时间:2020-05-19 作者:本期特约解答 ★唐爱军★
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摘要:
1、问:企业有一栋50年产权的房屋,现在想置换一套新房产,需要再支付一笔资金,那么这一整套业务包括涉及的税款问题该如何处理?
答:在会计处理方面,按现行会计制度和准则规定,如果支付的资金(补价)不高于所支付的资金与换出房屋公允价值合计金额的25%,则该项交易属于涉及补价的非货币性交易业务,如果高于25%的属于货币性交易。属于货币性交易的,要将交易视为以公允价值(这里的公允价值一般是按双方议定的价格确定,如没有议定价格或者议定价格显失公平的,按同一楼盘公开销售价格或者平均销售价格计算)购买新房,并对旧房按固定资产清理程序处理账务,出让旧房屋的价格为所换入新房的公允价值与所支付货币资金的差额,按此差额做营业外收入并确认旧房清理损益;属于非货币性交易的具体会计处理建议查看《企业会计制度》及《企业会计准则——非货币性交易》。
税务处理方面可能涉及多个税项。其中营业税、土地增值税和企业所得税方面是将此业务视同两项业务看待,即以公允价值出售旧房和购置新房,其中出售旧房的计税收入为出让旧房的公允价值。印花税方面,同样是将该交易视同两项业务,分别对销售和购入产权转移书据计税贴花。另外,购买房产还...
1、问:企业有一栋50年产权的房屋,现在想置换一套新房产,需要再支付一笔资金,那么这一整套业务包括涉及的税款问题该如何处理?
答:在会计处理方面,按现行会计制度和准则规定,如果支付的资金(补价)不高于所支付的资金与换出房屋公允价值合计金额的25%,则该项交易属于涉及补价的非货币性交易业务,如果高于25%的属于货币性交易。属于货币性交易的,要将交易视为以公允价值(这里的公允价值一般是按双方议定的价格确定,如没有议定价格或者议定价格显失公平的,按同一楼盘公开销售价格或者平均销售价格计算)购买新房,并对旧房按固定资产清理程序处理账务,出让旧房屋的价格为所换入新房的公允价值与所支付货币资金的差额,按此差额做营业外收入并确认旧房清理损益;属于非货币性交易的具体会计处理建议查看《企业会计制度》及《企业会计准则——非货币性交易》。
税务处理方面可能涉及多个税项。其中营业税、土地增值税和企业所得税方面是将此业务视同两项业务看待,即以公允价值出售旧房和购置新房,其中出售旧房的计税收入为出让旧房的公允价值。印花税方面,同样是将该交易视同两项业务,分别对销售和购入产权转移书据计税贴花。另外,购买房产还涉及契税,按《契税暂行条例细则》规定,本项交易的契税应该由支付差价的一方即你单位按补交的差价计征契税。另外还会涉及城市维护建设税、教育费附加等,按相应计缴的营业税税额计算。
最后,如果你单位拟换出的房屋不是自建形成的,那么可以按照《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》(财税[2003]16号)的规定确定营业额:“单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权,以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的,以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。”且税务总局还发函明确,此类情况下无论该不动产或土地使用权上一环节是否已缴纳营业税,均应按照上述规定,以全部收入减去该不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为计税营业额,但要严格符合有关凭证管理要求:“营业额减除项目支付款项发生在境内的,该减除项目支付款项凭证必须是发票或合法有效凭证;支付给境外的,该减除项目支付款项凭证必须是外汇付汇凭证、外方公司的签收单据或出具的公证证明。”
2、问:我单位收到了客户的银行承兑汇票,按约定我们按扣除承兑贴现利息后的金额作往来或收入,把扣除的贴现利息冲减了财务费用。之所以这样处理,是因为我们认为通常发生的承兑汇票贴现利息费用都进入了财务费用核算,因此预先扣除的贴现利息也应该冲减财务费用。但税务部门却认为应该按照价外费用处理,进入收入核算。请问应如何处理?
