时间:2020-05-20 作者:武辉 钱春杰 段培山 (作者单位:山东财政学院财税与公共管理学院山东齐鲁税务师事务所)
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摘要:
企业生产是将生产要素转化为产品或服务的过程。这一过程涉及到人员、材料、设备、技术、生产方式及最终的产品或服务。企业生产的税收筹划是根据生产环节涉及的税收政策,通过对生产过程中的人员、材料、设备、技术及最终产品或服务的选择和安排,实现企业税后利润最大化。
一、企业生产环节涉及的主要税收政策
(一)与人员结构有关的税收政策
1、对民政部门举办的福利工厂和街道办的非中途转办的社会福利生产单位,凡安置“四残”人员占生产人员总数35%以上的,暂免征收所得税。凡安置“四残”人员占生产人员总数的比例超过10%未达到35%的,减半征收所得税。享受税收优惠政策的“四残”人员范围包括盲、聋、哑和肢体残疾。
2、对商贸企业、服务型企业(除广告业、房屋中介、典当、桑拿、按摩、氧吧外)、劳动就业服务企业中的加工型企业和街道社区具有加工性质的小型企业实体,在新增加的岗位中,当年新招用持《再就业优惠证》人员,与其签订1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的,按实际招用人数予以定额依次扣减营业税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税优惠。定额标准为每人每年4000元,可上下浮动20%,由各省、自治区、直辖市...
企业生产是将生产要素转化为产品或服务的过程。这一过程涉及到人员、材料、设备、技术、生产方式及最终的产品或服务。企业生产的税收筹划是根据生产环节涉及的税收政策,通过对生产过程中的人员、材料、设备、技术及最终产品或服务的选择和安排,实现企业税后利润最大化。
一、企业生产环节涉及的主要税收政策
(一)与人员结构有关的税收政策
1、对民政部门举办的福利工厂和街道办的非中途转办的社会福利生产单位,凡安置“四残”人员占生产人员总数35%以上的,暂免征收所得税。凡安置“四残”人员占生产人员总数的比例超过10%未达到35%的,减半征收所得税。享受税收优惠政策的“四残”人员范围包括盲、聋、哑和肢体残疾。
2、对商贸企业、服务型企业(除广告业、房屋中介、典当、桑拿、按摩、氧吧外)、劳动就业服务企业中的加工型企业和街道社区具有加工性质的小型企业实体,在新增加的岗位中,当年新招用持《再就业优惠证》人员,与其签订1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的,按实际招用人数予以定额依次扣减营业税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税优惠。定额标准为每人每年4000元,可上下浮动20%,由各省、自治区、直辖市人民政府根据本地区实际情况在此幅度内确定具体定额标准,并报财政部和国家税务总局备案。
3、对为安置自主择业的军队转业干部就业而新开办的企业,凡安置自主择业的军队转业干部占企业总人数60%(含60%)以上的,经主管税务机关批准,自领取税务登记证之日起,3年内免征营业税和企业所得税。自主择业的军队转业干部须持有师以上部队发给的转业证件,税务机关对此进行相应的审核认定。
4、对为安置随军家属就业而新开办的企业,自领取税务登记之日起3年内免征企业所得税。享受此项税收优惠政策的企业,随军家属必须占企业总人数的60%(含)以上,并有军(含)以上政治和后勤机关出具的证明,随军家属必须有师以上政治机关出具的可以表明其身份的证明,税务部门应进行相应的审查认定。每一随军家属只能按上述规定,享受一次免税政策。
(二)与材料投入有关的税收政策
1、企业在原设计规定的产品以外,综合利用本企业生产过程中产生的、在《资源综合利用目录》内的资源作主要原料生产的产品所得,自生产经营之日起,免征所得税5年。企业利用本企业外的大宗煤矸石、炉渣、粉煤灰作主要原料,生产建材产品的所得,自生产经营之日起,免征所得税5年。为处理利用其他企业废弃的、在《资源综合利用目录》内的资源而新办的企业,经主管税务机关批准后,可减征或者免征所得税1年。
2、自2001年1月1日起,对下列货物实行增值税即征即退政策:利用煤炭开采过程中伴生的舍弃物油母页岩生产加工的页岩油及其他产品;在生产原料中掺有不少于30%的废旧沥青混凝土生产的再生沥青混凝土;利用城市生活垃圾生产的电力;在生产原料中掺有不少于30%的煤矸石、石煤、粉煤灰、烧煤锅炉的炉底渣(不包括高炉水渣)及其他废渣生产的水泥。
