时间:2020-05-16 作者:李享 (作者单位:南京大学会计学系)
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摘要:
我国自2001年起要求上市公司年报中披露的内控信息仅限于监事会对公司是否建立了完善的内控制度发表独立意见(以下简称监事会意见),由于这项披露是作为公司依法运作情况的一个内容要点来对待的,作用极为有限。2006年12月上海证券交易所(以下简称上交所)发布《关于做好上市公司2006年年度报告工作的通知》(以下简称《年报通知》),要求上市公司在2006年年报的“重要事项”部分,说明公司内部控制建立健全的情况(以下简称内控情况说明),并鼓励有条件的上市公司同时披露董事会的内控自评报告(以下简称内控自评报告)和注册会计师对自评报告的核实评价意见(以下简称内控审核意见)。为掌握沪市新披露要求的执行情况,笔者以随机抽样方式选取了450份沪市2006年年报(含A股和B股),对其中的内控信息披露情况进行了系统考察、分析,并提出建议,以期对读者了解我国内控信息披露现状及有关部门修订或完善内控信息披露政策有所启示。
一、上交所2006年内控信息披露要求解析
较往年及深圳证券交易所而言,2006年上交所内控信息披露规定的特别之处在于要求所有公司披露内控情况说明,并鼓励有条件的公司自愿披露内控自评报告和内控审核意见。那么这项新披露...
我国自2001年起要求上市公司年报中披露的内控信息仅限于监事会对公司是否建立了完善的内控制度发表独立意见(以下简称监事会意见),由于这项披露是作为公司依法运作情况的一个内容要点来对待的,作用极为有限。2006年12月上海证券交易所(以下简称上交所)发布《关于做好上市公司2006年年度报告工作的通知》(以下简称《年报通知》),要求上市公司在2006年年报的“重要事项”部分,说明公司内部控制建立健全的情况(以下简称内控情况说明),并鼓励有条件的上市公司同时披露董事会的内控自评报告(以下简称内控自评报告)和注册会计师对自评报告的核实评价意见(以下简称内控审核意见)。为掌握沪市新披露要求的执行情况,笔者以随机抽样方式选取了450份沪市2006年年报(含A股和B股),对其中的内控信息披露情况进行了系统考察、分析,并提出建议,以期对读者了解我国内控信息披露现状及有关部门修订或完善内控信息披露政策有所启示。
一、上交所2006年内控信息披露要求解析
较往年及深圳证券交易所而言,2006年上交所内控信息披露规定的特别之处在于要求所有公司披露内控情况说明,并鼓励有条件的公司自愿披露内控自评报告和内控审核意见。那么这项新披露政策的主要意图是什么呢?按照《年报通知》要求,内控情况说明应当包括建立健全内部控制的工作计划、内部控制检查监督部门的设置情况、董事会对内部控制有关工作的安排等要点。这主要是为了配合2006年7月1日起实施的《上海证券交易所上市公司内部控制指引》(以下简称《内控指引》),旨在推动上市公司按照《内控指引》的精神,加强内控制度建设,为以后强制要求披露内控自评报告和内控审核意见作必要准备。同时,从更为本质的意义上讲,披露内控信息,特别是内控评价信息具有许多重要的作用。例如,披露管理层内控报告(以下简称MRIC)有助于改善公司的内控状况,减轻报表使用者对公司财务报告质量的怀疑;自愿性披露MRIC能为投资者提供决策有用的信息;内控重大缺陷的披露会影响资本市场投资者的资源配置决策,引起股价反应,并且反应程度因内控缺陷的特征(严重性、管理层对内控有效性的评价结论、可审计性、披露的模糊性)不同而变化,因此这些披露具有决策有用性。
二、实际披露情况分析
分析内控信息披露状况可以从不同的视角入手。以前的研究主要从是否披露、披露的详细程度、披露主体、评价意见好坏、是否披露了内控缺陷等角度进行考察,具有一定的局限性。按照2006年的披露规定,沪市公司年报中应当披露的内控信息有监事会意见、内控情况说明两项,此外,部分公司自愿披露了内控自评报告和内控审核意见。下面,笔者分别予以分析。
(一)监事会意见的披露
