时间:2020-05-16 作者:
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摘要:
财政部会计司
近日,财政部发布了《土地储备资金会计核算办法(试行)》(以下简称《办法》),自2009年1月1日起施行。土地储备资金是指土地储备机构按照国家有关规定征收、收购、优先购买、收回土地以及对其进行前期开发等所需的资金。制订发布土地储备资金会计核算办法是完善土地储备制度体系的重要举措,对于贯彻落实科学发展观,增强政府对土地市场的调控能力和管理水平具有重要意义,同时也为实施相关的审计和财政监督检查工作提供了统一的标准和依据,有利于保障土地储备资金的安全和有效运行。
一、《办法》的制定背景
土地储备制度是指政府运用市场机制,按照土地利用总体规划和城市规划,对通过收回、收购、置换和征收等方式取得的土地进行前期开发整理后,予以储备,以供应和调控城市各类建设用地需求的管理制度。从1996年我国第一家土地储备机构——上海市土地发展中心成立以来,我国的土地储备制度走过了一个不断探索和发展的历程,在挖掘城市存量土地潜力、促进城市土地集约利用、提高土地资源配置效率、解决土地收益分配问题等方面发挥了积极作用。2007年11月《土地储备管理办法》的出台,标志着我国土地储备制度已全面建立。
为了...
财政部会计司
近日,财政部发布了《土地储备资金会计核算办法(试行)》(以下简称《办法》),自2009年1月1日起施行。土地储备资金是指土地储备机构按照国家有关规定征收、收购、优先购买、收回土地以及对其进行前期开发等所需的资金。制订发布土地储备资金会计核算办法是完善土地储备制度体系的重要举措,对于贯彻落实科学发展观,增强政府对土地市场的调控能力和管理水平具有重要意义,同时也为实施相关的审计和财政监督检查工作提供了统一的标准和依据,有利于保障土地储备资金的安全和有效运行。
一、《办法》的制定背景
土地储备制度是指政府运用市场机制,按照土地利用总体规划和城市规划,对通过收回、收购、置换和征收等方式取得的土地进行前期开发整理后,予以储备,以供应和调控城市各类建设用地需求的管理制度。从1996年我国第一家土地储备机构——上海市土地发展中心成立以来,我国的土地储备制度走过了一个不断探索和发展的历程,在挖掘城市存量土地潜力、促进城市土地集约利用、提高土地资源配置效率、解决土地收益分配问题等方面发挥了积极作用。2007年11月《土地储备管理办法》的出台,标志着我国土地储备制度已全面建立。
为了加强土地储备资金的管理,国务院办公厅发布的《关于规范国有土地使用权出让收支管理的通知》中明确要求“财政部要会同国土资源部抓紧研究制订土地储备资金财务管理办法、会计核算办法,建立健全土地储备成本核算制度。财政部门要加强对土地储备资金使用的监督管理,规范运行机制,严禁挤占、挪用土地储备资金”。财政部会同国土资源部发布的《土地储备资金财务管理暂行办法》,对土地储备资金的来源、使用范围、零星收入管理、收支预决算等方面作了规范。以上两个文件的发布对制定土地储备资金会计核算办法提出了迫切要求,同时也为制定会计核算办法提供了直接依据。根据上述文件精神,在调查研究并广泛征求意见的基础上,财政部制定发布了《办法》,对土地储备资金的会计核算和相关信息披露做出了统一规范。
二、《办法》的主要特点
《办法》共分三章二十条,既包括对会计原则、核算基础等的一般规定,又包括会计科目及其使用说明、报表格式及其编制说明,具有较强的操作性。《办法》具有以下几个特点:
一是采用基金会计制度的形式。企业、行政事业单位会计以企业、行政事业单位为会计核算主体,而土地储备资金的会计主体是土地储备资金本身。《办法》第三条规定,“土地储备资金作为独立的会计主体进行确认、计量和披露。土地储备资金应当独立于土地储备机构的固有财产及其管理的其他财产,实行分账核算”。也就是说,土地储备机构自身各项经济业务和事项的会计核算应当与土地储备机构管理的土地储备资金的核算分别进行,分别设置会计科目和账簿体系。土地储备机构管理的土地储备资金的核算适用《办法》,而土地储备机构自身的会计核算适用事业单位会计制度等单位会计。这一规定有利于清晰地反映土地储备资金的收支匹配情况和资产负债状况,从而为加强土地储备资金收支的科学化管理奠定基础。
二是规定以权责发生制为基础,对土地储备项目实行成本核算。我国目前行政事业单位会计以及各类基金会计主要以收付实现制为基础。收付实现制是指在实际收到或付出款项时确认收入或支出的制度。对于跨年度的土地储备项目而言,如果以收付实现制为基础,则无法形成完备的土地储备项目成本信息。因此,《办法》以权责发生制为基础,要求归集和分摊土地储备项目的实际成本,从而为科学评估土地出让价格、规范土地市场交易提供决策依据。
三是体现了预决算管理的要求。《办法》要求土地储备机构根据财政资金预决算管理的有关要求,设置土地储备资金收入、项目成本类科目的明细科目,并编制项目支出明细表,以全面反映土地储备资金的各项收入来源和土地储备项目的各项成本支出,体现了对财政资金精细化管理的要求。
三、《办法》的主要内容及有关问题
(一)科目设置
