北京辖区会计师事务所2019年度财务报表审计情况分析报告

北京证监局课题组■

摘要：为及时了解北京辖区从事证券服务业务会计师事务所的发展执业状况，引导其规范执业，促进上市公司财务信息披露质量提升，北京证监局组织调研小组对辖区会计师事务所关键审计事项披露情况、财务报表非标审计意见情况、及其出具的161份非标财务报表审计报告中存在的问题进行系统分析总结，提出督促会计师事务所加强文化建设和质控体系建设、有效分配监管资源和确保监督检查到位、健全上市公司退出机制等建议，通过压实审计机构责任、提升审计报告质量、强化审计意见作用，实现上市公司信息披露质量提升，助力市场优胜劣汰有序形成。

关键词：会计师事务所；上市公司；财务报表审计

中图分类号：F234文献标志码：A文章编号：1003-286X（2021）18-0018-03

一、北京辖区会计师事务所出具的财务报表审计报告分析

（一）财务报表非标审计意见分析

1.非标审计意见大幅增长，会计师事务所博弈能力提升。2019年上市公司财务报表审计中，辖区会计师事务所出具非标审计意见（包括带持续经营重大不确定性段、强调事项段及其他事项段的无保留意见,保留意见,无法表示意见和否定意见）的审计报告161份，较上年增加51份，增幅46.36%，明显高于全国增幅29.33%；占全国非标审计意见总数的59.85%，比上年增长6.97%。一方面，受国内经济下行与全球经济减速等影响，企业生产经营面临更大压力，导致非标审计意见绝对数明显上升；另一方面，反映出北京辖区事务所致力发挥资本市场“看门人”作用，执业谨慎性明显提高。从意见类型看，非标审计意见

增长主要体现在保留意见和无法表示意见大幅增加，分别增加35家、11家，增长比例分别为100%、55%。此外，延续2018年的情况，仍未出现否定意见类型。

2.非标审计意见分布相对集中，个别会计师事务所风险较高。从数量看，北京辖区事务所出具非标审计意见排名前三的事务所出具的审计报告分别为30份、20份、18份，占辖区事务所全部非标审计意见的42.23%。从比例看，非标审计意见占各事务所项目总数比重排名前三的事务所对应占比分别为47.62%、33.33%、26.09%。前述情形与各会计师事务所承接高风险公司的状况基本吻合。

3.非标审计意见行业分布基本与全国一致，传媒行业最多。全国非标报告数量最多的行业为传媒28份、机械设备25份、医药生物17份、化工16份、公用事业15份、电气设备14份。其中，北京

辖区事务所出具非标审计意见最多的行业为传媒16份、机械设备14份、计算机11份、医药生物10份、轻工制造9份、商业贸易9份。

将行业内非标审计意见总数与公司总数比较，非标审计意见占比排名前十位的行业中，北京辖区事务所出具非标审计意见占行业内非标总数比较高的行业为家用电器、商业贸易、综合、农林牧渔、通信，分别占该行业非标审计意见的100%、81.82%、75%、70%及63.64%。

4.换所之后审计意见类型变化较大，需高度关注。已披露2019年报的上市公司中，有704家公司更换了会计师事务所，其中138个项目由辖区事务所换出、157个项目换入辖区事务所。全国2019年审计意见类型发生变化的换所年审项目72个，其中北京辖区会计师事务所执业项目55个，占比76.34%，共涉及15家会计师事务所。辖区事务所首次承

课题组成员：贾文勤，北京证监局局长；徐彬，北京证监局副局长；柳艺，北京证监局原二级巡视员、会计监管处处长；林梅萍，北京证监局会计监管处四级调研员；赵翀，北京证监局会计监管处。

接项目审计意见转差的项目29个，涉及10家事务所；审计意见转优的项目达24个，涉及11家事务所。

（二）非标审计意见的财务报表审计报告问题分析

1.总体问题分析。

一是针对相同或相近事项出具审计意见的类型不统一。针对类似事项，不同事务所出具的非标审计意见类型区别较大，注册会计师应结合形成审计意见的考虑，分析结论的适当性。

二是专项说明未满足相关要求。为规范与非标审计意见及涉及事项的信息披露，证监会发布了《公开发行证券的公司信息披露编报规则第14号——非标准审计意见及其涉及事项的处理（2020年修订）》，要求注册会计师在出具非标审计意见时，出具专项说明。该专项说明便于投资者理解审计意见的适当性。但目前披露的专项说明大部分仅重复审计意见中已经披露事项以及审计准则规定，有效性信息不足。

