时间:2020-05-20 作者:孔益 段培山 钱春杰 (作者单位:山东里能集团有限公司 山东省齐鲁税务师事务所)
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摘要:
一、仓储运输涉及的主要税收政策
(一)物流企业税收政策
1、营业税政策。《关于试点物流企业有关税收政策问题的通知》(国税发[2005]208号)规定:试点企业开展物流业务应按其收入性质分别核算。提供运输劳务取得的运输收入按“交通运输业”税目征收营业税并开具货物运输业发票。凡未按规定分别核算其营业税应税收入的,一律按“服务业”税目征收营业税。试点企业将承揽的运输业务分给其他单位并由其统一收取价款的,应以该企业取得的全部收入减去付给其他运输企业的运费后的余额为营业额计算征收营业税。试点企业将承揽的仓储业务分给其他单位并由其统一收取价款的,应以该企业取得的全部收入减去付给其他仓储合作方的仓储费后的余额为营业额计算征收营业税。增值税一般纳税人外购货物(未实行增值税扩大抵扣范围企业外购固定资产除外)和销售应税货物所取得的由试点企业开具的货物运输业发票准予抵扣进项税额。准予抵扣的货物运费金额是指试点企业开具的货运发票上注明的运输费用、建设基金,装卸费、保险费和其他杂费不予抵扣。货运发票应当分别注明运费和杂费,对未分别注明,而合并注明为运杂费的不予抵扣。
2、企业所得税政策。《关于物流企业缴...
一、仓储运输涉及的主要税收政策
(一)物流企业税收政策
1、营业税政策。《关于试点物流企业有关税收政策问题的通知》(国税发[2005]208号)规定:试点企业开展物流业务应按其收入性质分别核算。提供运输劳务取得的运输收入按“交通运输业”税目征收营业税并开具货物运输业发票。凡未按规定分别核算其营业税应税收入的,一律按“服务业”税目征收营业税。试点企业将承揽的运输业务分给其他单位并由其统一收取价款的,应以该企业取得的全部收入减去付给其他运输企业的运费后的余额为营业额计算征收营业税。试点企业将承揽的仓储业务分给其他单位并由其统一收取价款的,应以该企业取得的全部收入减去付给其他仓储合作方的仓储费后的余额为营业额计算征收营业税。增值税一般纳税人外购货物(未实行增值税扩大抵扣范围企业外购固定资产除外)和销售应税货物所取得的由试点企业开具的货物运输业发票准予抵扣进项税额。准予抵扣的货物运费金额是指试点企业开具的货运发票上注明的运输费用、建设基金,装卸费、保险费和其他杂费不予抵扣。货运发票应当分别注明运费和杂费,对未分别注明,而合并注明为运杂费的不予抵扣。
2、企业所得税政策。《关于物流企业缴纳企业所得税问题的通知》(国税函[2006]270号)规定:物流企业在同一省、自治区、直辖市范围内设立的跨区域机构(包括场所、网点),凡在总部统一领导下统一经营、统一核算,不设银行结算账户、不编制财务报表和账簿,与总部微机联网、实行统一规范管理的企业,其企业所得税由总部统一缴纳,跨区域机构不就地缴纳企业所得税。上述物流企业,是指具备或租用必要的运输工具和仓储设施,至少具有从事运输(或运输代理)和仓储两种以上经营范围,能够提供运输、代理、仓储、装卸、加工、整理、配送等一体化服务,并具有与自身业务相适应的信息管理系统,经工商行政管理部门登记注册,实行独立核算、自负盈亏、独立承担民事责任的经济组织。
(二)随产品销售收取运费的税收政策
1、随产品销售向购买方收取的运费应缴纳增值税。《增值税暂行条例实施细则》规定,价外费用是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金(延期付款利息)、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。同时符合以下条件的代垫运费可以不包括在内:承运部门的运费发票开具给购货方的;纳税人将该项发票转交给购货方的。
