时间:2020-05-20 作者:张连起 (作者单位:中瑞华恒信会计师事务所)
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摘要:
会计师事务所内部治理已成为当下行业管理的热点。中国注册会计师协会在不久前出台的《会计师事务所内部治理指南》,必将对执业机构的组织生态、决策机制、质量控制、风险管理、文化建设等产生较大的影响。
一、时代内涵成功的会计师事务所都是相同的“幸福”——内部治理机制健全;失败的会计师事务所却各有各的“不幸”——内部治理机制不同程度地缺失。
良好的内部治理机制,是会计师事务所全面协调可持续发展的必要条件,是构建和谐、和睦、和美的事务所文化生态的根本保障,是打造会计师事务所核心竞争力的制度基石,是实现事务所做大做强和国际化战略的重要标尺。
会计师事务所的发展已进入了这样一个阶段:单纯以业务规模、注册会计师人数来评价事务所显然已无法满足经济社会发展的内在需要,以人治模式和“物本主义”为代表的治理结构和治理机制必然会牺牲来之不易的发展环境。因此,新时期的会计师事务所应将发展的目光转移到科学发展的轨道上来,转移到关注员工生活、促进员工全面发展的“人本主义”轨道上来,转移到提高事务所风险管理和质量控制能力、切实维护公众利益的轨道上来。在这样的时代背景下,中国注册会计师协会制定了《会计师事...
会计师事务所内部治理已成为当下行业管理的热点。中国注册会计师协会在不久前出台的《会计师事务所内部治理指南》,必将对执业机构的组织生态、决策机制、质量控制、风险管理、文化建设等产生较大的影响。
一、时代内涵成功的会计师事务所都是相同的“幸福”——内部治理机制健全;失败的会计师事务所却各有各的“不幸”——内部治理机制不同程度地缺失。
良好的内部治理机制,是会计师事务所全面协调可持续发展的必要条件,是构建和谐、和睦、和美的事务所文化生态的根本保障,是打造会计师事务所核心竞争力的制度基石,是实现事务所做大做强和国际化战略的重要标尺。
会计师事务所的发展已进入了这样一个阶段:单纯以业务规模、注册会计师人数来评价事务所显然已无法满足经济社会发展的内在需要,以人治模式和“物本主义”为代表的治理结构和治理机制必然会牺牲来之不易的发展环境。因此,新时期的会计师事务所应将发展的目光转移到科学发展的轨道上来,转移到关注员工生活、促进员工全面发展的“人本主义”轨道上来,转移到提高事务所风险管理和质量控制能力、切实维护公众利益的轨道上来。在这样的时代背景下,中国注册会计师协会制定了《会计师事务所内部治理指南》,提供了一套符合执业机构发展规律的权利安排、义务设置、职责分工和约束机制的制度指引。
“指南”把握和谐主题,总揽治理要素,倡导合伙文化,力主规范运作,具有指导性、针对性、思想性和时代性。可以说,这是一份督导会计师事务所完善内部治理结构的“路线图”,是提高事务所质量控制和风险管理水平的“加速器”,是开辟“多元一体、和而不同、和衷共济、和睦相处”的和谐会计新局面的“指南针”。
“指南”回答了什么是良好的内部治理机制以及怎样建立管控风险、运行透明、制衡有效、精诚合作的治理机制的重大课题。针对公司制事务所在我国注册会计师行业中居多数地位的现状,将会计师事务所定位于不同工商企业的“特殊的治理实体”,比如主张决策程序“人数决”、弱化“股份决”,就是充分考虑了事务所“人合、事合、心合、志合”的组织特色;事务所股东集所有者和执业者于一身的专业特点使得股权的转让、继承等处置行为与一般意义上的公司具有本质的不同;合伙文化作为价值取向、管理理念、道德标准和行为规范的集合,体现了注册会计师职业的自然属性,不仅存在于合伙制事务所,也存在于公司制事务所,它在规则效力到不了的地方调整着利益关系……
二、思想体系
中国式的会计师事务所内部治理,不论是公司制,还是合伙制,总体上可以分为两个部分:一是治理结构,包括股东会、董事会、监事会、主任会计师的权责安排等;二是治理机制,包括用人机制(事务所与员工的关系)、激励机制、风险管理与质量控制机制、分支机构的管控机制等。这两大部分共同决定了治理效率的高低。