答:正如你问题所述,通常单位票据结算所发生(支付)的贴现费用作为财务费用处理,但如果仔细分析业务实质,还是比较复杂的。实践中,此类问题可能存在多种情形,常见的有:(1)在合同中约定的结算方式为票据结算,且约定了贴现利息金额,我们认为这属于税法所说的价外费用;(2)合同约定的结算方式为非票据结算,当然不涉及现贴利息,但实际结算时双方另行约定改为票据结算,并由付款方承担相应的贴现利息。这种情况在税法及会计制度上都属于“修改其他债务条件——同意延长债务偿还期限但要加收利息”的债务重组。
对于第(1)种情况,按目前的税法规定,随同销售而发生的手续费无论怎样开票或会计上如何核算,该部分加收的利息都属于价外费用,要并入计税收入,且税法未明确区分手续费为因何发生及何种性质的手续费,理解为各类手续费均相同,这样规定是为了杜绝假借各类名目侵蚀税基。
对于第(2)种情况,会计方面,会计准则规定在实际收到债权(问题中收到银行承兑汇票即为收到债权)时,实际收到的金额大于应收债权账面余额的差额,冲减当期财务费用。但在税务方面,《企业债务重组业务所得税处理办法》(国家税务总局令第6号)规定:“以修改其他债务条件进行债务重组的,债务人应当将重组债务的计税成本减记至将来应付金额,减记的金额确认为当期的债务重组所得;债权人应当将债权的计税成本减记至将来的应收金额,减记的金额确认为当期的债务重组损失。”但问题中所述修改债务条件以后,应收债权的计税成本发生了增计而非减计,则相应增计的金额应该确认为债务重组收益。
另外,我们认为在第(2)种情况下,实践操作可能涉及双方约定的贴现利息的入账凭据问题,如债务人以票面金额10万元的承兑汇票偿付账面余额9.8万元的应付账款,其中0.2万元差额属于债务人因债务重组而负担的贴现利息。对此,比较规范的做法是债权人向债务人开具0.2万元的利息费用收据(理论上应该是到税务机关申请代开利息收入发票,但据了解目前税务机关尚不代开此类发票),作为双方记账依据,则税务方面应该按利息收入计缴营业税且要并入所得税应税收入。
3、问:我单位为邮政电信企业,营业税纳税义务人。为了更好地开展业务,采取了“预存话费送礼品(实物)”的销售方式,如预存话费100元可以送一桶油。请问上述行为是否为混合销售行为,是否需要就所送物品计缴增值税?另外,我单位在业务宣传时随机送出的礼品,计入业务宣传费;送客户烟酒等实物,计入业务招待费;过年过节时发给职工的大米、油及水果等,计入福利费。上述业务是否需要就所送实物按增值税视同销售的相关规定计缴增值税,并就所缴税费计入相关会计科目?
答:对第一项业务,在税务处理方面,国家税务总局曾先后以国税函[2003]847号(对移动)、国税函[2003]1401号(对联通)、财税[2004]215号(对电信)、国税函[2006]235号(对网通)等文件对类似业务作出明确,如财税[2004]215号文规定:“电信企业在发展业务过程中,为留住老用户、发展新用户或鼓励用户入网以及推广使用新业务,采用积分计划等多种营销方式,对达到一定消费规模的用户提供一定额度的业务使用时长、流量或业务使用费优惠折扣,以及采用捆绑销售方式提供的话机或其他有价物品、有价通信卡等支出,应作为商业折扣或成本费用允许在税前扣除。对为了宣传推广而随机给予已有用户或潜在客户免费提供有价通信卡或其他有价物品等支出,应作为业务宣传费按规定标准扣除。”可比照处理。会计处理方面,未见相应的明确规定,目前一种观点是将赠品成本转入主营业务成本,不单独确认销售收入;另一种观点是将赠品成本转入销售费用。我们认为具体处理要看业务实质,问题中赠送礼品目的实为促销,所以按税务总局函规定做销售费用更为合理。
对于其他几项业务,(1)业务宣传中送给大客户特定人员的礼品,税务方面规定作为业务招待费,随机送出的礼品,作为业务宣传费。另外,礼品赠送给个人的可能会涉及代扣个人所得税问题。会计处理上我们认为作为销售(营业)费用比较合理。(2)送客户的烟酒等礼品参照(1)处理。(3)过年过节时发给职工大米、油及水果等是条例所说的“用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务”,属于进项税额不得从销项税额中抵扣的情形,不用按视同销售处理。
4、问:地方税务局免征房产税和土地使用税如何进行会计处理?
答:属于法定直接减免的,不需计提税金,不做会计核算,如果企业已自行计提可以按原口径冲回。属于特定减免及企业已经计提但未缴纳时获准享受免税的,或者交纳后享受减免税而返还的,按原口径作反向登记冲回即可(借记“银行存款”等,贷记“管理费用”科目)。
5、问:我单位是一个杂志社,有时客户以自己的产品为抵广告款,也不向我方开具发票。但我方每次都开具服务业发票,并按期缴纳税款。请问:我方收到产品后,应该记入哪个科目;收到的产品我方一般在举行活动时,作为赠品或奖品发给客户,是否需要缴纳增值税?