2、混合销售中的运费应缴纳增值税。《增值税暂行条例实施细则》规定,一项销售行为如果既涉及货物又涉及非应税劳务,为混合销售行为,从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为,视为销售货物,应当征收增值税;其他单位和个人的混合销售行为,视为销售非应税劳务,不征收增值税。《关于增值税、营业税若干政策规定的通知》(财税[1994]26号)规定,从事运输业务的单位与个人,发生销售货物并负责运输所售货物的混合销售行为,征收增值税。
(三)运费抵扣政策
1、《关于调整增值税运输费用扣除率的通知》(财税字[1998]114号)规定,从1998年7月1日起,增值税一般纳税人购进或销售应税货物支付的运输费用(非扩大增值税抵扣范围地区购进固定资产除外)的扣除率由10%降低为7%。
2、《关于增值税若干政策的通知》(财税[2005]165号)规定:一般纳税人购进或销售货物(东北以外地区固定资产除外)通过铁路运输,并取得铁路部门开具的运输发票,如果铁路部门开具的铁路运输发票托运人或收货人名称与其不一致,但铁路运输发票托运人栏或备注栏注有该纳税人名称的(手写无效),该运输发票可以作为进项税额抵扣凭证,允许计算抵扣进项税额。一般纳税人在生产经营过程中所支付的运输费用,允许计算抵扣进项税额。一般纳税人取得的国际货物运输代理业发票和国际货物运输发票,不得计算抵扣进项税额。一般纳税人取得的汇总开具的运输发票,凡附有运输企业开具并加盖财务专用章或发票专用章的运输清单,允许计算抵扣进项税额。一般纳税人取得的项目填写不齐全的运输发票(附有运输清单的汇总开具的运输发票除外)不得计算抵扣进项税额。
3、《运输发票增值税抵扣管理试行办法》(国税发[2003]121号)附件2规定,运输单位提供运输劳务自行开具的运输发票,运输单位主管地方税务局及省级地方税务局委托的代开发票中介机构为运输单位和个人代开的运输发票准予抵扣。其他单位代运输单位和个人开具的运输发票一律不得抵扣。
(四)税收优惠政策
1、《关于企业所得税若干优惠政策的通知》〔(94)财税字第001号〕规定,对新办的独立核算的从事交通运输业的企业或经营单位,自开业之日起,第一年免征所得税,第二年减半征收所得税。对新办的独立核算的从事仓储业的企业或经营单位,自开业之日起,报经主管税务机关批准,可减征或者免征所得税一年。
2、《关于营业税若干政策问题的通知》(财税[2003]16号)规定,双方签订承包、租赁合同将企业或企业部分资产出包、租赁,出包、出租者向承包、承租方收取的承包费、租赁费按“服务业”税目征收营业税。出包方收取的承包费凡同时符合以下三个条件的,属于企业内部分配行为不征收营业税:承包方以出包方名义对外经营,由出包方承担相关的法律责任;承包方的经营收支全部纳入出包方的财务会计核算;出包方与承包方的利益分配以出包方的利润为基础。
二、税收筹划要点及分析
(一)现代物流企业的筹划
现代物流企业主要从事的是代理服务业务和运输、仓储业务,实际上只是取得了支付给其他运输企业和仓储企业等较大比例费用后的差价收入。但如果核算不清晰,主管税务机关很有可能对其取得的全部收入按照“服务业”5%的税率征税,既导致了重复征税,又会使接受劳务的企业无法抵扣进项税额。根据现行税收政策,物流企业可以从以下几方面进行筹划:
1、自备运输车辆的物流企业应申请成为货物运输业自开票纳税人,按照差额缴纳营业税。《关于货物运输业若干税收问题的通知》(国税发[2004]88号)规定,利用自备车辆提供运输劳务的同时提供其他劳务(如对运输货物进行挑选、整理、包装、仓储、装卸搬运等劳务)的单位,凡符合规定的自开票纳税人条件的,可以认定为自开票纳税人。《货物运输业营业税征收管理试行办法》(国税发[2003]121号)附件1规定:对自开票纳税人的联运业务,以其向货主收取的运费及其他价外收费减去付给其他联运合作方运费后的余额为营业额计算征收营业税。联运必须同时符合以下条件:①自开票纳税人必须参与该项货物运输业务;②联运合作方向自开票纳税人开具货物运输业发票;③自开票纳税人必须将其接受的货物运输业发票作为原始记账凭证,妥善保管,以备税务机关检查。因此,自备运输车辆的物流企业应申请成为自开票纳税人,并积极取得联运合作方开具的货物运输业发票作为原始凭证保管,以享受按差额缴税的优惠政策。
