时间:2021-01-06 作者:杨小舟 (作者单位:财政部财政科学研究所研究生部)
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摘要:
企业全面预算(master budget,以下简称预算)由业务预算(operating budget)和财务预算(financial budget)构成。业务预算描述企业收益产生的活动,包括销售预算、生产预算、采购预算、人力预算、费用预算以及预计损益表等。财务预算描述现金的流入与流出以及企业的财务状况,包括现金预算、资本预算及预计的资产负债表等。从内部控制的角度看,企业预算具有双重属性:它既是一个风险管理工具,同时也是控制的对象。企业预算的主要风险有:预算编制不完整,目标设定不合理;预算执行与控制不力,分析报告不及时且缺乏价值;预算考核不科学。企业如果不能很好地管理上述风险,其经营目标必定难以实现。本文是将预算作为一种被控制的对象来讨论预算管理各环节的风险及其相应的内部控制的。
预算编制的风险及其管理
企业预算编制环节的基本程序包括:目标确定与下达、预算编制与上报、预算审查与平衡、预算审议批准等。这一环节存在的主要风险有:
①企业使命、愿景的陈述过于宽泛或狭窄,缺乏长远目标与战略规划。如一些企业对长远目标的表述是“做国际一流的企业”、“在行业中做到数一数二”,等等。
②经营战略不明晰,职能战略不配套。如“...
企业全面预算(master budget,以下简称预算)由业务预算(operating budget)和财务预算(financial budget)构成。业务预算描述企业收益产生的活动,包括销售预算、生产预算、采购预算、人力预算、费用预算以及预计损益表等。财务预算描述现金的流入与流出以及企业的财务状况,包括现金预算、资本预算及预计的资产负债表等。从内部控制的角度看,企业预算具有双重属性:它既是一个风险管理工具,同时也是控制的对象。企业预算的主要风险有:预算编制不完整,目标设定不合理;预算执行与控制不力,分析报告不及时且缺乏价值;预算考核不科学。企业如果不能很好地管理上述风险,其经营目标必定难以实现。本文是将预算作为一种被控制的对象来讨论预算管理各环节的风险及其相应的内部控制的。
预算编制的风险及其管理
企业预算编制环节的基本程序包括:目标确定与下达、预算编制与上报、预算审查与平衡、预算审议批准等。这一环节存在的主要风险有:
①企业使命、愿景的陈述过于宽泛或狭窄,缺乏长远目标与战略规划。如一些企业对长远目标的表述是“做国际一流的企业”、“在行业中做到数一数二”,等等。
②经营战略不明晰,职能战略不配套。如“资本加技术,发展与合作”、“集团战略、品牌战略、国际化战略”等经营战略就太笼统、太模糊。经营战略与职能战略不协调的例子也很多。如某企业在经营上采用的是成本领先战略,但为与对手竞争,在生产战略上却又追求质量领先、引入更高素质员工、购买先进高价的设备、过分追求原料或配件的品质,等等。
③规划(五年、十年)与年度经营计划的联结不够紧密,对企业内部管理、外部环境的分析不够透彻,总部与分支机构在预算目标上“讨价还价”,造成年度目标过低或过高,预算目标的可靠性差。
④部门内部和部门之间的计划缺乏协调性,容易发生公司资源分配的冲突。如销售预算、生产预算不与资本预算(长期投资预算)相结合,可能会使部分有效订单无法实现。
⑤预算指标单一。有些企业的预算目标主要是收入和利润,甚至不编制预计的资产负债表和现金流量表,只编制预计的损益表。并且,某些指标如收入的定义与财务会计上的定义差异很大,还有一些企业以回款率等指标来代替资产周转率指标。这不仅会引起预算分析报告中数据运用上的混乱,还会影响预算考核与评价。
⑥预算编报不及时。有些企业上年11、12月开始编预算,当年2、3月预算才能下达。
笔者认为,这一环节的风险管理主要应侧重以下方面:
首先,做好企业的使命、远景、战略方向、战略规划、年度业务计划与财务计划(预算)的协调工作。战略方向可确认企业进入某一产业领域的限制条件与战略目标;战略规划是在限制条件下做出的战略决策或大致的行动方案;年度计划与预算则是更为详细的行动计划。国内有一家中药厂商在这方面就做得比较好。其长远的目标是要成为国内中药企业前三名,衡量的指标是销售收入。具体的年度经营目标是:计划年度销售收入比上年增长40%,销售费用率控制在25%左右,销售收入再按区域、渠道、产品结构等进行分解。实现目标的战略是:产品销售向终端转移(医院、药店);加强与代理商合作,拓展新的销售区域;利用资金优势,加强产品研发,更新生产与检测设备,提高产品质量,等等。
其次,企业预算目标的科学与合理是预算管理成败的关键。一是要加强基础数据的采集与管理,使预算目标建立在可靠的基础之上。例如,通过切片分析,公司的经理们可以了解到历年各个季度、在各个地区直接销售或间接销售的情况,如图1、图2所示。
通过综合运用各种各样的切片分析(多维分析),结合钻取技术以及特别报告,公司的决策者可以查找出以往年度未实现或超额完成各项预算的原因,结合外部环境与营销策略的改变,将计划期的销售与利润预测建立在科学可靠的基础之上。从目前的情况看,我国大多数企业在预算管理实务中还未能做到这一点。笔者认为,缺少基础数据的有效支持是预算效果不理想的一个极其重要的原因。二是提高预测的准确性。企业需要及时地分析外部环境变化、竞争对手的经营策略,正确确定企业的销售收入、成本、费用和利润目标。并且,为了提高准确性,预测还需从整体上进行,以避免不切实际的假设及内部各指标预测的不协调。