2.包含持续经营重大不确定性段落意见的审计报告问题分析。北京辖区事务所出具的161份2019年财务报表非标审计意见中，60份带有持续经营重大不确定性段落，占比37.27%，其中涉及带持续经营重大不确定性段的无保留意见34份、带强调事项段且同时带持续经营重大不确定性段的无保留意见5份，以及带持续经营重大不确定性段的保留意见21份。

一是以带持续经营重大不确定性段的无保留意见替代保留意见。审计意见中提及了财务报表中多项事项，认为其表明上市公司持续经营能力可能存在重大不确定性，但财务报表编制基础中并未披露可能导致持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，针对这些事项或情况的应对计划以及与重大不确定性相关说明。根据《中国注册会计师审计准则第1324号——持续经营》相关规定，可

能需出具保留意见。

二是持续经营假设是否适当以及是否导致无法表示意见存疑。如某公司财务报表披露了如重整失败存在破产风险，但公司并未给出未来12个月能够化解债务危机持续经营的具体应对计划，审计意见及专项说明也未说明其获取充分、适当审计证据以支持运用持续经营假设的理由。根据《中国注册会计师审计准则第1324号——持续经营》《中国注册会计师审计准则第1502号——在审计报告中发表无保留意见》相关规定，如果注册会计师因此无法获取充分、适当的审计证据，可能需要考虑出具无法表示意见的审计报告。

3.带强调事项段的无保留意见的审计报告问题分析。

一是混淆强调事项段和与持续经营相关的重大不确定性段落。根据审计准则，持续经营重大不确定性不再作为一种强调事项，而要求在审计报告中增加以“与持续经营相关的重大不确定性”为标题的单独部分予以强调。个别注册会计师对新准则理解不透彻，混淆持续经营重大不确定性段和强调事项段。

二是过于广泛地使用强调事项段。如某公司审计报告强调事项段说明，该公司归母净利润为正，主要来源于非经常性损益，扣除非经常性损益后归母股东净利润为负数。该事项按照年报披露规定，在上市公司年报的主要会计数据和财务指标、非经常性损益表等处均已明确体现上述净利润情况，简单说明该事实是否有必要增加强调事项段值得商榷。过于广泛使用强调事项段，可能会降低注册会计师对强调事项所作沟通的有效性。

三是未按照准则规定进行索引。部分审计报告的强调事项段未说明相关财务报表附注的索引，不利于阅读者查阅财务报表对应项目及交易背景信息。审计准则规定，应明确提及被强调事项以

本期专题

及相关披露的位置，以便能够在财务报表中找到对该事项的详细描述。强调事项段应当仅提及已在财务报表中列报的信息。

四是强调事项段的恰当性存疑。强调事项段的前提是注册会计师已经对相关事项获取充分适当审计证据，认为被审计单位进行了恰当的会计处理和列报，该事项并不导致注册会计师出具非无保留意见。实务中，个别上市公司审计报告的强调事项仅说明公司因特定事项可能面临损失，存在不确定性，而并未说明被审计单位是否已按照会计准则的规定恰当考虑相关资产的减值或预提相关负债，被审计单位的会计处理和列报是否恰当不明确，相关事项是否影响审计意见存疑。

4.保留意见的审计报告问题分析。

一是未恰当考虑上年度非无保留意见影响。如某公司2018年保留事项为由于存在系统缺陷，无法获取充分适当的审计证据确认两个子公司资产负债或相关收入等金额的准确性。相关子公司于2019年处置，因此公司认为导致2018年度审计报告保留意见的事项已消除，审计师对2019年财务报表出具带持续经营重大不确定性段的无保留意见，未恰当考虑上年非标审计意见相关事项的影响，可能会影响审计意见的适当性。

二是意见描述不清晰，审计意见适当性存疑。如某公司2019年形成保留意见的基础中包含多个事项，涉及长期股权投资及投资收益、控股股东违规占用、子公司内控未有效运行等。审计意见描述混乱，与公司披露存在不符之处，也未说明潜在错报是否具有广泛性，审计意见是否适当存疑。

5.无法表示意见的审计报告问题分析。

一是导致无法表示意见事项的性质判断不适当。如在某公司持续经营不确定、子公司停止经营、部分资产被查封

本期专题

且部分已被债权人拍卖等情况下，注册会计师审计意见表述为无法判断递延所得税资产计提的合理性。

二是无法表示意见适当性存疑。如某公司无法表示意见审计报告中涉及多个事项，其中包括公司向控股股东转让全资子公司股权但未能在资产负债表日前办理股权变更登记，控股股东未按合同支付剩余股权转让款，且剩余款项的支付存在不确定性。该子公司净资产超上市公司合并净资产一半，注册会计师在无法表示意见中明确描述为子公司的出表处理不符合会计准则规定，未考虑该事项的影响是否重大且广泛，审计意见是否适当存疑。

