时间:2022-10-17 作者:刘恒
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摘要:
托盘业务的财税处理及问题应对
刘恒 ■
摘要:托盘业务作为一种常见的商品贸易模式,因具有融资的作用,在钢贸行业有普遍的应用。新收入准则对托盘业务会计处理进行了一定的明确,但实务处理缺乏细则规范。鉴于此,本文以钢贸行业为例,对托盘业务的财税处理进行了分析,包括收入确认的方法、会计核算、税务处理等,并针对存在的问题提出了具体应对建议。
关键词:钢贸行业;托盘业务;财税处理
中图分类号: F234文献标志码: A文章编号: 1003-286X(2022)14-0047-04
托盘业务是一种常见的贸易业务模式,目前广泛应用在各类大宗商品贸易领域。钢贸行业具有融资成本高、资金需求大等特征,且容易受国内外钢铁市场行情和宏观经济形势的影响。由于钢贸企业中的民营中小企业受到资产规模、公司治理等影响,很难从商业银行获得贷款,托盘业务就应运而生。托盘业务不同于一般的贸易业务,其在财税处理过程中具有较大的风险,如难以有效控制货权、资金融入方信用风险高、增值税发票虚开等。近年来大量的托盘贸易纠纷事件也表明,加大对托盘业务的研究力度,特别是对其财税处理进行探讨有重要意义。
一、托盘业务的流程及商业实质
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托盘业务的财税处理及问题应对
刘恒 ■
摘要:托盘业务作为一种常见的商品贸易模式,因具有融资的作用,在钢贸行业有普遍的应用。新收入准则对托盘业务会计处理进行了一定的明确,但实务处理缺乏细则规范。鉴于此,本文以钢贸行业为例,对托盘业务的财税处理进行了分析,包括收入确认的方法、会计核算、税务处理等,并针对存在的问题提出了具体应对建议。
关键词:钢贸行业;托盘业务;财税处理
中图分类号: F234文献标志码: A文章编号: 1003-286X(2022)14-0047-04
托盘业务是一种常见的贸易业务模式,目前广泛应用在各类大宗商品贸易领域。钢贸行业具有融资成本高、资金需求大等特征,且容易受国内外钢铁市场行情和宏观经济形势的影响。由于钢贸企业中的民营中小企业受到资产规模、公司治理等影响,很难从商业银行获得贷款,托盘业务就应运而生。托盘业务不同于一般的贸易业务,其在财税处理过程中具有较大的风险,如难以有效控制货权、资金融入方信用风险高、增值税发票虚开等。近年来大量的托盘贸易纠纷事件也表明,加大对托盘业务的研究力度,特别是对其财税处理进行探讨有重要意义。
一、托盘业务的流程及商业实质
目前对托盘业务并没有明确的定义,主要是指企业因自身资信不足,难以在商业银行获得贷款,与具有良好资信的大型国有企业合作从而获得所需资金的商业行为,国企收取一定的手续费用。在托盘业务中,国有企业作为托盘方,因此称为托盘企业。
(一)托盘业务的流程
在托盘业务中,会涉及到多个参与主体,具体的流程如图 1所示。
从图 1可知,托盘业务模式流程包括四个步骤:一是由托盘企业向银行借入大额低息贷款;二是托盘企业根据贸易企业的需求订购货物并运送至指定的仓储企业保管;三是贸易企业需支付托盘企业一定的订金(预付款),大约为货物总额的 15%至 20%;四是支付全部货款后,贸易企业便可从仓储企业提取货物。以钢贸行业为例,由于甲企业采购钢材资金不足,故与某国有企业合作,由国有企业融取资金并按照甲企业的需求到钢材生产企业中采购钢材,甲企业需向托盘企业支付一定的保证金。保证金可以退还,订金作为货款不退。托盘企业采购完成后将钢材运至仓储企业中托管。而甲企业在销售货物后还需向托盘企业支付高出采购价格 10%的货款,托盘企业也因此从中获得高收益。
(二)托盘业务的贸易形式与融资作用