3、自2001年5月1日起,对废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税。利用废旧物资加工生产的产品不享受废旧物资免征增值税的政策。生产企业增值税一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的废旧物资,可按照废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额,按10%计算抵扣进项税额。
(三)与生产设备有关的税收政策
国家税务总局《关于下放管理的固定资产加速折旧审批项目后续管理工作的通知》(国税发[2003]第113号),强化了对企业固定资产加速折旧的管理,明确规定下述企业或固定资产允许实行加速折旧:在国民经济中具有重要地位、技术进步快的电子生产企业、船舶工业企业、生产“母机”的机械企业、飞机制造企业、化工生产企业、医药生产企业的机器设备;促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资项目的关键设备,以及常年处于震动、超强度使用或受酸、碱等强烈腐蚀的机器设务;证券公司电子类设备;集成电路生产企业的生产性设备;外购的达到固定资产标准或构成无形资产的软件。对符合上述加速折旧条件的固定资产,应采用余额递减法或年数总和法,但不允许采用缩短折旧年限法。证券公司电子类设备、外购的达到固定资产标准或构成无形资产的软件,其折旧或摊销年限最短为2年;集成电路生产企业的生产性设备最短折旧年限为3年。企业对符合上述条件的固定资产可在申报纳税时自主选择采用加速折旧的办法,同时报主管税务机关备案;主管税务机关应加强检查,发现不符合固定资产加速折旧条件的,应进行纳税调整。
(四)与生产加工方式有关的税收政策
1、委托加工的应税消费品,由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。委托加工的应税消费品,按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税;没有同类消费品销售价格的,按照组成计税价格计算纳税。组成计税价格=(材料成本+加工费)/(1-消费税税率)。委托加工的应税消费品直接出售的,不再征收消费税。
2、对于用外购的已税烟丝、已税酒及酒精等8种应税消费品连续生产的应税消费品,在计税时准予扣除外购的应税消费品已纳的消费税税款,停止实行以销售额扣除外购应税消费品买价后的余额为计税依据计征消费税的办法。当期准予扣除的外购或委托加工收回的应税消费品的已纳消费税税款,应按当期生产领用数量计算。
下列应税消费品准予从应纳消费税税额中扣除原料已纳消费税税款:以委托加工收回的已税烟丝为原料生产的卷烟;以委托加工收回的已税酒和酒精为原料生产的酒;以委托加工收回的已税化妆品为原料生产的化妆品,以委托加工收回的已税护肤护发品为原料生产的护肤护发品;以委托加工收回已税珠宝玉石为原料生产的贵重首饰及珠宝玉石;以委托加工收回已税鞭炮、焰火为原料生产的鞭炮、焰火。已纳消费税税款是指委托加工的应税消费品由受托方代收代缴的消费税。
3、停止执行外购或委托加工已税酒和酒精生产的酒(包括以外购已税白酒加浆降度,用外购已税的不同品种的白酒勾兑的白酒,用曲香、香精对外购已税白酒进行调香、调味以及外购散装白酒装瓶出售等)外购酒及酒精已纳税款或受托方代收代缴税款准予抵扣政策。2001年5月1日以前购进的已税酒及酒精,已纳消费税税款没有抵扣完的一律停止抵扣。
4、进料加工复出口货物按下列公式计算退税:出口退税额=出口货物的应退税额-销售进口料件的应缴税额,销售进口料件的应缴税额=销售进口料件金额×税率-海关已对进口料件实征增值税税款。出口企业委托生产企业加工收回后报关出口的货物,凭购买加工货物的原材料等发票和工缴费发票按规定办理退税。若原材料等属于进料加工贸易已减征进口环节增值税的应扣除已减征税款计算退税。来料加工复出口的货物等,免征增值税、消费税。
二、企业生产税收筹划的案例分析
案例1:吸纳军队转业干部(家属),实现企业和社会的双赢
目前,鼓励企业吸纳下岗职工的税收优惠已从企业整体的定期减免过渡到按人头的定额减免,使利用下岗职工再就业的筹划方案基本不可行。但吸纳军队转业干部或军属的税收政策仍然是企业整体定期减免。军转干部具有综合素质高、吃苦耐劳、可塑性较强的特点,工作范围较为广泛,有条件的企业可以充分利用政策优惠进行筹划。而随军家属具有一定的年龄优势,但技术条件相对较弱,比较适合从事一些相对不太复杂的工作。如某新办内资生产企业设备先进,附加值较高,但操作程序简单,产品流水线多数环节对人员的技术条件要求不高,只要经过简单培训就能上岗,该企业前三年预计可实现利润500万元。如果只招收普通人员,那么该企业前三年就要缴纳企业所得税165万元;如果改变招聘思路,招收符合条件的随军家属并达到总人数的60%(含)以上,那么前三年就可以享受免征企业所得税的优惠政策,可谓一举两得。