第三,通过对上年经营业绩的分析,根据企业的经营水平、季节变化、行业发展趋势以及成本的可控性等因素,给各部门下达切合实际的目标。预算目标体系应在短期与长期、财务与非财务、领先与滞后、内部与外部之间取得正确的平衡,否则就会给预算的执行与考核带来隐患。在这方面,平衡计分卡的指标设计理念值得我国国内企业认真学习和借鉴。
第四,企业特别是大型企业应该运用先进的预算管理软件,不断提高预算编制、汇总的自动化程度,以便预算能及时上传下达,避免因经理们被淹没在海量数据的计算、审核之中而影响企业长远规划和经营战略的制定与执行。
预算执行的风险及其管理
企业预算的执行环节包括预算的执行与控制、预算分析与反馈、预算调整等。这一环节存在的主要风险有:①各责任中心控制重点不明确。②不能正确地核算产品成本,造成产品定价错误,影响产品的竞争力或盈利目标的实现。③预算分析报告缺乏历史的、基本的业务数据和行业数据,缺乏与竞争对手的比较,对业务数据的分析不够深入,不能揭示经营中存在的风险,不能对经营策略改变的财务后果进行评估。④不能根据外部环境和市场变化适时调整业务计划与预算,或者不能按规定程序调整预算。
对于预算执行与控制环节的风险管理,企业应重点做好以下工作:
第一,确定企业内部各责任中心预算的控制重点。不少企业将大量精力放在管理费用和生产成本的控制上,对销售收入的完成情况及存货采购成本的控制则重视不够,而这两项又恰恰是大多数企业预算执行情况不好的主要因素。
第二,适应外部环境的变化,正确核算产品成本。不少企业特别是大型企业采用材料计划成本和劳动定额的方式来核算产品成本。但市场环境瞬息万变,各种原材料、辅助材料价格的波动幅度越来越大,期限越来越短,因此企业必须及时修订材料的计划价格、消耗定额以及劳动定额,否则就会造成成本核算的严重失真,扭曲产品定价和产品结构决策,从而影响企业目标利润的实现。
第三,将费用控制与价值创造相结合。有些企业犯有“大企业病”,行政建制的观念依然很强,员工出差只能坐火车,老总出差才能坐飞机,不能将费用支出与价值创造统一起来进行考虑,“拣了芝麻丢了西瓜”。而有些企业的职能部门,本来费用预算有结余,支出也可以避免,却往往在年终突击将钱花完,以使来年预算更宽松。
第四,企业应建立预算执行预警机制,提高预算执行分析报告的质量。预算执行情况的分析报告是控制的基础,也是企业预警机制的重要组成部分。分析报告应该能够反映出企业经营战略的实现程度,从产品、渠道、区域等多个维度反映出企业预算执行情况,及时地揭示出企业经营中存在的重要风险,及时反映出企业战略调整或修正的财务后果。
第五,关于预算的调整,笔者认为过于强调预算的刚性或严肃性是不明智的。如果企业出现以下情况,预算就应及时、主动地调整:国家政策法规发生重大变化,致使预算的编制基础不成立或导致预算与执行结果产生重大偏差;市场环境、经营条件、经营方针发生重大变化,导致预算对实际经营不再适用;企业发生合并、分立等行为或内部组织结构出现重大调整,导致原预算不适用,等等,但预算调整必须基于“客观”因素发生“重大”变化,且应按规定程序进行调整,调整频率也不宜太高。
预算考核的风险及其管理
预算考核环节的主要风险有:
①预算考核流于形式。在有些企业的年终预算考核中,当一些分、子公司没有全面完成预算目标时,其经营班子只需强调一下外部环境的变化、竞争的加剧等客观因素,往往就能顺利通过考核,只不过拿不到超额奖金而已(基础奖金考虑到税收筹划在平时已经发放)。
②业绩操纵。临近年末,当发现预算目标难以完成时,有的预算单位会进行业绩操纵,当预算目标比较单一时(如主要是收入和利润),出现这种情况的概率会大大增加。业绩操纵的手段多种多样,包括提前确认收入、延迟必要的费用支出(如研发支出、修理支出、广告支出、渠道开拓支出)、增加存货,等等。
③仅根据预算执行结果对各预算单位进行业绩评价和激励,考核不够全面,或预算考核指标定义模糊,不仅不能量化,且权重过大。
笔者认为,预算考核环节的风险管理措施包括:
第一,建立科学的业绩评价制度,妥善解决预算管理中的行为问题。如前所述,企业的业绩评价一定要与预算的目标体系有良好的协调,从而避免考核中的意见分歧和讨价还价。例如,有一家上市公司在期末进行预算考核时,各子公司都认为完成了预算的主要目标(收入、利润),但财务报告却反映出巨额亏损,主要原因就在于预算目标定义得不清晰,各子公司进行了业绩操纵。
第二,明确预算考核的内容。预算考核的内容分为两类:预算目标考核和预算体系运行情况考核。预算目标考核应侧重于经营的效率与效果,包括收入、利润、资产周转率等财务指标,市场占有率、客户满意度等非财务指标,以及研究与开发、广告宣传、渠道拓展等长期指标。预算体系运行情况考核是对企业各预算部门预算管理水平的考核,例如预算编制的准确性与及时性;预算执行力;预算调整是否按程序进行;预算分析报告的质量等。
第三,加强预算考核的严肃性。企业应建立严格的绩效评价与预算执行考核奖惩制度,坚持公开、公正、透明的原则,对所有预算执行单位和个人进行考核,切实做到有奖有惩、奖惩分明,不断提升预算管理水平,促进企业全面实现预算管理目标。
责任编辑部 刘莹
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