从业务流程来看,托盘业务涉及到托盘企业、贸易企业、生产企业、仓储企业、银行等多个主体。其中,托盘企业主要是资信良好的大型国有企业,它能在银行中较容易获得大额低息贷款。从经济关系角度来看,各个参与主体作者简介:刘恒,中石油四川铁投能源有限责任公司高级会计师。
之间的关系为买卖关系,即托盘业务商业形式是购销业务;在引入银行等金融机构后,托盘企业在这一业务流程中起到“影子银行”的
作用,即为钢贸企业提供购销资金,所以说托盘业务是以商品购销的形式,实现了融资的目的。以钢贸行业为例:从合同方面看,在托盘业务中,托盘企业、钢贸企业与钢材生产企业各自之间均属于购销关系,所开展的业
务也属于独立的非融资业务。但是在银行、钢铁买家加入托于有需要的钢贸企业向钢材生产企业采购钢材,所以钢后,使得彼此之前所开展的非融资业务具有了融资的性质,托盘企业在其中主要充当“中介”的角色。当然,在业务处理中表现出来的是商品购销关系。在实际工作中,正因为托盘业务具有融资的作用,一些财务人员不知如何处理,以下结合新收入准则等进行说明。
二、托盘业务的财税处理
(一)托盘业务的收入确认方法
由于托盘业务的复杂性,目前许多参与企业对托盘业务的实质缺乏正确认识,且不能根据自身在整个交易过程中起到的作用合理判断,大多情况下是按照发票、合同来判断。一些托盘企业为了提升自身的业绩,会采用总额法来进行收入确认,但这一确认方式并不能准确地反映托盘业务。《企业会计准则第 14号——收入》(以下简称新收入准则)指出,企业在收入确认时,应根据自身在具体的交易中充当的是代理人还是负责人来确定是选择净额法还是总额法进行收入确认。新收入准则还指出,企业应根据自身在向客户转让商品之前是否具有该商品的控制权来判断是属于代理人还是负责人。若企业在向客户转让商品之前具有该商品的控制权,则企业在交易中扮演的角色为主要负责人,在收入确认时应按照总额法进行;反之,若企业在向客户转让商品前并不具有该商品的控制权,则企业在交易中扮演的角色为代理人,在收入确认时就需要按照净额法来进行。从这一规定来看,在判断托盘企业在交易中所扮演的角色时,关键在于托盘企业是否具有商品的控制权。新收入准则也对控制权作了详细的说明,在判断企业在向客户转让商品之前是否具有该商品的控制权,除了需要考虑合同的法律形式,也需要考虑以下三种情况:一是判断托盘企业是否承担向客户转让商品的主要责任。在托盘业务流程中,托盘企业本身并不需要钢材,是受材的价格、型号、质量标准、供应商等均是由钢贸企业决定,同时在合同履行期间,如果出现钢材质量问题或钢材运输方面的问题,则由钢贸企业与生产企业直接洽谈。可见,托盘企业在其中并不承担商品转让的主要责任,而是由钢贸企业和生产企业分别承担。
二是托盘企业是否承担商品转让前后的存货风险。存货风险是指钢材质量、价格波动及运输和保管等环节的风险。在托盘业务模式中,一般是由钢材生产企业来承担钢材的质量风险、运输风险等,保管风险则是由钢材仓储企业承担。在托盘业务流程中,托盘企业所面临的风险主要为钢材价格波动带来的风险,不过从托盘企业与钢贸企业双方合同约定内容来看,无论市场售价如何,都需要钢贸企业在 3至 6个月内按照合同约定的价格采购货物,若钢贸企业违约,则托盘企业有权扣押钢贸企业预先支付的保证金。因此,钢贸企业预付的保证金如果比钢材价格下跌幅度要高,托盘企业仍然可以从中获利;反之,若预付的保证金要比钢材价格下跌幅度低,并且钢贸企业有违约的可能,此时托盘企业拥有货权,可等待市场逐渐恢复而避免自身受损。可见,托盘企业并没有实际承担存货风险,实际上还是由钢贸企业和钢材生产企业买卖双方承担存货风险。
三是托盘企业能否自行决定商品的价格。在托盘业务中,商品交易的价格主要是由钢贸企业与钢材生产企业商讨决定,主要是因为托盘企业本身不负责钢材的销售,目的只是赚取一定的佣金。因此,在托盘业务中,托盘企业并不能自行决定交易商品的价格,其在托盘业务中扮演的是代理人的角色。
