摘要:
会计对象是交易或事项,但并非交易或事项的所有方面都被会计反映了。会计反映还是不反映,涉及会计的边界。会计反映又有两种方式:通过确认在表内揭示和通过披露在表外报告。,是表内确认还是表外披露,涉及会计内部反映方式的边界。会计信息应该反映经营主体的风险,从微观角度看,以利于信息使用者决策;从宏观角度看,以利于社会资源配置。但会计的两个边界将诸多信息阻隔在外或边缘化,使得会计系统未能充分发挥反映和管理风险的作用。随着信息技术的发展和会计对象的创新,会计的这两个边界的界标都需要移动:会计信息系统的边界应拆除,会计表内确认的边界也应扩展。
一、会计及其表内确认的边界
会计反映交易或事项的基本方法是:将交易或事项的部分基本要素抽象为会计要素,再用会计要素来归集交易或事项的相应基本要素的信息。一项交易由一系列因素构成,包括参与主体、价值物、时间、地点、经济主体之间的关系等基本要素,现代会计所反映的主要是这些要素中的“价值物”及围绕这些价值物形成的“经济关系”,会计要素抽象的主要是这两个方面。其中:资产要素反映价值物及围绕价值物而形成的权利;负债和所有者权益反映围绕价值物而形成的义务;收入...
会计对象是交易或事项,但并非交易或事项的所有方面都被会计反映了。会计反映还是不反映,涉及会计的边界。会计反映又有两种方式:通过确认在表内揭示和通过披露在表外报告。,是表内确认还是表外披露,涉及会计内部反映方式的边界。会计信息应该反映经营主体的风险,从微观角度看,以利于信息使用者决策;从宏观角度看,以利于社会资源配置。但会计的两个边界将诸多信息阻隔在外或边缘化,使得会计系统未能充分发挥反映和管理风险的作用。随着信息技术的发展和会计对象的创新,会计的这两个边界的界标都需要移动:会计信息系统的边界应拆除,会计表内确认的边界也应扩展。
一、会计及其表内确认的边界
会计反映交易或事项的基本方法是:将交易或事项的部分基本要素抽象为会计要素,再用会计要素来归集交易或事项的相应基本要素的信息。一项交易由一系列因素构成,包括参与主体、价值物、时间、地点、经济主体之间的关系等基本要素,现代会计所反映的主要是这些要素中的“价值物”及围绕这些价值物形成的“经济关系”,会计要素抽象的主要是这两个方面。其中:资产要素反映价值物及围绕价值物而形成的权利;负债和所有者权益反映围绕价值物而形成的义务;收入和费用要素是对所有者权益要素变动的进一步解析。每一类要素又根据企业经营管理的需要,按具体价值物及其权利或义务形态划分为不同要素项目。不难看出,现代会计主要反映交易或事项的价值方面,即提供价值信息是其核心;而参与主体、时间、地点等其他信息被忽略或边缘化了。现代会计的边界也就在这里:价值信息。凡是会计主体拥有的具有经济利益的权利(财富)要反映,凡是与会计主体拥有的财富相关的义务关系(债权人关系和所有者关系)要反映。凡是与此无关的会计不反映。
受记账技术、信息载体、计量方法等会计系统内外条件的局限,现代会计并非对所有价值信息都采用同等方式反映。对符合会计要素定义并可计量的价值信息,现代会计采用表内确认方式揭示;对不符合会计要素定义或虽符合会计要素定义但不可计量的价值信息,现代会计采用表外披露。表内确认与表外披露的界标即在这里:会计确认标准,即会计要素定义标准和可计量标准。
不过,会计的表外披露信息并不像界标所标定的那么宽泛。目前公司财务报告在表外披露的信息(财务报表附注)主要有两类:一类是对表内数据的解析性注释,另一类是一些所谓的重要事项,主要是担保、投资等重要交易合同信息以及诉讼等事项。其中前一类是表内确认与表外披露交叉反映的信息(属于表内确认信息);而后一类则主要属于不符合会计要素定义标准的信息。比如,担保或未决诉讼通常即是不符合负债或费用要素定义的交易信息,具体而言主要是指其不符合要素定义概率标准(即确定程度)。还有哪些价值信息未表内确认,也未表外披露呢?主要有两类:一类是不容易计量的人力资产;另一类是不符合要素定义的交易合同权利或义务(交易合同权利或义务不符合要素定义主要是指不符合要素定义的概率标准,要素定义的其他特征通常是符合的)。
二、会计边界带来的问题
