时间:2022-10-17 作者:王烜
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增值税小规模纳税人免税会计处理与风险防范
王烜 ■
摘要:增值税小规模纳税人享受免税政策优惠,是今年我国实施“组合式税费支持政策”、减轻企业税费负担的重要举措。本文分析了免税新政的适用条件、免税前后的会计处理,提出小规模纳税人可设置销售或现金折扣以补偿下游企业损失,以及加强发票日常管控以规避虚开发票风险的建议。
关键词:小规模纳税人;增值税免税;会计处理;风险防范
中图分类号: F812.42;F276.3文献标志码: A文章编号: 1003-286X(2022)14-0044-03
为助力小微企业健康发展,国家相继出台了多项税收扶持政策。本文拟针对近期增值税小规模纳税人的免税优惠新政,分析其会计处理方法,同时帮助小微企业防范相关税收风险。
一、增值税小规模纳税人免税政策分析
为深入贯彻党中央、国务院关于实施新的“组合式税费支持政策”的重大决策部署,进一步支持小微企业发展,财政部、国家税务总局发布了《关于对增值税小规模纳税人免征增值税的公告》(财政部税务总局公告 2022年第 15号,以下简称财税 15号公告),国家税务总局发布了《关于小规模纳税人免征增值税等征收管理事项的公告》(国家税务总局公告 ...
增值税小规模纳税人免税会计处理与风险防范
王烜 ■
摘要:增值税小规模纳税人享受免税政策优惠,是今年我国实施“组合式税费支持政策”、减轻企业税费负担的重要举措。本文分析了免税新政的适用条件、免税前后的会计处理,提出小规模纳税人可设置销售或现金折扣以补偿下游企业损失,以及加强发票日常管控以规避虚开发票风险的建议。
关键词:小规模纳税人;增值税免税;会计处理;风险防范
中图分类号: F812.42;F276.3文献标志码: A文章编号: 1003-286X(2022)14-0044-03
为助力小微企业健康发展,国家相继出台了多项税收扶持政策。本文拟针对近期增值税小规模纳税人的免税优惠新政,分析其会计处理方法,同时帮助小微企业防范相关税收风险。
一、增值税小规模纳税人免税政策分析
为深入贯彻党中央、国务院关于实施新的“组合式税费支持政策”的重大决策部署,进一步支持小微企业发展,财政部、国家税务总局发布了《关于对增值税小规模纳税人免征增值税的公告》(财政部税务总局公告 2022年第 15号,以下简称财税 15号公告),国家税务总局发布了《关于小规模纳税人免征增值税等征收管理事项的公告》(国家税务总局公告 2022年第 6号,以下简称总局 6号公告),规定自今年 4月 1日至年底,将免税标准扩围至适用 3%征收率的所有增值税小规模纳税人,并暂停预缴适用 3%预征率的预缴增值税项目。而在免税新政发布前,也就是今年 4月 1日前,按照《财政部税务总局关于明确增值税小规模纳税人免征增值税政策的公告》(财政部税务总局公告 2021年第 11号,以下简称财税 2021年第 11号公告),增值税小规模纳税人达到月收入不高于 15万元或季度收入不高于 45万元的条件要求,才可以享受免税优惠;如果超过既定的标准,可按照征收率 3%减按 1%的优惠进行纳税,另外预征率为 3%的可减按 1%进行预缴。但按照最新文件规定,符合规定的小规模纳税人只要不开具增值税专用发票,都可以按照新政作增值税免税申报,不再受月收入不高于 15万元或季度收入不高于 45万元的限制。如果由于下游企业索要增值税专用发票等原因,该纳税人也可选择开具增值税专用发票,但不能享受财税 15号公告所规定的免税优惠,应按照 3%的征收率缴纳增值税。而对于有类似特殊开票需求的小规模纳税人,并非意味着开具增值税专用发票就完全无法享受此次免税优惠,其可以针对不同客户选择不同的开票方式,即可以对部分客户开具普通发票享受免税优惠,对另外一部分客户开具增值税专用发票照常纳税。