被调查的450家上市公司此项披露的情况为:1.明确发表意见的,占50%;2.提及内部控制但实质上并未按要求就内控制度是否完善发表明确意见的,占20%;3.没有做任何说明的,占30%。由此可见,披露状况并不理想。笔者认为有三个原因:一是没有把监事会对内控制度完善与否所发表的意见放在重要地位,而只是把它作为公司依法运作情况的一个内容要点来对待。二是对内部控制的含义并未清晰界定,又缺乏可用的内控标准,并且许多监事会并无评价内控制度的专业能力及充足精力。三是从来没有公司仅仅因为此项披露不合格而受到监管部门的追究。
尽管监事会作为一个内部监督机构,过问公司的内控制度有其合理性,但是鉴于许多监事会实际上并无恰当评价内控制度的专业能力及充足精力,笔者建议今后取消披露监事会意见,由内控情况说明或内控自评报告代替。
(二)内控情况说明的披露
内控情况说明是2006年沪市年报中内控信息披露的关键,笔者在考察每个公司有无此项披露的基础上,通过仔细阅读判定其讲述的内容要点看出:只有85%的公司年报中有内控情况说明这一项,另外15%的公司没有披露此项;对于《年报通知》规定的三个内容要点,全部披露的公司只占1%;形式上有内控情况说明,但规定的三个要点一个都未披露的公司高达47%,只披露一个和两个的分别占30%和7%。三个规定的内容要点各自的披露比例分别是:建立健全内控工作计划20%、内控监督检查部门的设置25%、董事会对内控工作的安排3%,披露比例的差异很可能是由于三个要点披露的难度有所不同,监督检查部门的设置情况最容易确定,故披露比例最高,建立健全的工作计划次之,绝大部分没有做出相应行动的公司,主要是董事会没有对内控工作做出安排。
笔者还发现,尽管对《年报通知》规定的三个要点囊括率不高,但是许多公司却披露了其它内容要点。近半数的公司披露了内控评价意见,并且几乎都是声明内控制度健全有效;有25%的公司花费大量篇幅对公司的内控系统进行了具体介绍(包括介绍内控系统的目标、原则、要素及具体内控制度等),但笔者认为意义不大,报表使用者没有必要了解这么细,也难以据此做出内控好坏的评判,介绍太细反而冲淡了其它有价值的信息。披露年度内进行的其它要点中的内控制度建设工作、存在的内控缺陷、完善内控制度的具体措施三个信息含量较高要点,也有利于促进公司加强内控制度建设,但披露比例分别只有17%、10%和1%,很可能是很多公司年度内没有进行过值得一提的内控制度建设工作,没有发现或者故意隐瞒内控缺陷,没有制定出完善内控制度的具体措施,因而避免谈及。
那么内控情况说明披露质量低下的原因有哪些呢?笔者认为,一是《年报通知》未能限定披露的具体格式,导致公司可以随心所欲地组织披露内容;二是以前年度有关部门对内控信息披露疏于监管,使得公司消极应付、随意披露;三是此项披露的责任主体尚不明确,也未规定违反披露规定的后果。
(三)内控自评报告及内控审核意见的披露
据统计,上交所全部上市公司中分别有30家和35家公司在2006年披露内控自评报告和内控审核意见。笔者对沪市848份年报披露内容进行了分析,发现这两项披露存在如下不规范现象:一是30家披露内控自评报告的公司中有12家并未披露内控自评报告原文,而是称其另行发布在上交所网站上,但上交所网站上根本找不到;二是35家披露内控审核意见的公司中有11家只是在年报里提到内控审核意见,并无内控审核报告原文,上交所网站上也无法找到。有些公司虽然做了内控审核但无专门的董事会内控自评报告,或是进行了内控自评而没有做内控审核等。对此,上交所《内控指引》及《年报通知》虽未特别强调,但注册会计师应当针对董事会出具内控自评报告来进行核实评价,自评报告和审核报告(或审核意见)应当同时披露。今后强制披露内控自评报告及内控审核意见时,内控审核是否应以内控自评报告为基础,以及自评报告和审核报告是否应当同时对外披露,应当进一步明确。