中国注册会计师协会着力构建的会计师事务所内部治理体系,从治理结构和治理机制两个维度出发,以《会计师事务所内部治理指南》为核心,以事务所章程、协议范本为先导,以事务所内部治理考核与评价为依托,以事务所内部治理案例为镜鉴,凸显专业技能在事务所决策、管理中的主体地位和权威作用,促使事务所实现“管控风险、制衡有效、运行透明、公平正义、诚信合作”的治理目标。
实际上,会计师事务所就是众多利益个体的集合,事务所治理就是各利益体的调和,正所谓“多元一体,和而不同”。有鉴于此,事务所需要在一系列契约原则的基础上,合理分配权、责、利。如果用一个游戏的名称来隐喻事务所内部治理,那么这个游戏的名字就叫做“跷跷板”。
不同利益个体分坐在跷跷板的两端,也许在某一时刻,你可以得到更多的砝码,但是却可能破坏既有的平衡,让你往下坠。既增加砝码又能保持平衡的途径无外乎三种:一是适当付出你手中的砝码,让对方的砝码增加:二是两端按比例同时增加砝码,皆大欢喜;三是移动支点靠近己方,但这涉及变更规则,必须经过民主程序征得对方的认同,否则,对方退出,游戏就没得玩了。
“跷跷板原理”贯穿会计师事务所内部治理的始终,上下翻飞的跷跷板游戏考验着参与者的智慧,该取则取,该舍则舍;事务所领导人应当常怀律己之心,常修诚信之德,常念员工之力,常思贪欲之害;只有平衡才能持久,只有制衡方可永动。
和谐社会的构建倡导“共建中共享,共享中共建”,会计师事务所内部治理亦然。每一位参与者同时也是利益分享者,权力行使者同时也是被监督者,和谐聚合力,合力促和谐。眼光向外——良好的事务所治理机制无疑惠及公众利益;脚尖向内——内部治理的重大缺陷必将阻碍科学发展。中国注册会计师协会强化事务所内部治理的行动,提供了稳定、透明、具有预见度的长效机制,增加了市场和公众的信心。因此,认真领会、积极贯彻《会计师事务所内部治理指南》,不能停留在工具层面,而应上升到提高思想境界的战略层面。
当会计师事务所真正确立了治理规则的硬约束和合伙文化的软约束,当全体注册会计师焕发出自主精神和创造活力,当中国式事务所内部治理在做大做强的同时保持可持续发展的态势,我们就可以骄傲地说:会计师事务所告别了失衡的小径,走上了均衡的大道。
三、合伙文化
什么叫文化?施恩(1992)的《组织文化和领导力》给出了比较权威的定义:文化是一群人在解决适应环境和内部团结的问题时习得的、成体系的一系列基本预设。它们在实践中证明是正确的,被当作解决问题时正确的感知、思考和感觉的方式。它好比睡莲,水面上的花和叶是外显的(组织架构、制度和程序);中间的枝和梗是价值观,包括使命、目的和行为规范;下面的根是各种视为当然的信念、观念和知觉。文化作为显性或隐性的意识力量,是人的行为的主要动因基础。不同的文化,必然带来公司内部不同的人际关系、价值观和管理哲理。威廉·大内(1973)认为,文化包括一个公司的价值观,如进取、守势、灵活性,即确定活动、意见、行动模式的价值观。
会计师事务所有着特殊的文化内涵,其所内生的合伙文化并非合伙事务所独有,而是所有具有“人合、事合、心合、志合”特征的实体的共同属性。良好的合伙文化是管理理念、价值观与行动模式的积淀,是承载传统文化精髓、汲取现代管理的成果的结晶。所谓“人心齐,泰山移”、“道不同,不相为谋”,精辟地阐释了合伙文化的重要性。
合伙文化的创立需要汲取传统文化的精华,需要东、西方的智慧营养。儒家的中庸,其实就是合适的运作,是一种适度竞争、适度危机并存的文化;道家的“无为”,并非主张无所作为,而是顺应发展规律,从必然王国走向自由王国;释家强调因果报应,就是讲求与人为善、与社会兼容和谐。当前,我们倡导建立什么样的合伙文化?会计师事务所应当怎样着力文化建设?这关系到注册会计师行业能否纳入全面协调可持续发展的轨道,能否构建和谐会计的伟大事业。
对于合伙文化的认识,业界存在一些较片面的观点:一是认为文化较虚,不像其他激励约束机制那样“实在”;二是认为家族结构也有一定优势,理由是“亲情文化”似乎更有特色;三是合伙文化既然是内生的、长期的,因此就不必加以精耕细作、除草杀虫,只要时间、火候到了,自然会心沉气定,豁然贯通。