新收入准则对商品控制权的定义作了解释,即为主导该商品使用且从中获得全部利益的一方具有商品的控制权。换句话来说,商品的报酬与风险对哪个主体影响得最大,则该主体拥有该商品的控制权。在托盘业务中,如果钢贸企业能以理想的钢材价格卖给下游买方,便能从中获得差额收益;若钢材价格大幅下跌,钢贸企业就会面临较大的损失。而对于托盘企业而言,只要钢贸企业不存在违约的情况,无论钢材价格变动如何,都能从中获得一定的佣金费用。另外,钢材的占有权和使用权自始至终也都掌握在钢贸企业手中,虽然托盘企业在向钢材生产企业采购钢材后,生产企业会将钢材运至第三方仓储企业中托管,但第三方仓储企业也多为钢贸企业所控制的关联方。仓储企业在钢贸企业的授意下签发了仓单并交给托盘企业,表面上看托盘企业拥有了货权,但实际上仓储企业所开具的仓单大多为“一货多单”,甚至是无货空单,加之钢材本身并不属于不动产,不需要进行抵押登记和公示,托盘企业也对钢材生产的编号、批号等信息并不了解,且因为托盘业务为融资业务,所以托盘企业从仓储企业中获得的仓单实际上为借款凭据,于是托盘企业更关注的是货款,而对于仓单中的钢材真实情况并不关心,也就不会到仓库中进行盘货,于是托盘企业便失去了货物的控制权。概括来说,在托盘业务中,托盘企业由于不具有钢材的实际控制权,所以在托盘业务中所扮演的角色为代理人,并非是主要责任人,托盘企业所获取的资金占用费或佣金,在确认收入时应采取净额法来进行确认。
除此之外,托盘企业收入确认的前提也必须是真实的贸易,否则就会带来一系列不良影响和损失。托盘业务开展得好,可多方共赢,钢贸企业能获得资金,钢材生产企业能扩展销路,托盘企业能赚取佣金,银行则能获得稳定的客户与贷款利息。但这些都需要以真实的贸易为前提,如果是利用托盘业务来虚增业绩,或者是进行对敲交易,就会使得相关各方陷入财务造假的“泥潭”。
(二)托盘业务的会计核算及账务处理
如前分析,托盘业务虽然具有融资的作用,但业务关系和流程仍是购销业务,在会计处理时要遵照新收入准则等规定,判断收入的性质后再进行账务处理。与此同时,对于托盘企业而言,托盘业务也并非是其主营业务,因此在会计核算过程中,需要将托盘业务归至其他业务中进行核算。为了能够真实地反映出托盘业务模式的损益情况,需要将业务开展过程中所产生的坏账损失、银行贷款利息、保险费等这些成本计入其他业务成本,而对于向钢贸企业收取的资金占用费或佣金,则计入其他业务收入。在托盘业务流程中,托盘企业各环节会计处理(本处仅演示流程处理,不涉及税收问题):( 1)在获取钢贸企业交纳的保证金时,借记“银行存款”科目,贷记“其他应付款——托盘业务(保证金)”科目。退还保证金时,做相反的账务处理便可。( 2)对于从钢贸企业中获得的预付订金时,借记“银行存款”科目,贷记“其他应收款——托盘业务(订金)”科目。( 3)托盘企业向钢材生产企业支付货款且收到仓单时,借记 “其他应收款——托盘业务(采购垫资)”“其他应收款——托盘业务(订金)”科目,贷记“银行存款”科目。( 4)在向仓储企业支付租金时,借记“其他业务成本——托盘业务(仓库租金)”科目,贷记“银行存款”科目。( 5)当钢材市场价格下跌,钢贸企业有违约可能,在提取坏账准备金时,借记 “其他业务成本——托盘业务(资产减值损失)”科目,贷记 “坏账准备——托盘业务”科目。如果坏账回转,则做相反处理便可;如果是坏账核销,应借记“坏账准备——托盘业务”科目,贷记“其他应收款——托盘业务(采购垫资)”科目。( 6)向钢贸企业收取价款时,借记“银行存款”科目,贷记“其他应收款——托盘业务(采购垫资)”“其他业务收入——托盘业务”科目。
(三)托盘业务的税务处理
