摘要:
现行《企业所得税法》第八条规定:“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。”对于什么是“有关的支出”,现行《企业所得税法实施条例》第二十七条规定,企业所得税法第八条所称有关的支出,是指与取得收入直接相关的支出。但对于什么是“直接相关的支出”税法没有明确规定,这给税务部门和企业如何正确理解该规定带来了困难,容易引起不必要的税企争议。
一、纳税实务中相关性典型问题案例
在日常企业所得税纳税实务中,尽管税务部门会认可企业自行申报扣除的绝大部分成本、费用、税金、损失和其他支出,但仍有一些企业扣除的成本、费用等支出会被税务部门以不具有直接相关性、企业自身不是费用受益人及与经营活动无直接关联等理由不允许税前扣除。
案例一:不具有直接相关性
基本情况:甲公司系生产型企业,公司领导考虑,如果能从公司厂区背面修一条出入公司的通道,不仅可以回避厂区正门外主干道的高度拥堵,而且还将方便公司车辆和人员进出。由于公司背面有一条小河,甲公司以缓解公司正门前主干道公共交通拥堵为由,向政府相关部门提交了愿意出资修建厂区后道...
现行《企业所得税法》第八条规定:“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。”对于什么是“有关的支出”,现行《企业所得税法实施条例》第二十七条规定,企业所得税法第八条所称有关的支出,是指与取得收入直接相关的支出。但对于什么是“直接相关的支出”税法没有明确规定,这给税务部门和企业如何正确理解该规定带来了困难,容易引起不必要的税企争议。
一、纳税实务中相关性典型问题案例
在日常企业所得税纳税实务中,尽管税务部门会认可企业自行申报扣除的绝大部分成本、费用、税金、损失和其他支出,但仍有一些企业扣除的成本、费用等支出会被税务部门以不具有直接相关性、企业自身不是费用受益人及与经营活动无直接关联等理由不允许税前扣除。
案例一:不具有直接相关性
基本情况:甲公司系生产型企业,公司领导考虑,如果能从公司厂区背面修一条出入公司的通道,不仅可以回避厂区正门外主干道的高度拥堵,而且还将方便公司车辆和人员进出。由于公司背面有一条小河,甲公司以缓解公司正门前主干道公共交通拥堵为由,向政府相关部门提交了愿意出资修建厂区后道路和桥梁的申请报告,报告很快得到批准,甲公司耗资2600万元完成了桥梁和道路的建设,并以“厂区后桥梁”名义列入公司固定资产后,正常计提了折旧。
税务部门检查后认为,由于整个桥梁和道路的绝大部分工程都在厂区外,且缓解主干道交通拥堵不属于公司经营职责(属于赞助性质),其相应支出与公司生产经营不直接相关,甲公司不应将这部分支出作为生产用固定资产计提折旧,相关费用不可以税前扣除,要求甲公司对已计提的三年折旧进行纳税调整。
案例二:不是费用受益人
基本情况:乙公司系BC品牌汽车销售4S店,遵循BC汽车总部要求,20X6~20X8年,乙公司在销售BC汽车的同时,与客户签订了赠送新购汽车部分保险和贴补购车部分贷款利息的合同。具体情况为:乙公司在每月月末将当月合同约定客户少付的保险和贴息全部直接支付给保险公司和金融机构,并在收到保险公司和金融机构分别开具的增值税发票后,依据发票将赠送的保险和贴息计入主营业务成本。每年年末,BC汽车总部将乙公司赠送给客户的保险和贴息均以返利的形式全额返还给乙公司,乙公司再将收到的返利全额冲减主营业务成本。三年间乙公司共赠送汽车保险200万元,贴补购车贷款利息400万元,两项合计600万元。
