充分披露就显得更为重要。近几年来,国外一些金融企业因操作衍生金融工具等表外业务不当而蒙受巨额亏损、乃至倒闭的案例比比皆是。1995年英国巴林银行倒闭,起因就在于其新加坡交易员尼克·里森违规买入了大量期货,结果造成高达10亿美元的巨额亏损。
我国金融企业也存在着大量表外业务,其中绝大部分属于或有事项,如各种担保业务、未决诉讼、贷款承诺、银行承兑汇票等等,期货等衍生金融工具也在不断尝试。但在原制度核算体系下,对或有损失未能在财务会计报告中充分披露。比如,银行在为企业开立信用证、开立保函、签发银行承兑汇票等业务过程中承担着担保责任,由于不少企业资金实力或信用程度较低未能履行约定付款义务,银行被迫替企业履行付款义务,并形成对企业的债权。由于这些企业资信状况较差,不能向银行还款,使银行承受较大的资产损失风险。这其中,有些损失金额也能够确认,按或有事项的确认原则应作为一项损失在财务会计报告中加以单独反映,并在会计报表附注中做相应披露。而原制度却未要求进行单独反映。实际经济生活中,我国也已出现过由于或有事项给金融企业造成巨额损失的情况。
因此,此次金融企业会计改革,充分借鉴国际会计惯例,对发生或有损失可能性较大的或有事项,在与或有事项相关的义务同时符合规定的条件下,在表内确认为一项负债(作为预计负债),在资产负债表中单列项目反映。除此之外,总结和吸取亚洲金融危机的教训,还要求对金融企业的金融资产质量、各类或有事项、发生巨额损失的可能性、衍生金融工具等相关内容,在会计报表附注中作出充分披露,从而更加完整地反映金融企业的财务状况、经营成果和现金流量,有利于防范金融风险和金融企业的稳健经营。
3、体现实质重于形式原则
在《企业会计准则——基本准则》规定的12项会计核算基本原则的基础上,《金融企业会计制度》又增加了一条原则:实质重于形式。即金融企业应当按照交易或事项的实质和经济现实进行会计核算,不应拘泥于它们的法律形式。实质重于形式原则在会计实务中经常被使用。在实际工作中,交易或事项的外在法律形式或人为形式并不总能完全真实地反映其实质内容,所以,会计信息要想反映其拟反映的交易或事项,就必须根据交易或事项的实质和经济现实,而不能仅仅根据它们的法律形式进行核算。比如,以融资租赁方式租入的固定资产,虽然从法律形式来讲企业并不拥有其所有权,但是由于与该项资产有关的风险和报酬实质上已经转移给承租人,从其经济实质来看,企业能够控制其产生的未来经济利益,所以,会计核算上将以融资租赁方式租入的固定资产视为企业的资产。
4、体现统一性
各类企业的资产、负债和所有者权益,以及通常的收入、费用等的确认和计量标准基本是统一的,因此,《金融企业会计制度》制定时也尽量体现统一性,即规定各类金融企业的会计确认、计量标准是统一的。但是,统一性并不否认业务的特殊性。比如从事存贷款业务与从事证券业务的金融企业,有关法律法规已对其适用的业务范围作出了明确规定,体现在会计核算上,需要设置不同的会计科目和会计报表反映这些不同的业务内容,因此,《金融企业会计制度》作为总制度,其规范的会计标准基本上是统一的,主要规范了会计确认、计量方面的内容;在统一会计确认、计量标准的基础上,还要体现其特殊性,即分别不同业务制定适用于不同金融企业的会计科目和会计报表。
5、体现前瞻性
根据《商业银行法》、《证券法》、《保险法》、《信托法》等法律、法规的规定,我国对从事不同业务的金融企业实行分业经营、分业管理制度,而国际上一些国家却对金融企业实行混业经营的管理制度。面对我国加入WTO的新形势,近年来,国务院已根据经济形势发展的需要,不断探索金融企业服务创新的新领域,如允许保险公司的资金通过证券投资基金进入证券市场;允许证券公司以股票为质押,从商业银行融资贷款;允许商业银行对证券公司、保险公司开展授信额度业务等等。
《金融企业会计制度》在设计时充分考虑了金融企业服务创新的发展趋势,体现了前瞻性。作为总制度,它主要从业务核算角度对从事不同业务的金融企业进行了规范,即,不仅规定了从事存贷款业务的会计核算,而且还规定从事证券投资业务、从事保险业务、从事信托业务的会计核算,为我国金融企业的发展提供了会计制度保证,有利于金融企业在符合国家金融监管要求的前提下实施多元化发展、服务创新,不断提高其在国际上的竞争力。
四、《金融企业会计制度》的适用范围
《金融企业会计制度》适用于中华人民共和国境内依法成立的各类金融企业(以下简称“金融企业”),包括银行(含信用社,下同)、保险公司、证券公司、信托投资公司、期货公司、基金管理公司、租赁公司、财务公司等。也就是说,《金融企业会计制度》适用于在我国境内设立的各类金融企业,而不管其性质或业务类型如何。但是,目前暂在上市的金融企业范围内实施,同时,也鼓励其他股份制金融企业执行《金融企业会计制度》。如果是外商投资的金融企业,则应当自2002年1月1日起执行《金融企业会计制度》。
责任编辑 袁庚
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