从上述规定看,免税新政不适用征收率为 5%的小规模纳税人,其应按满足月收入不高于 15万元或季度收入不高于 45万元的条件执行免税政策。如果小规模纳税人同时经营 3%征收率和 5%征收率的商品或服务项目, 5%征收率的部分项目在超出免税限额时按规定纳税,不会影响到 3%征收率的项目享受免税政策。因此,一般情况下,小规模纳税人不能直接开具免税发票,而应当先开具带有征收率的发票,即要做到价税分离。
二、增值税小规模纳税人免税的会计处理
(一)免税新政前的会计处理
在免税新政前,增值税小规模纳税人应当在取得收入时计算并归集应当缴纳的增值税税额,且暂时将其记入“应交税费——应交增值税”科目,直到确定可以达到财税 2021年第 11号公告规定的增值税免税条件时,才能做相应的免税处理。因此,就具体经济实质而言,此项免税优惠因其先计提、后在最终确认能够达免税条件时再免除缴税义务的特征,更趋同于一项政府补助项目,而非税款的直接免除。鉴于目前小规模纳税人可以选择适用《小企业会计准则》和《企业会计准则》,在会计处理时要根据不同会计准则分别处理。
执行《企业会计准则》的小规模纳税人应当通过“其他收益”科目核算免税额。《企业会计准则第 16号——政府补助》规定,如果相应的政府补助与企业的日常经营活动相关,则应当遵从其经济实质要求,计入其他收益或冲减相关成本费用;如果相应的政府补助与企业的日常经营活动无关,则应当计入营业外收支。而小规模纳税人的增值税应纳税额是根据其日常销售收入计算得到的,明显与日常经营活动相关,所以应选择记入“其他收益”科目,同时在利润表中作为“营业利润”子科目单独列报。具体会计处理时,应在取得增值税应税收入时做价税分离,将价款收入记入“主营业务收入”,将分离出的应交增值税税额记入“应交税费——应交增值税”,在企业能够完全确认可以享受免税优惠时,再将增值税税额结转入“其他收益”账户。
执行《小企业会计准则》的增值税小规模纳税人应当使用“营业外收入”账户核算免税额。《关于印发<小企业会计准则>的通知》(财会[ 2011]17号)规定,使用“营业外收入”科目核算小企业在日常生产经营中所实现的各项营业外收入,其中包含对于政府补助收入的核算。具体来说,此种情况下取得增值税应税收入的会计处理应与适用《企业会计准则》的小规模纳税人一致,不同之处在于月度终了或季度终了时,企业能够确定享受免税优惠时,可将相应的应交增值税税额结转入“营业外收入”账户。
(二)免税新政后的会计处理
关于免税新政后的会计处理方法,因对增值税免税利得的性质理解不同而存在两种不同的核算方法。
其一,将新政免征的增值税税额作为主营业务收入核算。根据财税 15号公告的规定,适用 3%征收率的小规模纳税人能够享受免税,故在月初或季度初即可确定该纳税人能够享受免税优惠政策,因此从原理上讲无需进行价税分离,在发票填制上也应当直接使用免税发票,因此会计核算与发票开具保持一致,即小规模纳税人直接免征的增值税税额可以直接由“主营业务收入”科目来反映,无需经过先分类、后归集等步骤最终记入“其他收益”或“营业外收入”科目。
其二,将新政免征的增值税税额作为营业外收入核算。根据前文所述,财税 15号公告规定的免税优惠性质类似于政府补助,应严格将免征税额视作政府补助进行会计处理,故在操作上应当进行价税分离,具体应当在取得日常销售收入时,将货物或劳务的价款收入记入“主营业务收入”科目,增值税税额记入“应交税费——应交增值税”。此后,在企业明确能够享受免税政策时,再将相应的增值税税额结转入“营业外收入”账户。
三、会计处理案例
A零售企业是增值税小规模纳税人(适用 3%征收率),适用《小企业会计准则》按季申报增值税。 2022年 1〜3月, A企业取得销售收入(含税) 40.4万元,其中为满足甲公司要求,向其开具了价税合计 10.1万元(征收率 1%)的增值税专用发票,对其余客户均开具增值税普通发票。 A企业的具体会计处理如下:
1.取得来源于甲公司的收入并开具增值税专用发票时(单位:万元,下同): 借:银行存款 10.1
贷:主营业务收入 10应交税费——应交增值税 0.1
2.取得来源于其他公司的收入并开具增值税普通发票时: 借:银行存款 30.3 贷:主营业务收入 30
应交税费——应交增值税 0.3
3.季度末进行增值税纳税申报时,与甲公司的业务因开具增值税专用发票而需缴纳增值税:
4.季度末进行增值税纳税申报时,与其他公司的业务因开具增值税普通发票且季度应税收入小于 45万元,因此免征增值税:
借:应交税费——应交增值税 0.3 贷:营业外收入 0.3
假设在本年 4〜6月, A企业取得销售收入(不含税) 100万元,其中同样为满足甲公司要求,向其开具了价税合计 10.3万元(征收
率 3%)的增值税专用发票,对其余客户均开具增值税普通发票; A公司于 5月发生 1〜3月销售退回 10.1万元。
针对 A公司发生的销售退回,按照总局 6号公告规定, A公司应按照对应征收率即 1%。开具红字发票并作相应的红字分录进行冲
减;针对 4〜6月开具增值税专用发票的收入,应作如下会计分录:
借:银行存款/应收账款等 10.3
贷:主营业务收入 10
应交税费——应交增值税 0.3借:应交税费——应交增值税 0.3
贷:银行存款 0.3针对 4〜6月开具增值税普通发票的收入,有两种会计处理方法:一是直接记入主营业务收入。具体会计处理如下:
借:银行存款/应收账款等 92.7贷:主营业务收入 92.7二是先价税分离,再将其记入营业外收入。具体会计处理如下:
借:银行存款 /应收账款等
92.7
贷:主营业务收入
90
应交税费 ——应交增值税
2.7
借:应交税费 ——应交增值税
2.7
贷:营业外收入
2.7
笔者认为,在新政之前,期初因无法判断小规模纳税人当期是否符合享受财税 2021年第 11号公告免税优惠的条件,故根据会计的谨慎性原则,应当按照无法享受免税的会计处理进行价税分离,即通过“主营业务收入”科目核算小规模纳税人取得的日常销售收入,通过“应交税费——应交增值税”科目核算增值税税额,最后在确认能够享受免税政策时才能做免税处理。而在免税新政后,适用 3%征收率的小规模纳税人在期初即可确定能够享受免税政策,无需再对应税销售额进行金额判定,可直接将相应的税费确认为其他收益或营业外收入。
四、增值税小规模纳税人免税风险防范
(一)应享尽享政策优惠,避免多缴税
对于适用 3%征收率的小规模纳税人而言,要考虑到日常经营活动中的各类特殊情况,如下游企业提出必须开具增值税专用发票的要求,则其相对应的征收率应该为 3%,而不是免税新政前所适用的优惠征收率 1%,这就导致该类小规模纳税人比以往“多缴税”,不能达到减税降费的目的。为避免多缴税,小规模纳税人应聚焦产品或服务的转型升级,以高质量的产品或服务展现竞争优势、形成卖方市场,从而在交易对话中取得话语权;还可以通过设置销售折扣或现金折扣的方式对下游企业进行补偿,而且选择现金折扣在一定程度上还可起到缩短回款周期的作用。
(二)防止虚开发票
虚开增值税发票一直以来都是税务稽查的重点。根据《中华人民共和国发票管理办法》第二十二条第二款规定,为他人、为自己开具或让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票均属于虚开发票的范畴。满足免税条件的增值税小规模纳税人应加强增值税发票的日常管控,不能随意出让或售卖手里应开未开的增值税富余发票,更不能按照对方要求为其开具特定项目(如农产品、通行费等)的发票,注意严防虚开发票风险。 B
责任编辑陈利花
作者简介:王烜,国家税务总局税务干部学院。
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