从上述情况可以看出:一是乙公司赠送客户购车保险和贴息执行的是其供应商BC总部的统一要求,相关款项本质上属于代收代付,赠送额无需乙公司负担,主营业务成本一增一减,乙公司并没有因此少缴企业所得税。二是从为更好吸引顾客、更多促进销售的角度来看,赠送保险和贴息明显与乙公司取得更多销售收入、争取更多利益流入密切相关,符合税前扣除相关性原则的规定。三是赠送客户购车保险和贴息不仅是整个汽车销售行业的惯例,更是促进汽车销售的重要手段,相关费用的发生与销售收入及更多利益的流入密切相关,税前扣除合情合理。
税务部门进行风险评估后认为,4S店不是保险和贴息两项费用的直接受益人,因此,乙公司赠送的保险和贴息不可以税前列支,必须进行纳税调整。
案例三:与生产经营活动无直接关联
基本情况:根据地方政府统一安排,丙公司准备搬迁至新城区。在搬迁前,由于公司新址门前的道路还未命名,为了扩大公司知名度,经与政府相关部门协商,丙公司在赞助该条道路5000万元后,相关部门按照丙公司的简称进行了命名,丙公司将支出的5000万元作为广告费和业务宣传费列入了税前扣除。
税务部门认为,该笔支出不仅不符合广告费和业务宣传费的定义,而且与企业的生产经营活动无直接关联,属于赞助支出,不可以税前扣除。
二、完善税前扣除相关性原则的建议
上述案例之所以出现税企争议,主要是由于税企各自看待“直接相关”和“带来利益”的角度及认识不同。为消除在一些具体问题上的误解,笔者建议完善税前扣除相关性的有关规定。
1.修订和完善相关性原则。应将企业所得税税前扣除项目的相关性分为直接相关和间接相关两方面。所谓直接相关,是指从常规或情理分析,企业为生产产品、销售商品或提供劳务服务等必须或应该发生的必不可少的成本或费用,其主要特征有二:一是直接组成或辅助了产品的生产、商品的销售或劳务服务业务的完成。例如,企业为生产实木家具购进的原材料木材及运输装卸费,耗用的辅料铁钉、螺丝、胶水、油漆等及发生的人工工资;又如,商品流通企业为销售商品,必须购进的相关商品及发生的运输装卸、仓储、保险费及人工工资等。二是直接帮助了相关销售业务的完成,如为销售业务发生的包装、保险、运输装卸、维修等费用及相关税费。
间接相关费用是企业在经营过程中,需要发生的除上述必不可少的直接相关成本、费用以外的其他支出,其主要特征是:间接相关的一般仅是费用类支出,这部分费用可以少发生或不发生,但一旦发生,预期能给企业增加本期或后期利益。如企业发生的广告业务费、绿化费、会务费、研发费及业务招待费等。
将税前扣除项目分为直接相关和间接相关,表面上看扩大了税前扣除项目的范围,但实际上,仅是细化了对扣除项目的分类,不仅使得分类更为科学合理,而且使得税企双方更容易理解、更便于执行,有利于减少税企争议。
2.充分应用信息技术进行管理和监控。大数据技术的运用对税前扣除真实性、合法性、合理性的判断为相关性分析提供了有力的技术支持。在人工判断相关性之前辅之以企业在纳税申报时先行说明,然后再进行税收征管系统智能分析,最后再对征管系统筛选出的有疑问扣除项目进行人工评估判断,可以在很大程度上减轻完全依靠人工对相关性判断的工作量。所以,税务部门应根据对税前扣除相关性的管理和监控要求,分别设计出对企业直接相关和间接相关扣除项目进行纳税申报和日常管理的规范要求,充分运用大数据技术对企业所得税税前扣除项目的相关性进行事后监控和风险评估,充分发挥与政府其他部门的网络互联作用,运用好大数据技术验证纳税人税前扣除项目在相关性方面可能存在的征管问题和漏洞。
3.加强对直接相关和间接相关的日常管理。将税前扣除项目分为直接相关和间接相关后,税务部门不仅应明确直接相关和间接相关扣除项目的定义和特征,还应明确对直接相关和间接相关扣除项目管理的规范要求。企业在办理所得税纳税申报时应增加申报税前扣除项目的相关性内容,并按照对直接相关和间接相关的要求分别填报。对直接相关内容的填报要求应该从简,对间接相关的内容必须如实填报扣除项目的具体名称、种类、数量和金额,并详细说明税前扣除的充分理由。
责任编辑 武献杰