若不考虑社会效益,新办企业能否通过安置军队转业干部(家属)来享受税收优惠主要取决于成本和收益的比较。这里,成本是指安置军队转业干部的支出超过招聘普通社会人员支出的部分,收益主要是指享受税收优惠而降低的税收成本。需要注意的是,虽然吸纳军队转业干部或军属享受优惠政策的新开办企业没有行业限制,但是《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》(国税发[2006]31号)规定,房地产开发企业和以销售(包括代理销售)开发产品为主的企业不得享受新办企业的税收优惠。
案例2:原材料来源的筹划
生产企业所用的原材料来源一般有从外部购入或自设生产基地供料两种方式。如某制药企业自设专门的生产基地种植原材料,若生产基地隶属制药企业,则最终产品(成药)可抵扣的进项税额较少。若成立独立核算的生产基地,由于生产基地属初级农业产品生产企业,无需缴纳增值税,所以生产基地的税负很轻。而凭生产基地开具的普通发票,制药企业又可享受抵扣13%进项税的优惠。但由于两企业系关联企业,要注意销售药材时价格的确定,若价格确定过高,可能会被税务机关界定为制药企业通过关联交易偷逃税款。
根据国家税务总局《关于印发<关联企业间业务往来预约定价实施规则>(试行)的通知》,可由纳税人向税务机关提出预约定价安排申请,由税务机关对该企业转让定价原则和计算方法、预期的公平交易价格或利润值域等方面进行审核和评估,从而双方就关联企业间的转移价格签订一份预约定价安排,该安排适用于企业所得税及其他税种。预约定价安排,使转让定价的制定有了法律依据,解决了转让定价随意性带来的税收检查风险。
案例3:生产设备的折旧要综合考虑
总体上讲,符合前述政策规定的企业在具体选择折旧方法时,既要考虑折旧抵税的效应,又要考虑企业的现金流量及资金时间价值对折旧方法的影响。如某生产企业为经营需要,于2003年12月购买一台设备,设备价款10000元,预计使用期限5年,预计净残值率5%,适用企业所得税税率33%,折现率6%。分别采用平均年限法、年数总和法和双倍余额递减法计提折旧。由表1计算结果可知,同一项固定资产在折旧年限、折旧金额、税率一致的情况下,采用平均年限法折旧抵税金额折现最少,年数总和法次之,双倍余额递减法最优。虽然三种方法的结果相差不大,但如果固定资产原值达到上千万元时,就会产生很大差异。另外,三种方法前几年折旧抵税金额是不同的,平均年限法每年相等,而后两者逐年降低。这就意味着如果前几年企业处于税收减免期时,加速折旧法会减少应纳税所得额,从而使企业实际享受的税收优惠减少。因此,当企业适用的税率前后有差别时,采用何种方法还得进行具体计算。
案例4:固定资产修理费支出
在生产企业中,每年的固定资产修理项目多、金额大,如果操作得当同样可以增加进项税的抵扣。根据《增值税暂行条例》,下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣:购进固定资产;用于非应税项目的购进货物或者应税劳务;用于免税项目的购进货物或者应税劳务;用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务;非正常损失的购进货物;非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。修理费包含的进项税能否抵扣,关键是看修理费支出是不是属于资本性支出。如果属于资本性支出,其包含的进项税额则不允许抵扣;如果可以从当期的费用中列支,其包含的进项税额则可以抵扣。
《企业所得税税前扣除办法》规定,符合下列条件之一的固定资产修理,应视为固定资产改良支出:发生的修理支出达到固定资产原值20%以上;经过修理后有关资产的经济使用寿命延长二年以上;经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。达不到上述条件的可以作为当期费用。因此如果企业发生一些固定资产修理改良支出,应当考虑税法的规定,预算尽量不要超过资产原值的20%。
责任编辑 刘莹
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