时间:2020-05-22 作者:李晓慧 (作者单位:中央财经大学)
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摘要:
目前公司中有关资产损失的不正常事项普遍存在:一是把资产损失挂在某一科目中,不及时确认损失、藏匿损失;二是公司确认资产损失总希望借助外力:如要求注册会计师确认,财政部门、国资局或税务局核准;三是不按规定定期清产核资,以确认资产的真实状况;四是把国家统一安排的清产核资作为调节盈亏的工具,根据需要确认上报损失。面对这些不正常的事项,注册会计师在审计中应如何关注企业的资产损失呢?
一、坏账损失的相关处理
[案例1]注册会计师李浩审计华兴公司2004年度会计报表时,发现华兴公司把“应收账款——塑料加工厂”100万元全部确认为坏账损失。经询问,该应收款项系应收李发的塑料加工厂的货款,2002年李发失踪,两年后公安机关出具了李发失踪的法律文件,但目前李发的塑料加工厂由其儿子改制为塑料加工有限公司继续经营着。
[讨论与分析]
1、如果华兴公司追溯该债权,向法院提出清算李发公司偿债的申请时,获取什么证据才能确认坏账损失?(1)法院或公安机关出具的债务人失踪、死亡的法律文件;(2)经注册会计师审计的李发公司清算会计报表,以确认其剩余财产确实不足清偿债务。
2、如果华兴公司向法院提出诉讼要求李发儿...
目前公司中有关资产损失的不正常事项普遍存在:一是把资产损失挂在某一科目中,不及时确认损失、藏匿损失;二是公司确认资产损失总希望借助外力:如要求注册会计师确认,财政部门、国资局或税务局核准;三是不按规定定期清产核资,以确认资产的真实状况;四是把国家统一安排的清产核资作为调节盈亏的工具,根据需要确认上报损失。面对这些不正常的事项,注册会计师在审计中应如何关注企业的资产损失呢?
一、坏账损失的相关处理
[案例1]注册会计师李浩审计华兴公司2004年度会计报表时,发现华兴公司把“应收账款——塑料加工厂”100万元全部确认为坏账损失。经询问,该应收款项系应收李发的塑料加工厂的货款,2002年李发失踪,两年后公安机关出具了李发失踪的法律文件,但目前李发的塑料加工厂由其儿子改制为塑料加工有限公司继续经营着。
[讨论与分析]
1、如果华兴公司追溯该债权,向法院提出清算李发公司偿债的申请时,获取什么证据才能确认坏账损失?(1)法院或公安机关出具的债务人失踪、死亡的法律文件;(2)经注册会计师审计的李发公司清算会计报表,以确认其剩余财产确实不足清偿债务。
2、如果华兴公司向法院提出诉讼要求李发儿子偿债时,获取什么证据才能确认坏账损失?(1)法院或公安机关出具的债务人失踪、死亡的法律文件;(2)李发的塑料加工厂由其儿子改制为塑料加工有限公司继续经营着的情况说明及其相关证据;(3)律师对此诉讼事项的法律意见书。
3、如果李发儿子承认偿债的义务,但由于公司长期亏损,无法偿还时,获取什么证据才能确认坏账损失?(1)企业有依法催收磋商记录;(2)经注册会计师审计的确认债务人已资不抵债或连续3年亏损的债务人公司的会计报表及其审计报告;(3)最近3年内债权人与债务人没有任何业务往来的说明及相关证据。
[案例2]注册会计师李浩承办华兴公司清产核资专项审计中,发现:1、应收晋美公司的款项560万元,由于晋美公司已不存在,确认为坏账,但应付晋美公司的款项280万元,仍在账上。
2、应收华美公司的款项720万元,账龄5年,华兴公司认为由于5年内从未催收该款项,二者之间也没再发生过任何交易,已经超过了追溯债权的诉讼时效,就确认该款项为损失,并要求注册会计师提供损失鉴证意见。
3、华兴公司把公司内部单方挂账或金额不相等的往来款项30万元作为坏账损失
[讨论与分析]
1、如果注册会计师能够获取华兴公司提供的从工商管理部门查出晋美公司不存在的证据,可以据此确认应收账款560万元为坏账损失,280万元确认为无法偿还的收益;如果不能够获取外部证据,仅仅是华兴公司内部说明晋美公司不存在,注册会计师不能为华兴公司确认该应收账款为坏账损失出具鉴证意见,只能根据华兴公司坏账准备的计提比例,确认预计损失。