2、对不同的应税业务分别核算,按照不同税率缴纳营业税。国税发[2004]88号文件规定:自开票的物流劳务单位开展物流业务应按其收入性质分别核算,提供运输劳务取得的运输收入按“交通运输业”税目征收营业税并开具货物运输业发票;提供其他劳务取得的收入按“服务业”税目征收营业税并开具服务业发票。凡未按规定分别核算其应税收入的,一律按“服务业”税目征收营业税。国税发[2005]208号文件要求物流企业将收入分别按交通运输业务和仓储业务核算,然后分别按差额进行缴税处理。提供运输劳务取得的运输收入按“交通运输业”税目征收营业税并开具货物运输业发票。凡未按规定分别核算其营业税应税收入的,一律按“服务业”税目征收营业税。试点企业将承揽的仓储业务分给其他单位并由其统一收取价款的,应以该企业取得的全部收入减去付给其他仓储合作方的仓储费后的余额为营业额计算征收营业税。因此,对于一项业务既涉及运输业收入又涉及仓储等其他应税劳务收入的,应合理划分各项收入,在合理的范围内尽量扩大运输业务收入金额,减少仓储业务收入金额,并分别开具发票结算,以达到按不同税率缴纳营业税的目的。同时,这种操作方式也增加了接受发票企业的运费增值税进项抵扣数额。
(二)自营运输还是运输业务外包的筹划
对于一般纳税人自营车辆来说,运输工具耗用的油料、配件及正常修理费支出等项目,可以抵扣17%的增值税(索取专用发票扣税),假设车辆运输成本(折旧、人工费、油料、修理等)中的可扣税物耗的比率为R(不含税价,下同),则相应的增值税抵扣率就等于17%×R。若企业不拥有自营车辆,而是通过运输或物流公司负责运输,在运费扣税时,按现行政策规定可抵扣7%的进项税。上述两种情况的抵扣率相等时,即17%R=7%,则R=7%÷17%=41.18%。R=41.18%为“运输外包运费扣税平衡点”,当运费结构中可抵扣增值税的物耗比率R达41.18%时,按运费全额7%抵扣与按自营运费中物耗部分的17%抵扣的税额相等。当R>41.18%时,自营运输有利;反之,则应将业务外包。
如果企业将自营车辆独立出来,设立一个专门负责运输的法人子公司,情况又会有什么变化、R值是多少呢?假定上述条件不变,但子公司增加了营业税支出(运输业3%),从企业整体来讲,运费的抵扣率只为4%,则自营运输和设立子公司的R值为(假设当地的城建税税率为7%,教育费附加征收率为3%):17%R=7%-3.3%,R=21.76%可以看出,如果可扣税物耗率高于21.76%,可考虑非独立核算方式;低于21.76%,则应采取独立核算方式,以降低税负。
(三)租赁还是仓储的筹划
企业闲置的房屋建筑物,从税收的角度看是租赁好还是提供仓储服务好呢?企业生产经营中自用房屋要缴纳房产税,租赁收入与仓储服务收入都还要缴纳营业税、城建税及教育费附加。由于计税依据不同,二者所缴纳的房产税是不同的。设房产原值为R,从价计征一次扣除率为30%,设租赁收入与仓储收入均为L,则仓储与租赁房产税相同时,R与L的关系如下:
R×(1-30%)×1.2%=L×12%,R÷L=14.29,即当房产原值超过租金收入的14.29倍时,仓储方式下按房产原值计征的房产税较高,应采取租赁的方式;反之,则应采用仓储服务的方式。
需要说明的是,运营管理方式的转变必然会增加相应的转换成本,进而产生新的经营成本。如设立运输子公司的开办费、管理费及其他公司费用等支出;租赁改仓储,必须安排相应的保管、装卸人员等,从而发生相应的人工费用,此外还要承担仓储期间的水电费等经营费用。在税收筹划中必须综合考虑各方面的因素,当节税额大于转换支出时,说明税收筹划是成功的;反之,则以维持原状为宜。
责任编辑 刘莹
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