毫无疑问,合伙文化是触手可及的,这也就是甲事务所“长”得不像乙事务所的原因。以“四大”为例:“质量至上”是普华永道的基本文化理念,这一思想为其带来巨大声誉。“以人为本”是安永文化的突出亮点,“创新、进取、机敏、关怀、诚实、信任”——做正直、具有团队精神的人;保持活力、热情和勇气;员工之间的关系建立在做正确事情的基础上。毕马威的文化带有人文关怀和民主的色彩,其人文关怀有助于优秀人才的聚集。德勤最初是由风格完全不同的合伙人合并成立,英国人的绅士风度、法国人的浪漫情怀以及日本人的谦和礼仪注定了其多元文化氛围——“缓慢而稳定:审计师的审计师”。
一旦合伙文化具有家族式的“情缘关系”,必然会区分亲疏远近,一些人说话、做事可以无所顾忌,一些人就会感到不舒服;一些人的毛病越来越突出,一些人就会越来越难以容忍,长此以往,情况将会十分微妙。无怪乎古人说:“祸患常积于忽微,智勇常困于所溺”。
建立符合注册会计师职业特征、有益于事务所和谐发展的合伙文化,首先,应解决“从哪里来?到哪儿去(使命、目标)?有何优势?多大弊端?有何机会?多大风险?”等愿景问题;其次,发挥注册会计师的创新精神和激情活力,满腔热忱与得过且过是不可同日而语的;最后,在合伙文化旗帜的引领下,修身——不断省视白己,反复修正提升;立业——构建学习型组织,培育共同的理想;回馈——凭借知识和技能优势,打造特色品牌,服务经济社会。
四、改革之道
(一)完善股权结构。股权结构决定着事务所控制权的分布,是会计师事务所能否健康发展的重要因素。由于会计师事务所改制时是以原事务所部分执业人员为发起人的方式实现的,当时的执业人员数量较少,人才有限,因而大多数事务所的股权结构存在着过分集中于原有执业人员的弊端。近年来,事务所经过不断发展,执业人员多了,人才多了,如果股权还集中于原有股东或原有董事会成员手里,新加入事务所的成员,特别是优秀人才不能参与事务所重大问题的决定,事务所就留不住人才,长此以往,就会每况愈下。针对这些问题,会计师事务所应当注意既要构造比较稳定的股东关系,又要努力构建多元化的股权结构。国内外中介机构成功的实例也表明了这一点。
(二)完善权力分配和议事规则。在有限公司制事务所里,股东是基本的“细胞”。把符合条件的专业人员吸收到股东会中来,可使事务所扎根于广大的执业人员中。但股东会、董事会、主任会计师的职责划分也很重要。否则,股东人数越多就越乱。因此,在章程中应当规定:股东大会是事务所最高权力层次,事务所的重大问题要经股东大会讨论通过,董事会不能越权代替股东会;董事会是股东大会的执行机构,同时也是事务所日常管理工作的决策层面。如果事务所日常运作的问题都要拿到股东会讨论决定,既不现实,也不可能。哪些问题需要董事会讨论通过、主任会计师的职权在章程中必须明确。事务所的重大问题经股东会或董事会讨论通过后,主任会计师或类似领导人应当积极执行,否则就不能形成强有力的指挥系统,这个组织也就没有竞争力了。事务所内部治理结构的划分,不能单纯照搬公司制的“模样”,而应透过《公司法》的选择条款加以规范。比如,监事会效能在中介组织中无从发挥,所以,监事会的设置就不是必需的。
(三)执业质量控制机制。构成这个机制有以下四个环节:一是事务所要有统一反映审计轨迹的工作底稿;二是要有一套从项目承接到出具审计报告的政策程序;三是要有多级复核的重点区域及责任追究机制;四是要有专门的监督机构和人员检查这些制度的落实。
(四)财务核算机制。从理想状态上看,无论是总所还是分所,会计师事务所作为一个法律主体,应当实行统一核算,统揽业务,统负盈亏。但由于一些大所是由分散在各地的中小事务所组合而成的,而这些中小事务所的所在地经济发展水平、业务收入、利润分配等出入较大,因此,还做不到财务的统一和整合,最多只能做到执业标准的统一、出具报告的统一和培训支持的统一,总体说来,不过是一个松散的联合体。要想真正实现内部治理的管控目标,还有很长的一段路要走。
《会计师事务所内部治理指南》来了,让我们一起迎接,一起践行。
责任编辑 刘黎静
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