答:你说的情况属于以物易物的交易,按税法要求,规范的做法是双方均开销售发票,确认收入。此业务在会计上属于以非货币资产清偿债务的债务重组。按照现行企业会计制度、准则规定,接受非现金资产清偿债务的,债权人应按应收债权账面价值加上应支付的相关税费,作为所接受非现金资产的入账价值。但你单位是杂志社,不执行企业会计制度,则你单位可参照此规定进行账务处理,增设“商品存货”之类的会计科目对换回的存货进行核算。
按照我们理解,如果杂志社不是增值税(一般)纳税人,前述换入的存货不存在抵扣进项税问题,因此将其作为赠品或奖品发给客户,不属于《增值税暂行条例》规定的“将自产、委托加工或者购买的货物无偿赠送他人”,而类似于“将购入的货物用于集体福利或个人消费”,不需要缴纳增值税。但将货物赠送或者奖励给个人的,可能涉及代扣个人所得税。具体做法建议进一步向当地税务机关咨询。
6、问:看了《财务与会计》综合版2006年第4期问题解答的第10题关于按合同收取逾期付款利息需纳入营业税的问题后,我还想就相关问题做进一步了解:我所在的施工企业收取业主延期退还的施工准备金的利息、滞纳金,因与之相关的施工准备金不属于营业税纳税范畴,该项业务产生的利息、滞纳金是否要缴纳营业税?
答:这种情况下是否按销售项目计税,主要看是否属于价外费用。关于价外费用的范围,在营业税相关规定中没有明确,在增值税的有关规定中比较明确:(1)所谓价外费用是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金(延期付款利息)、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。凡价外费用,无论其会计制度如何核算,均应并入销售额计算应纳税额。(2)《国家税务总局关于增值税若干征管问题的通知》(国税发[1996]155号)规定:对增值税一般纳税人(包括纳税人自己或代其他部门)向购买方收取的价外费用和逾期包装物押金,应视为含税收入,在征税时换算成不含税收入并入销售额计征增值税。营业税的价外费用也可以比照这些规定。
比照这些规定,你单位收取的施工准备金利息、滞纳金与劳务价款没有直接关系,不严格属于价外费用。不过要是在施工结算合同中即约定了此类费用的,就有可能被认为是价外费用。
7、问:工业企业在建工程的违约金收入(对方建筑公司未按时交工的罚款)是应该冲减工程成本,还是应作为营业外收入?如冲减成本,税法上又应如何处理,是否需要调增应纳税所得额?
答:此问题未见会计制度和税法明确规定。分析该违约金的实质,是因延期交工实际会对业主造成一系列的损失,其中最直接的是通常会加大在建工程的成本,因而延期交工的违约金具有补偿性质,所以在会计上冲减工程成本更为合理。但税务方面,考虑到此违约金在支付方账务处理时是作为准予扣除的营业外支出列支的,因此税务机关通常会要求收到一方做营业外收入,以避免因非正常原因虚减税基。所以我们理解,会计处理时冲减工程成本,纳税时调增收入,并相应调整因此而影响的固定资产折旧额。当然,是否实际调整,请及时与主管税务机关沟通为宜。
8、问:企业收到环保部门拨来的治理环境污染费是否计入收入缴纳企业所得税?
答:是否计入收入纳税要看款项性质,通常情况下此类款项可分为补贴性质和指定用途的项目专款。实行收支两条线以后,此类款项都应该由地方财政部门拨付,通常会明确款项性质,甚至会指定具体的核算科目。(1)如果是补贴性质,应该计入补贴收入,则计入企业利润并计缴企业所得税。(2)如果是项目专款,通常称为专项拨款,企业收到的专项拨款作为专项应付款处理,待拨款项目完成后,属于应核销的部分,冲减专项应付款;其余部分转入资本公积。这种情况下不直接做收入核算,也不需缴纳企业所得税。
9、问:我企业生产一种类似于彩票机的电子产品,为业务便利将自产的“彩票机”作为售货机使用。请问该自产产品的会计、税务怎么处理比较好?
答:这种情况的自用自产产品,会计上因不满足收入确认条件,所以不确认收入,只结转成本。按照《财政部关于自产自用的产品视同销售如何进行会计处理的复函》(财会字[1997]26号)的规定,自产自用的产品在移送使用时,应将该产品的成本按用途转入相应的科目,借记“在建工程”、“应付福利费”等科目,贷记“产成品”等科目。
在税务方面,自用自产货物要视同销售计缴增值税、消费税、资源税等。企业将自产的产品用于前述用途时应交纳的增值税、消费税等,借记“在建工程”、“应付福利费”等科目,贷记“应交税金——应交增值税(销项税额)”、“应交税金——应交消费税”等科目。按税收规定需要交纳所得税的,可参照《财政部、国家税务总局关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答(三)》中关于对“企业对外捐款资产在计算所得税时应如何进行会计处理及进行纳税调整”的有关解答处理。
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