在增值税方面,《中华人民共和国增值税暂行条例》对增值税的纳税人进行了明确,指的是在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人。若纳税人并未进行货物销售或提供加工修理等劳务服务,但收取了一定的违约金,则这部分不属于增值税的征收范围,不需要缴纳增值税。在托盘业务中,托盘企业向钢贸企业收取保证金的行为不属于增值税应税行为,因此只需开具收据。在企业所得税方面,《企业所得税法》规定,企业以货币和非货币形式获取的各种来源收入,包括利息收入,计入收入总额,需要依法缴纳所得税。收取保证金利息相当于对方单位占用本企业资金取得的收入,因此这部分利息应当并入收入总额缴纳企业所得税。
三、托盘业务财税处理中存在的问题
从托盘业务财税处理的过程来看,托盘业务的收入确认方法选择、判断钢贸企业是否有违约的可能性、会计科目的选择、税务处理等,均对财务会计人员有较高的要求,不仅要具备扎实的专业的知识,也应有较高的职业判断能力。虽然在新收入准则中就托盘业务的原则做了相应的指引,但对于相关会计处理细则并没有统一规范,这使得不同的企业在实务中容易出现处理原则不统一的问题,相关信息披露也存在问题。另外,受到市场监管体系不完善、市场经济不成熟等因素的影响,也容易出现企业为了增加自身利润而违规操作的行为。
近几年来出现了不少托盘贸易纠纷事件,甚至一些纠纷还演变为刑事案件,还有一些企业利用托盘业务虚增收入、财务造假、虚开增值税专用发票等。由于大多托盘企业的主营业务并非托盘业务,因此对货物市场行情及真实情况不甚了解,不重视购入货物的定期盘点。同时,仓储企业多为商贸企业的关联方,加之仓储企业内管理混乱,使得时常出现托盘业务仓单不实的情况,这会对托盘企业的收入确认产生影响。另外,托盘业务本身也是一种具有较强隐秘性和风险性的业务模式,在实际操作中,财务风险无法准确判别,导致违约率和违约损失率较高,这使得托盘业务模式中的各个参与方受到较大的影响。其中,对于托盘企业而言,货物的控制、货值的稳定性、融资客户信用水平均是其核心风险点。
四、完善托盘业务财税处理的建议
(一)提高会计处理的规范性,提高财会人员的综合素质
可在借鉴国外成熟的经验基础上,对会计处理加以规范,为托盘业务的会计处理提供准确可靠的指引。与此同时,也应加快出台详细的会计处理细则,结合实际情况增强企业对托盘业务处理的原则、要求的认识,提升处理方式的科学性。除此之外,要进一步提升财务会计人员的专业素养,通过组织经验交流会、专家讲座等方式,组织财会人员学习相关的准则、实务操作规范及方法等,切实提升财务会计人员的工作能力和职业判断能力。
(二)加强货物的监管,避免出现财务造假
从现实情况来看,所出现的托盘贸易纠纷案件,往往因为货物控制与贸易不真实而影响托盘业务财税处理的准确性。要想有效规避财务造假风险,托盘企业的财税处理,必须要建立在真实的贸易基础上,同时也要加强对货物的控制,提高货物监管力度,在货物交由仓储企业托管时,应仔细检查货物与资金的对应情况,之后也应定期对货物进出库进行检查,为后续的会计处理及账务处理提供可靠的依据。另外,为避免出现托盘业务仓单不实的情况出现,托盘企业应详细斟酌第三方仓储企业的选择,优先选择资信良好、管理严格且独立的仓储企业合作。考虑到托盘业务具有高风险特性,为最大限度地降低托盘企业的损失,企业可通过购买相应的财产保险来降低损失。
(三)及时充分披露托盘业务相关信息
托盘业务具有高风险的特性,在实际运行过程中,会受到外部市场资金环境变化、货物控制、融资方信用水平等因素影响而产生风险,这需要托盘企业在进行相关的财税处理时,应详细披露托盘业务模式中所面临的各项风险。为进一步规范相关信息的披露,监管部门要明确信息披露要求、内容与格式,减少企业可操纵的空间。托盘企业应严格落实相关的会计准则与政策法规要求,及时披露托盘业务的相关信息,包括贸易企业与仓储企业的关系、合同履行进度、合同关键事项等信息,并在财务报告中重点单独列示出减值损失、负债、资产、净损益等重要信息。 B
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