时间:2020-05-16 作者:钟文智 石济海 刘厚兵 (作者单位:江西省上犹县地税局 浙江省诸暨市地税局 江西省赣县地税局)
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摘要:
2008年3月3日,财政部、国家税务总局下发了《关于廉租住房经济适用住房和住房租赁有关税收政策的通知》(财税[2008]24号),对廉租房和经济适用房从2007年8月1日起、住房租赁从2008年3月1日起执行一揽子新税收优惠政策,其他政策仍按现行规定继续执行。笔者结合新旧政策内容,对其具体涉税政策变化解析如下。
一、营业税和房产税
1、原税收政策回放。企业出租房屋是以租金收入为计税依据缴纳营业税和房产税的,其税率分别为5%和12%;外商投资企业按规定应缴纳城市房地产税。2000年财政部、国家税务总局下发的《关于调整住房租赁市场税收政策的通知》(财税〔2000〕125号)规定:对按政府规定价格出租的公有住房和廉租住房,包括企业和自收自支的事业单位向职工出租的单位自有住房、房管部门向居民出租的公有住房、落实私房政策中带户发还产权并以政府规定租金标准向居民出租的私有住房等,暂免征收营业税和房产税。对个人按市场价格出租的居民住房,其应缴纳的营业税暂减按3%的税率征收,房产税暂减按4%的税率征收。2002年国家税务总局《关于个人出租商住两用房征税问题的批复》(国税函[2002]74号)进一步明确:对个人按市场价格出租的居民住房用于居住的,...
2008年3月3日,财政部、国家税务总局下发了《关于廉租住房经济适用住房和住房租赁有关税收政策的通知》(财税[2008]24号),对廉租房和经济适用房从2007年8月1日起、住房租赁从2008年3月1日起执行一揽子新税收优惠政策,其他政策仍按现行规定继续执行。笔者结合新旧政策内容,对其具体涉税政策变化解析如下。
一、营业税和房产税
1、原税收政策回放。企业出租房屋是以租金收入为计税依据缴纳营业税和房产税的,其税率分别为5%和12%;外商投资企业按规定应缴纳城市房地产税。2000年财政部、国家税务总局下发的《关于调整住房租赁市场税收政策的通知》(财税〔2000〕125号)规定:对按政府规定价格出租的公有住房和廉租住房,包括企业和自收自支的事业单位向职工出租的单位自有住房、房管部门向居民出租的公有住房、落实私房政策中带户发还产权并以政府规定租金标准向居民出租的私有住房等,暂免征收营业税和房产税。对个人按市场价格出租的居民住房,其应缴纳的营业税暂减按3%的税率征收,房产税暂减按4%的税率征收。2002年国家税务总局《关于个人出租商住两用房征税问题的批复》(国税函[2002]74号)进一步明确:对个人按市场价格出租的居民住房用于居住的,其应缴纳的营业税暂按3%的税率征收,房产税暂按4%的税率征收;对于居民住房出租后用于生产经营的,其缴纳的营业税仍按5%的税率征收,房产税按12%的税率征收。
2、新税收政策内容及变化解析。财税〔2008〕24号文规定,对廉租住房经营管理单位按照政府规定价格、向规定保障对象出租廉租住房的租金收入,免征营业税、房产税。对个人出租住房,不区分用途,在3%税率的基础上减半征收营业税,按4%的税率征收房产税。对企事业单位、社会团体及其他组织按市场价格向个人出租用于居住的住房,减按4%的税率征收房产税。
这里,财税〔2008〕24号文重申了出租廉租住房租金收入免征营业税、房产税的政策,同时对廉租住房免税条件进行了限制。一是免税对象仅限于廉租住房经营管理单位;二是租金要执行政府规定价格;三是出租对象仅限于规定的保障对象。只有同时符合上述三个条件,才能享受相关优惠政策。在执行财税〔2008〕24号文对个人出租住房应缴纳的营业税再减半征收政策时,需要注意三点:一是此项政策只适用于“个人住房”出租;二是无论住房出租后是否用于居住,都可以适用此政策;三是该政策的适用对出租价格无限制。此外,财税〔2008〕24号文首次明确对“非个人”出租住房(并且用于居住)房产税同样适用4%的税率,但营业税适用税率应仍为5%;如果不是用于居住,营业税和房产税适用税率则分别为5%和12%。
二、企业所得税与个人所得税