《办法》在会计科目设置上遵循了统一性和灵活性相结合的原则。为了统一会计核算,提高土地储备资金会计信息的可比性,便于主管部门进行预决算管理和统计分析,《办法》依据财务管理暂行办法设置了5类共19个会计科目。资产类科目包括“库存现金”、“银行存款”、“零余额账户用款额度”、“财政应返还额度”、“应收利息”、“预付工程款”、“其他应收款”、“收储项目”和“待摊支出”。负债类科目包括“短期借款”、“应付利息”、“应付工程款”、“应交税费”、“其他应付款”和“长期借款”。净资产类科目包括“土地储备资金”。收入类科目包括“财政拨款收入”和“其他收入”。支出类科目包括“交付项目支出”。
《办法》对部分科目的明细科目作了规定。但考虑到各地土地储备资金在资金划拨、收储成本内容等方面存在很大差异,《办法》规定在不违反本办法的前提下,土地储备机构可以根据核算和管理工作需要对明细科目的设置作必要的补充。此外,土地储备机构根据具体情况可以不设置某些科目。例如,《办法》规定不实行国库集中支付的,不设置“零余额账户用款额度”和“财政应返还额度”科目。
(二)规范范围
《办法》将会计核算主体定位于土地储备资金本身。土地储备机构除土地储备资金以外的其他业务均不属于《办法》规范的范围。对于土地储备机构的其他业务,应当根据该机构的性质采用适当的会计制度进行核算,如土地储备机构属于事业单位的,应采用《事业单位会计制度》。需要特别说明的是,《国有土地使用权出让收支管理办法》规定,“土地出让收支全额纳入地方政府基金预算管理。收入全部缴入地方国库,支出一律通过地方政府基金预算从土地出让收入中予以安排,实行彻底的‘收支两条线’管理。在地方国库中设立专账(即登记簿),专门核算土地出让收入和支出情况”。土地储备机构代为收取土地出让收入,在收到款项时应作为土地储备机构的一项负债核算,如土地储备机构执行事业单位会计制度的,应当将收到的土地出让收入计入“应缴预算款”科目。只有当地方财政部门从土地出让收入中安排下拨土地储备资金时,土地储备机构收到的这部分资金才属于《办法》的规范范围。
(三)成本核算
《办法》规定以权责发生制作基础,对收储项目要进行成本核算。土地储备成本主要包括征地和拆迁补偿支出、土地开发支出、其他直接支出和待摊支出。征地和拆迁补偿支出是指征收、收购、优先购买或收回土地需要支付的土地价款或征地和拆迁补偿费用,包括土地补偿费和安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、拆迁补偿费,以及依法需要支付的与征收、收购、优先购买或收回土地有关的其他费用。土地开发支出是指征收、收购、优先购买或收回土地后进行必要的前期土地开发费用,包括前期土地开发性支出以及按照财政部门规定与前期土地开发相关的费用等,含因出让土地涉及的需要进行相关道路、供水、供电、供气、排水、通讯、照明、绿化、土地平整等基础设施建设支出。其他直接支出是指经同级财政部门批准的可直接归属于土地储备项目成本的其他支出。待摊支出是指为多个收储项目共同发生的、按照规定应当分摊计入项目成本的各项费用支出,如借款利息支出、金融机构手续费、可行性研究费、勘探设计费、储备保管费、评估费、临时用水用电费、临时设施支出等。
土地储备项目成本核算的具体处理方法是:设置“收储项目”、“待摊支出”等科目,用于归集和分摊土地储备项目的实际成本;在“收储项目”科目下设置“征地和拆迁补偿支出”、“土地开发支出”、“其他直接支出”、“待摊费用转入”等明细科目,对土地储备成本的具体内容进行明细核算;项目交付时进行成本结转,将交付部分的成本转入“交付项目支出”科目。实务工作中项目交付存在两种情况,一是单个收储项目完成收储后交付;二是单个收储项目未全部完成收储、部分先交付。对于前一种情况,成本结转相对简单。对于后一种情况,需要将已发生的支出在交付部分和未交付部分之间进行分摊,鉴于情况比较复杂,综合考虑各方面因素,《办法》对后一种情况作了原则性的规定,要求土地储备机构按照合理的方法计算确定交付部分的成本并进行结转,计算方法一经确定,不得随意变更。
(四)财务报表
土地储备资金财务报表是对土地储备资金财务状况、收入及支出明细情况的结构性表述,包括资产负债表、收支表、项目支出明细表及附注。土地储备资金资产负债表反映了月末、年末等会计期间终了时土地储备资金全部资产、负债以及净资产的构成情况。收支表反映了土地储备资金在月份、年度等会计期间内的收入和费用情况。项目支出明细表反映了收储项目以前年度的累计支出和本年自年初至本期末累计实际发生的支出,包括本年尚未交付的收储项目和本年度收储完毕并交付的项目,但不包括以前年度已交付的项目。附注是对在资产负债表、收支表、项目支出明细表中列示项目的文字描述或明细资料,以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。考虑到各地的情况有所不同,附注可由土地储备机构根据需要自行编制。
土地储备资金财务报表是主管部门及其他监督部门了解情况、掌握政策、指导土地储备机构工作的重要基础资料,也是编制下年度土地储备资金预算计划的基础。《办法》要求土地储备机构至少按照月份和年度编制财务报表,做到数字真实、计算准确、手续完备、编报及时。
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