会计内外边界带来的问题是很多信息被排除在会计系统之外,会计信息的决策有用性大打折扣。信息提供者不得不构建其他信息系统,以提供更宽泛的信息。交易地点、交易对象的详细情况、会计个体自身的交易作业等信息都放在了其他信息系统中。交易或事项的要素信息被会计系统与非会计系统肢解和分离储存,另有一些数据则被这两个系统抛弃,成为“沉寂数据”。我们从每个系统中都只能获得“盲人摸象式”的局部交易视图。这并非只是理论上的分析,也是实践中的表现。比如,在信息化步伐较快的银行业中,除了会计系统,银行普遍建立了信贷业务、个贷业务、核心业务等交易系统。从事过银行审计的人员会发现,很多有价值的信息根本不是从会计系统获得,而是从这些交易系统中获得的。同时,银行业的电子化稽核(内审)系统的数据源根本无法建立在会计系统之上,而是建立在交易系统之上。
不论是从理论上看,还是从实践上看,会计确认与会计披露的边界也影响了会计系统的效用。交易信息本身是多层次的,多层次的信息也更有利于信息使用者的决策,而会计系统却用会计确认标准将信息简单地“一分为二”。其中的会计要素定义标准将过多的信息排除在了表外。而且,现代会计对会计要素定义标准中的概率标准的运用,并不是基于科学,而是基于习惯思维。比如,合同权利与应收款在可能性程度上有分别吗?应收款表明交易进展至更深阶段,而合同权利表明交易处在初级阶段,因此,我们基于习惯思维认为应收款的确定性程度比合同权利的确定性程度高。我们并没有科学评估:应收款坏账比率与违约导致的合同权利丧失比率究竟谁高谁低呢?如果基于这种评估,我们可能得出完全不同的结论。会计信息是为了帮助使用者判断和管理风险,但从实践层面看,众多表外信息放之表外,影响了会计信息在风险预警方面的作用。比如,担保信息放在表外,就未能全面反映企业的风险状况。同样5000亿元贷款规模的两家银行,甲银行贷款的综合抵质押率是70%,而乙银行贷款的综合抵质押率是40%,其风险状况是不一样的,但据现代会计的表内信息反映,两家银行的风险状况却完全相同。实际上因担保而破产或陷入财务困难的公司越来越多,而表内信息却未能事前预警。
三、构建惟一“交易视图”的会计系统
一个不能完整反映风险、不能将主风险纳入表内反映的会计系统应该改造。改造方式是撤除会计系统与非会计系统的界标,构建惟一交易视图的会计系统;移动会计确认的边界,扩展表内确认信息的范围。具体来说:
一是拆除会计系统的界标,运用信息技术,将价值与非价值信息统一到一个大信息系统中,建立更具包容的会计系统。在手工环境下,交易系统与会计系统是分离的,应充分利用信息技术,把会计系统与交易系统无缝嫁接。这并非只是理论上的展望,而是可实现的,也是正在实现的。现在许多企业都建立了会计系统和各类交易系统,他们只需进行流程再造、系统改造,以整合各个信息系统,将会计系统与交易系统融合在一起。会计系统与其他系统嫁接后,会计系统的边界就消失了,企业只有一个信息系统,只有一个惟一的交易视图。整合后的会计信息系统的未来改造就只是内在结构调整或容量扩充,将更多沉寂数据整合进入信息系统。
二是移动会计确认的界标,扩展表内核心信息的范围。在银行等行业中,附属债权利等表外权利十分巨大,而贷款企业的附属义务也十分巨大。投资合同和购销合同信息对企业财务状况也有重要影响。会计系统应尝试将这些信息纳入表内反映。按传统思维习惯,这些合同信息与传统表内信息的确定性程度是不一样的。笔者认为,为了将不同确定性程度的信息分开,可建立表内信息按确定性程度分层反映的模式。在现代信息技术条件下,这是容易实现的。不过,这要求传统会计学及其研究人员从内部变革,包括:充分考虑信息技术带来的冲击,重新思考会计系统的内容、结构以及借贷记账法等会计方法;修正资产、负债等会计要素的概念,使它们涵盖更宽泛的对象物,负载更宽泛的财务信息等。移动会计确认的边界后,表内确认与表外披露之间的新界标是什么?主要是可计量标准。只要是可计量权利和义务,都应纳入表内;只有不可计量信息才应“不得不”通过表外披露。
四、结语
信息使用者为什么需要信息?因为其决策权衡的是实体或项目的风险和收益,而信息反映了实体或项目的风险和收益。会计活动是管理风险的活动,会计系统是管理风险的系统,会计信息是反映风险的信息。现代会计需要拆除或调整其外部界标和内部结构,与其他信息系统融合,建立统一的信息视图,提供更多量化信息,以提升其风险管理能力。
责任编辑 崔洁