此外,内控自评报告及内控审核意见的质量也值得关注。就自评报告而言,按照《内控指引》的要求,至少包括七项内容:内控制度是否建立健全、内控制度是否有效实施、内控检查监督工作情况、内控制度及其实施过程中出现的重大风险及其处理情况、对本年度内控检查监督工作计划完成情况的评价、完善内控制度的有关措施以及下年度内控有关工作计划。但从笔者收集到的18份自评报告来看,绝大多数内控自评报告只是讲了前三项,把大量篇幅花在没有要求披露也没有多大意义的对内控系统的具体介绍上,只有极少数公司讲到了后面四个要点中的个别要点。再拿内控审核意见来看,笔者经统计和比较发现,进行了内控审核的公司比没有做内控审核的年度或者同年没有做内控审核的其它公司而言,审计费用(其中涵盖了内控审核服务的收费)并没有显著增加,由此可推知注册会计师对内控审核很可能没有投入足够的精力,审核过程只是走走过场,从而审核意见的质量不高。
分析表明,自愿披露内控自评报告及内控审核意见的公司很少,很可能是出于以下原因:一是多数公司对这两项披露的意义认识不足;二是目前内控标准及内控评价标准缺失,给评价工作带来了难度;三是恰当的内控评价需要耗费较高的成本与较多的精力。尽管如此,由于披露内控自评报告和内控审核意见具有重要作用,在内控标准及内控评价标准制定完备以后,还是应当强制要求披露这两项。
三、提高内控信息披露质量的建议
(一)基本要求
一是加紧内控标准及内控评价标准的制定,以解决内控制度建设与评价的标准缺失问题;二是规范、细化内控信息披露的具体要求,以提供更加具有科学性和约束力的披露规则;三是有关部门加强对内控信息披露的监督检查和违规惩处,以提高披露规则的执行程度。
(二)质量标准
笔者认为,内控信息披露应如同会计信息披露一样,遵循一定的质量标准。与会计信息类似,可以将内控信息的质量标准归纳为有用性、真实性、可比性和明晰性。首先是有用性,笔者认为应主要强调对资本市场的投资决策有用,对促进公司的内控制度建设有用,对监管部门的内控监管有用。其次是真实性,应注意内控信息的真实客观,尤其是不能随意发表不可靠的内控评价信息。第三是可比性,应当明确规定披露的内容要点,要求各公司严格按要点来披露,使各公司披露内容一致,便于比较。最后是明晰性,各内容要点应当有独立的披露位置,相互便于区分,披露用语应当规范、简练,便于理解。无论是内控情况说明、内控自评报告还是内控审核报告,都应当参照这四条标准来确定内容要点和披露格式。
(三)具体建议
1、关于披露项目。(1)应当取消监事会对内控制度的完善性发表独立意见的要求。(2)内控情况说明虽然只是《年报通知》做出的一个适用于2006年的暂时性的要求,但鉴于其披露作用较大,应要求其坚持披露到内控自评报告强制披露之时,待自评报告强制披露以后,可考虑将其取消。因为按照《内控指引》的要求,内控自评报告的内容不只是内控评价意见,还包括内控检查监督工作情况、内控制度及其实施过程中出现的重大风险及其处理情况等多项内容,实质上可以取代内控情况说明。(3)内控自评报告和内控审核意见,在内部控制标准委员会制定的《企业内部控制规范》正式发布实施以前,由于内控标准及内控评价标准缺失,对二者应当继续采取鼓励自愿披露的态度,待其正式实施以后,再将二者改为强制披露。
2、关于披露要点。重点修订内控情况说明要点。内控情况说明应当涵盖年度内进行的内控工作(含上年度内控工作计划的完成情况)、下年度的内控工作计划、年度内内控检查监督工作情况(含检查监督部门的设置情况)、存在的重大内控缺陷及其改进计划。应当将董事会对内控工作的安排合并到年度内进行的内控工作及下年度内控工作计划中,还应当限制公司借内控情况说明随意发表不够可靠的内控评价意见,干扰报表使用人对信息的鉴别、利用,应规定公司若要发表评价意见,只能通过出具专门的内控自评报告,并附注册会计师的核实评价意见(或内控审核报告)。对于注册会计师进行内控评价的范围,可规定只需评价财务报告内部控制,而不是全部的内部控制,这也与美国萨班斯-奥克斯利法案的要求一致。
3、关于披露格式。笔者认为,应当由证监会或证交所绘制内控情况说明表,每个内容要点都有指定的、独立的披露位置,要求公司按要点进行填表式披露。对于内控自评报告及内控审核报告的格式,自愿披露情况下可以不做硬性要求,在强制披露以后,也应尽量有固定的格式和规范的表达用语,以提高信息的明晰性和可比性。
责任编辑 屈艳贞
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