1、原税收政策回放。企业出租、销售房屋所得应并入到企业应纳税所得额中一并计算缴纳企业所得税。行政事业单位、社会团体、军事单位及其他纳税人销售房屋、出租房屋,应按规定缴纳企业所得税。在中国境内从事房地产业务的外国企业和外商投资企业销售和出租房屋,应按规定分别缴纳外国企业和外商投资企业所得税,计税依据为应纳税所得额。另外,财税〔2000〕125号文件规定,对个人出租房屋取得的所得暂减按10%的税率征收个人所得税。
2、新税收政策内容及变化解析。财税〔2008〕24号文规定,2007年8月1日以后,企事业单位、社会团体及其他组织于2008年1月1日前捐赠住房作为廉租住房的,按《企业所得税暂行条例》(国务院令第137号)、《外商投资企业和外国企业所得税法》有关公益性捐赠政策执行;2008年1月1日后捐赠的,按《企业所得税法》有关公益性捐赠政策执行。另外,对个人出租住房取得的所得减按10%的税率征收个人所得税。对个人按《廉租住房保障办法》(建设部等9部委令第162号)规定取得的廉租住房货币补贴,免征个人所得税;对于所在单位以廉租住房名义发放的不符合规定的补贴,应征收个人所得税。个人捐赠住房作为廉租住房的,捐赠额未超过其申报应纳税所得额30%的部分,准予从其应纳税所得额中扣除。
这里,财税〔2008〕24号文首次将捐赠住房与转让旧房作为廉租住房纳入了公益性捐赠政策执行范畴,准予在所得税税前扣除。需要注意的是,2008年1月1日前、后是适用不同税收政策的。其中,企事业单位、社会团体以及其他组织于2008年1月1日前捐赠住房作为廉租住房的,内资企业在年度应纳税所得额3%以内、金融保险业年度应纳税所得额1.5%以内的部分准予据实扣除,外资企业不受比例限制;2008年1月1日后捐赠的,上述所有对象在年度利润总额12%以内的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除。
个人捐赠住房作为廉租住房的,捐赠额未超过其申报的应纳税所得额30%的部分,准予从其应纳税所得额中扣除。个人捐赠住房作为廉租住房的,所接受捐赠对象是指县级以上人民政府主办或确定的单位(下同),而且,个人对外捐赠财产的不需视同销售征收个人所得税,捐赠行为本身并不产生应纳税所得额。根据国家税务总局《关于个人捐赠后申请退还已缴纳个人所得税问题的批复》(国税函〔2004〕865号)规定“允许个人在税前扣除的对教育事业和其他公益事业的捐赠,其捐赠资金应属于其纳税申报期当期的应纳税所得;当期扣除不完的捐赠余额,不得转到其他应税所得项目以及以后纳税申报期的应纳税所得中继续扣除,也不允许将当期捐赠在属于以前纳税申报期的应纳税所得中追溯扣除。”因此,个人捐赠住房作为廉租住房,应当尽可能选择当期应纳税所得额较高的时点,从而使捐赠额能够在税前充分扣除。
此外,财税〔2008〕24号文首次明确了个人取得廉租住房货币补贴的征免税问题。对于所在单位以廉租住房名义发放的不符合规定的补贴,应并入工资薪金所得征收个人所得税。个人出租房屋以1个月取得的收入为1次,计税依据为收入减去费用扣除额后的余额,费用扣除内容包括:纳税人在出租财产过程中缴纳的税金和教育费附加;租金收入每次不超过4000元的,减除费用800元,4000元以上的,减除20%的费用;能够提供有效、准确凭证,证明由纳税人负担的该出租财产实际开支的修缮费用,可以从租赁收入中扣除。允许扣除的修缮费用以每次800元为限,一次扣除不完的,准予在下一次继续扣除,直到扣完为止。
三、城镇土地使用税与土地增值税
1、原税收政策回放。2004年国家税务总局下发《关于进一步加强城镇土地使用税和土地增值税征收管理工作的通知》(国税发〔2004〕100号)规定,除经批准开发建设经济适用房的用地外,对各类房地产开发用地一律不得减免城镇土地使用税。同时相关税收政策还规定,出租房屋坐落在城镇土地使用税开征范围内的,应按房屋占地(含出租的院落占地)面积,依适用的土地等级税额,计算缴纳城镇土地使用税。另外,《土地增值税暂行条例》规定,纳税人建造普通标准住宅出售,增值额未超过扣除项目金额20%的免征土地增值税。1999年财政部、国家税务总局下发《关于调整房地产市场若干税收政策的通知》(财税〔1999〕210号)规定,对居民个人拥有的普通住宅,在其转让时暂免征收土地增值税。