2、虽然应收华美公司的款项已经超过了追溯债权的诉讼时效,但在这次清产核资中,华兴公司仍应当积极采取措施催收,尽可能挽回一些损失,因此,华兴公司必须提供以下证据,注册会计师才能对此损失出具鉴证意见:(1)向华美公司的催收磋商记录以及认定最近3年内没有任何业务往来的证据;(2)华美公司已经资不抵债、连续3年亏损或连续停止经营3年以上的证据;(3)华兴公司没有催收该款项的原因及其责任认定。如果华美公司经营情况良好,而华兴公司向华美公司催收磋商时对方不予理睬,华兴公司应当起诉华美公司,并可以根据律师的意见全额确认预计损失。
3、注册会计师获取以下证据后,才能对企业内部单方挂账或金额不相等的往来款项的差额出具损失鉴证意见:(1)企业对于单方挂账产生的内部证据,包括:会计核算有关资料和原始凭证,相关经济行为的业务合同,形成单方挂账的详细原因;(2)债务方提供的不承认此笔挂账的理由;(3)由管理层批准处理的文件或决议,以及清产核资企业进行账务调整的相关凭证。
二、存货损失的相关处理
[案例3]注册会计师李浩审计华兴公司2004年度会计报表时,发现:
1、2004年A产品大量盘亏,追查原因发现该存货早已发出,但没有做相关的账务处理。
2、2004年原材料B740万元盘盈。
3、2004年11月原材料C被盗,该存货账面价值为10万元,追究仓库保管人的责任和向保险公司索赔,共计获取赔偿6000元。
4、F仓库的储存的D产品已经超过有效使用期。
[讨论与分析]
1、追查与存货发出相关的原始凭证,如销售合同或代销合同、货运凭证、销售发票或代销清单。如果销售成立,收到的凭证计入账外,开成“小金库”,注册会计师应当建议被审计单位以这些原始凭证为依据作为重大错账追溯调整。
2、注册会计师应当在检查以下证据的基础上确认盘盈的存货:(1)存货盘点表;(2)存货保管人对存货盘盈情况的说明;(3)盘盈存货的价值确定依据(包括相关的入库手续、相同相近存货采购发票价格等)。
3、对被资存货,获取以下证据可以确认损失:(1)向公安机关的报案记录及公安机关立案、破案和结案的证明材料;(2)涉及责任人的责任认定及赔偿金额说明;(3)涉及保险索赔的,应有保险公司理赔情况及其说明等;(4)存货的价值确定依据。
4、对于超过有效使用期或报废、毁损的存货,如何确认损失?(1)对于单项金额较小的存货,应取得由企业内部物资管理部门、技术部门、财务部门等联合出具的技术鉴定证明,对于单项金额较大的重要存货,应取得国家有关技术鉴定部门或具有技术鉴定资格的机构出具的技术鉴定证明;(2)涉及保险的,应有保险公司理赔情况及其说明;(3)企业内部关于存货报废、毁损情况说明及审核批准资料;(4)可收回利用或变现的价值情况及说明;(5)企业有关责任认定、责任人赔偿说明和内部核准资料。
三、固定资产、在建工程损失的相关处理
[案例4]注册会计师李浩审计华兴公司2004年度会计报表时,发现:
1、长期挂账实际已经停工报废的工程1300万元系政策性停建的工程,已停建5年,公司总希望能够恢复建设,一直没有处置。
2、公司的两台锅炉申请报废。
3、由于水灾,一车间设备全部报废。
[讨论与分析]
1、将工程账面投资扣除残值后的差额部分,依据下列证据,确认为损失:(1)国家明令停建项目的文件;(2)规划部门、工程计划管理部门出具的工程停建、拆除通知书;(3)企业对报废、废弃的在建工程项目出具的鉴定意见和原因说明及核批文件,其中单项数额较大的在建工程报废,应当有行业专家参与的技术鉴定意见;(4)工程项目实际投入的价值确定依据;(5)可回收利用的残值情况说明。
2、确认两台锅炉为损失的证据有:(1)特种设备检验所出具的“特种设备报废检验报告”;(2)锅炉相关的原始凭证;(3)企业内部关于存货报废、毁损情况说明及审核批准资料;(4)可收回利用或变现的价值情况及说明;(5)企业有关责任认定、责任人赔偿说明和内部核准资料。
3、确认受灾车间设备损失的证据有:(1)企业关于遭受重大灾难的情况说明及审核批准资料;(2)国家有关技术鉴定部门或具有技术鉴定资格的机构出具的技术鉴定证明;(3)涉及保险的,应有保险公司理赔情况及其说明;(4)企业可收回利用或变现的价值情况及说明;(5)企业有关责任认定、责任人赔偿说明和内部核准资料。
四、长期投资损失的相关处理
[案例5]注册会计师李浩在审计华兴公司2004年度会计报表时,发现:
1、挂在“其他应收款”中的应收B公司20亿元,追查原始凭证发现,是华兴公司投资成立B公司,购买汽车50辆搞运输,目前50辆汽车不知去向,但其年检费用等仍从华兴公司银行账户上自动划出。
2、“长期股权投资—C公司”200万元,C公司已经资不抵债。
3、“长期股权投资—A公司”200万元在账上挂了10年,A公司早已改制不存在了。
4、截至12月3日,华兴公司的600万元的长期债券投资已经逾期。
[讨论与分析]
1、如果有证据证实确为投资,对于这种情况应追究相关责任人的责任,必要时要求司法部门介入,并予以纠正;如果有证据证明不属于投资,也应追查原因及其责任,在证据充分情况下可以确认坏账损失。
2、注册会计师应当实施必要的审计程序,获取以下证据确认长期投资的减值准备:(1)向C公司长期投资的原始凭证及其记账凭证:(2)C公司已经资不抵债的已审计会计报表和审计报告。
3、注册会计师应当建议投资方认定责任人的责任,在获取以下证据后,也可以确认其损失:(1)投资的原始凭证和相关文件;(2)投资方在被投资单位改制时,为什么没有维护其正当权益的情况说明及其责任认定和处理意见;(3)被审计单位目前采取的要求纠正被投资单位改制中问题的措施及其结果;(4)董事会关于资产损失确认的核准文件。
4、如果基准日后该长期债权投资已经出售或到期收回债权投资,不计提减值准备;如果尚未收回,可按照华兴公司规定的比例计提减值准备;如果债券发行单位已经宣告破产或进入破产、清算程序进行清理整顿而导致停业的,注册会计师在取得相关政府批文、正式公告等依据情况下,确认对该项债权投资全额计提减值准备。
五、资产损失确认的特殊问题
[案例6]华兴中外合资企业注册资本为100万元人民币,已经发展10年了,累计亏损为60万元人民币。2004年1月华兴公司董事会决议,聘请今明会计师事务所为其清产核资,核销资产后注册资本减少为40万元。今明会计师事务所不知能否承接该项业务?
[讨论与分析]
1、该案例中中外合资企业董事会没有权力约定华兴公司核销资产后注册资本减少为40万元。如果华兴公司董事会确实认为应当减资,则应按照相关法规规定的程序减少注册资本,但存续期内的公司不能自行通过清产核资核销资产、减少注册资本。
2、公司损失的内部处理程序应当按照财政部2003年9月3日发布的《关于印发<企业资产损失财务处理办法>的通知》的第十条规定办理。该案例中,注册会计师应当建议华兴公司自行清产核资或聘请注册会计师帮助其清产核资,但清产核资中确认损失必须经过法定程序,由公司管理层确认后,作为“管理费用”或“营业外支出”自列损失。
[案例7]注册会计师李浩审计华兴公司2004年度会计报表时,发现华兴公司产成品A产品已经过了有效期,不仅不能为企业带来经济利益,而且不及时处理会出现污染仓库等事项。由于华兴公司正在报送税务机关确认其损失,因此在会计报表上仍然挂有存货30万元。
[讨论与分析]
1、确认资产损失是被审计单位资产处置权和会计处理权,不用经税务部门核准。但确认损失进入“管理费用”或“营业外支出”的数额,经税务部门核准后才能在税前列支。
2、由于注册会计师在审计中已经取得确实的证据表明存货存在以下一项或若干情况,应当建议被审计单位及时将该存货的账面价值全部转入当期损失,并及时向税务机关申报扣除财产损失:(1)已霉烂变质的存货;(2)已过期且无转让价值的存货;(3)经营中已不再需要,并且已无使用价值和转让价值的存货;(4)其他足以证明无使用价值和转让价值的存货。如果被审计单位不接受注册会计师的建议,注册会计师应当视其重要性出具保留或否定意见的审计报告。
3、资产损失确认与纳税调整。在会计实务中,对于确有证据证明符合报废资产条件的,公司董事会应当通过决议批准其报废处理,但是否可以在税前扣除,必须经税务部门的批准。如果被审计单位拥有的资产符合全部转入当期损失的条件,被审计单位应当及时通过董事会等权力机关批准,并及时向相关税务部门申请核准扣除财产损失,这是合理避税的技技巧。被审计单位不能以税务部门没有核准扣除财产损失而不作相应的会计处理。如果税务部门不核准扣除财产损失,被审计单位报废资产仍需进行会计处理,但由于该损失未被核准在税前列支,需要作纳税调整。
责任编辑 孙蕊
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