（三）关键审计事项披露分析

1.基本情况。截至2020年6月30日，北京辖区会计师事务所出具审计报告1888份，包含3860项关键审计事项。除31份无法表示意见审计报告外，审计报告中关键审计事项少至1项，多至6项，集中在2、3项，其中1199个上市公司披露2项、占比64.57%，340个上市公司披露3项、占比18.31%。从行业来看，关键审计事项平均数量最高的3个行业分别为银行2.80个、非银金融2.62个、纺织服装2.25个；平均数量最少的3个行业分别为休闲服务1.56个、食品饮料1.85个、钢铁1.88个。从辖区会计师事务所来看，关键审计事项平均数量最高的3家事务所分别为天圆全2.78个、安永华明2.40个、毕马威华振2.27个；平均数量最少的3家事务所分别为信永中和1.89个、永拓1.94个、中兴财光华1.96个。从事项类型看，关键审计事项最常见领域为收入确认、资产减值（包括销售商品提供劳务的应收账款减值、商誉减值、存货减值、其他资产减值）等，合计占比超过80%。

2.关键审计事项表述问题分析。

一是未索引至财务报表相关附注。《中国注册会计师审计准则第1504号

——在审计报告中沟通关键审计事项》要求提供财务报表相关披露的索引能够使报表预期使用者进一步了解管理层在编制财务报表时如何应对这些事项。部分审计报告索引不够全面或者不够突出；甚至部分完全没有提及相关财务报表附注，不符合审计准则要求。

二是未披露确定为关键审计事项的原因。部分审计报告事项未按照《中国注册会计师审计准则第1504号——在审计报告中沟通关键审计事项》要求说明确定为关键审计事项的理由。

三是审计程序表述过于简单。对于如何应对关键审计事项进行描述属于注册会计师职业判断，但总体上应以简明、可理解的形式提供有用信息。部分审计报告审计应对描述过于简单，没有针对性。

二、相关建议

（一）督促会计师事务所加强文化建设和质控体系建设，提高整合能力和执业质量水平

2019年会计师事务所执业人员和项目流动较大。事务所能否实现有效的一体化管理，新加入执业人员能否在短时间内融入并达到新事务所的执业质量要求，是目前面临的一个严峻而紧迫的难题。一方面，在培育诚实守信的行业文化的同时，应引导会计师事务所加强自身文化建设，形成具有自身特色的内部文化，加强凝聚力和内部治理，增强执业人员职业道德规范和执业怀疑态度，提高职业使命感和自豪感。另一方面，督促会计师事务所进一步加强质控体系建设，秉持质量至上的职业理念，牢牢守住质量生命线，强化质量管理。加强执业人员能力建设，建立合理、可持续的激励约束机制，提高执业人员的专业性和稳定性。加强教育培训，深刻领会新修订《证券法》实施的重大意义并落实具体要求，积极快速建立应对

措施体系。

（二）贯彻分类监管和持续监管理念，有效分配监管资源，确保监督检查到位

不同事务所承接客户的风险和执业质量有着显著差异，个别事务所承接高风险客户比较集中，但非标审计意见比例并不匹配。随着从事证券服务业务机构备案管理的实施，审计行业也面临较大调整。一方面，加强对高风险事务所和首次从事证券服务业务事务所的监管。坚持管少、管精才能管好的原则，有效分配监管资源。对于头部事务所应以总分所一体化管理为抓手，强化质控负责人工作机制和发挥事务所内部监控作用；对于首次从事证券服务业务事务所，应做好备案信息管理，讲好证券市场第一课，加强执业风险提示和监督检查力度。另一方面，坚持以问题和风险为导向，强化重点领域监管，加大监督检查力度。对突出的执业问题，日常监管和现场检查中应集中监管资源，加大执法力度。

（三）研究发布有关审计意见类型的监管指引，健全上市公司退出机制

我国审计准则中有关审计意见的规定和指引比较原则，如审计准则中仅提及了广泛性的概念和对财务报表的影响具有广泛性的情形，但对于广泛性的分析判断没有具体标准。A股上市公司审计报告被出具非标审计意见的情形明显增多，反映上市公司缺乏持续经营能力、违法违规问题日益突出。一方面，结合资本市场常见实务事项，研究制定有关非无保留审计意见的进一步指引，提高事务所审计意见的质量和一致性。另一方面，研究借鉴其他国家有关资本市场审计意见的相关限制和要求，完善退市标准限制，将审计意见类型与退市挂钩，加强上市公司惩戒和退市等配套制度建设。B

责任编辑武献杰

本期专题