2、新税收政策内容及变化解析。财税〔2008〕24号文规定,对廉租住房、经济适用住房建设用地以及廉租住房经营管理单位按照政府规定价格、向规定保障对象出租的廉租住房用地,免征城镇土地使用税。开发商在经济适用住房、商品住房项目中配套建造廉租住房,在商品住房项目中配套建造经济适用住房,如能提供政府部门出具的相关材料,可按廉租住房、经济适用住房建筑面积占总建筑面积的比例免征开发商应缴纳的城镇土地使用税。对个人出租住房,不区分用途,免征城镇土地使用税。企事业单位、社会团体及其他组织转让旧房作为廉租住房、经济适用住房房源且增值额未超过扣除项目金额20%的,免征土地增值税。
这里需要注意的是,从2007年8月1日开始,廉租住房、经济适用住房建设用地可直接免征城镇土地使用税,不需要省、自治区、直辖市税务局另行规定;开发商配套建造廉租住房、经济适用住房可按比例享受免税优惠。同时,需注意“如能提供政府部门出具的相关材料”这个前提条件,以及有关“廉租住房单套的建筑面积,控制在50平方米以内”、“经济适用房套型面积控制在小套型60平方米左右,中套型80平方米左右”等政策规定。而且,对“廉租住房经营管理单位”免征城镇土地使用税出租的廉租住房用地,也仅限定于“按照政府规定价格”、“向规定保障对象”出租的用地。对个人用于出租的住房,不区分用途,一律免征城镇土地使用税,从2008年3月1日开始执行。在财税〔2008〕24号之前,只有“建造”普通标准住宅出售的纳税人,才可适用“增值额未超过扣除项目金额20%的免征土地增值税”政策,非“建造”者不可适用该项政策。此外,财税〔2008〕24号文还将该项政策的适用范围扩大至“转让旧房作为廉租住房、经济适用住房房源”的企事业单位、社会团体及其他组织,且执行时间也提前到了2007年8月1日开始,对2008年3月3日之前已征税款可以在以后应缴税款中抵减。对居民个人拥有的普通住宅,在其转让时仍暂免征收土地增值税。
四、契税与印花税
1、原税收政策回放。财税〔1999〕210号规定,个人购买自用普通住宅,暂减半征收契税。普通住房的条件是:“住宅小区建筑容积率在1.0以上、单套建筑面积在120平方米以下、实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2倍以下。各省、自治区、直辖市要根据实际情况,制定本地区享受优惠政策普通住房的具体标准。允许单套建筑面积和价格标准适当浮动,但向上浮动的比例不得超过上述标准的20%。”出租房屋按合同租金金额的千分之一缴纳印花税。2006年财政部、国家税务总局下发《关于印花税若干政策的通知》(财税[2006]162号)规定,商品房销售合同按照产权转移书据征收印花税,即买卖双方各按0.5‰的税率征收;房屋所有权证按《权利、许可证照》税目每件贴花5元。
2、新税收政策内容及变化解析。财税〔2008〕24号文规定,对个人购买经济适用住房,在法定税率基础上减半征收契税。对廉租住房经营管理单位购买住房作为廉租住房、经济适用住房经营管理单位回购经济适用住房继续作为经济适用住房房源的,免征契税。同时,对廉租住房、经济适用住房经营管理单位与廉租住房、经济适用住房相关的印花税予以免征;廉租住房承租人、经济适用住房购买人涉及的印花税予以免征;开发商在经济适用住房、商品住房项目中配套建造廉租住房,在商品住房项目中配套建造经济适用住房,如能提供政府部门出具的相关材料,可按廉租住房、经济适用住房建筑面积占总建筑面积的比例免征开发商应缴纳的印花税;对个人出租、承租住房签订的租赁合同,免征印花税。
这里,财税〔2008〕24号文只对特定主体购买住房作为“廉租住房”及回购经济适用住房继续作为“经济适用住房房源”的,免征契税。对于该政策需要注意两点:一是购买“住房”作为廉租住房的,该“住房”以前是否属于廉租住房不作限制;二是回购经济适用住房只有继续作为“经济适用住房房源”的,才能免征契税。如果回购经济适用住房不是作为“经济适用住房房源”,以及回购“非经济适用住房”即使作为“经济适用住房房源”,均不能适用上述免征契税政策。此外,廉租住房、经济适用住房免征相关的印花税,主要涉及产权转移书据和财产租赁合同。对开发商免征的印花税是指产权转移书据,考虑到廉租住房、经济适用住房的售价可能低于其他开发产品的售价,因此,按建筑面积确定免征额对纳税人是较为有利的。原政策规定,个人出租、承租住房签订的租赁合同,租赁双方还需要按租赁金额的千分之一缴纳印花税,税额不足1元的,按1元缴纳。而从2008年3月1日开始,个人出租、承租住房签订的租赁合同,不区分用途,一律免征印花税。
责任编辑 林燕
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