摘要:
会计发展史表明,会计是通过对特定主体的产权及其变动的记录来实现对产权主体利益的保护,并建立在一定的产权关系基础上的。随着知识经济的兴起,人力资本是劳动生产力提高、利润获取和社会生产力发展的主要源泉和动力,产权制度从以“财务资本”为中心逐渐转向以“人力资本”为中心,这种产权关系的变动为人力资本会计提供了产权基础:人力资本产权。
广义地说,产权是指资本所有者(包括人力资本所有者和财务资本所有者)所拥有的,由资本的所有权、经营权、收益权、发展权、处置权等一系列资本权利所组成的权利集。资本产权这个产权集概念,既是一个“总量”概念,即产权是由许多权利构成的;又是一个“结构”概念,即不同的排列与组合决定产权的性质及其结构。根据张五常的“契约理论”,企业的初始收益权安排是:在工资合约中,劳动者拥有按契约规定的相对稳定的工资收入索取权,股东则拥有全部的不确定收益;在定额租约中,股东将企业出租给劳动者,因而取得固定的租金收入,劳动者享有取得所有不确定收益的权利;在分成合约中,缔约双方都要求取得固定的收入,风险收益或损失则按契约由缔约双方分享或分担。可见,人力资本产权是一种契约基础上的产权,其经...
会计发展史表明,会计是通过对特定主体的产权及其变动的记录来实现对产权主体利益的保护,并建立在一定的产权关系基础上的。随着知识经济的兴起,人力资本是劳动生产力提高、利润获取和社会生产力发展的主要源泉和动力,产权制度从以“财务资本”为中心逐渐转向以“人力资本”为中心,这种产权关系的变动为人力资本会计提供了产权基础:人力资本产权。
广义地说,产权是指资本所有者(包括人力资本所有者和财务资本所有者)所拥有的,由资本的所有权、经营权、收益权、发展权、处置权等一系列资本权利所组成的权利集。资本产权这个产权集概念,既是一个“总量”概念,即产权是由许多权利构成的;又是一个“结构”概念,即不同的排列与组合决定产权的性质及其结构。根据张五常的“契约理论”,企业的初始收益权安排是:在工资合约中,劳动者拥有按契约规定的相对稳定的工资收入索取权,股东则拥有全部的不确定收益;在定额租约中,股东将企业出租给劳动者,因而取得固定的租金收入,劳动者享有取得所有不确定收益的权利;在分成合约中,缔约双方都要求取得固定的收入,风险收益或损失则按契约由缔约双方分享或分担。可见,人力资本产权是一种契约基础上的产权,其经济权利构成了人力资本会计的产权基础。
从以上的分析可知,产权与会计之间存在着一种天然联系。在知识经济时代,企业的剩余索取权将不再是股东独占,而是按某一待定系数分散于劳动者与股东之间,两者拥有的权数是一种动态的、重复博弈的结果。通过契约明晰人力资本的产权,使传统会计的产权基础由“财、物”拓展为“人、财、物”,从而为人力资本会计的研究提供了一种新的思路与方法。
一、基于产权合约的人力资本会计的会计要素与会计等式
在对人力资本与财务资本的产权进行界定后,不难发现会计要素将由传统会计的资产(财务资产)、负债(财务负债)、所有者权益(股东权益或财务资本权益)、收入、费用、利润六个要素扩展到财务资产、人力资产、财务负债、人力负债、财务资本权益、人力资本权益、收入、费用和剩余九个要素。其中:人力资产、人力负债、人力资本权益是人力资本会计特有的要素;财务资产、财务负债、财务资本权益是传统财务会计(我们称之为“财务资源会计”)特有的要素;在工业经济时代,收入与费用配比的结果是“利润”,表明财务资本对“利润”的独享权,而知识经济时代,收入与费用配比的结果是“剩余”,表明财务资本与人力资本对“剩余”的共享权。财务负债、人力负债代表相关产权主体对企业的固定收入要求权;财务资本权益、人力资本权益则分别代表股东、劳动者对企业的收益(或剩余)的索取权;而收入与费用在现代产权环境下需重新界定。
人力资产、人力负债、人力资本权益这三个人力资本会计要素,是源于人力资本产权的确立和人力资本与财务资本的产权界定。这些要素的出现并不会改变传统会计要素的本质,而是对传统会计要素的扩充。因此,会计要素的确认标准是统一的,这样也有利于人力资本会计与传统的财务资源会计融为一体。
劳动者与股东之间的产权合约关系通过重新分类的会计要素,可以在会计等式中得到体现。采用分成合约的会计等式具有一般性,表现为“财务资产+人力资产=财务负债+人力负债+财务资本权益+人力资本权益”,体现了劳动者与股东之间相互雇佣、连续重复博弈的产权关系。在工资合约中,体现的是资本雇佣劳动(财务资本雇佣人力资本)的产权关系,其会计等式为“财务资产+人力资产=财务负债+人力负债+财务资本权益”。而定额租约体现的是劳动雇佣资本(人力资本雇佣财务资本)的产权关系,其会计等式为“财务资产+人力资产=财务负债+人力负债+人力资本权益”。对劳动者来说,被租企业股东的财务资本和在租期内支付给股东的租金的贴现值,应列作财务负债,这符合会计核算以产权主体为中心的思想。收入-费用=剩余,则表明股东和(或)劳动者在一定期间内拥有的产权变化。各种合约条件下的会计等式是知识经济时代企业产权各种权利的再现。
二、基于产权合约的人力资本会计的其他相关问题
1、关于会计前提。现代产权理论给会计前提研究的启示主要表现在:会计核算应以产权主体为中心,而不是传统意义上的会计主体;由于产权主体的地位和产权关系随契约关系的变化而变化,变化的周期取决于契约期限的长短,因此会计核算应强调契约周期,而不是持续经营和会计分期。人力资本的计量也面临许多不确定性,只运用传统的货币计量手段已不能满足信息用户对相关性的要求,还必须运用非货币计量手段。
2、关于会计计量。合约中规定的各产权主体的收益权,以及收入发生的时间和契约有效期限,为新增人力资源的会计要素计量提供了基础。人力负债是契约有效期内劳动者按时获取的固定工资的贴现值;人力资本权益值是契约有效期内劳动者所获得的不确定性风险收益的贴现值,体现了对剩余的索取权。财务资产、财务负债、财务资本权益则需在劳资双方契约关系发生变化时参照资本市场进行评估。
3、关于会计事项。现代产权理论表明,商品(含劳动力商品)交易实质上是商品所有者的权利交换。凡是发生了产权流动并可予以计量的交易事项就必须作为会计事项进行核算。在工资合约中,劳动者将自己的劳动能力出租给股东,股东承诺定期支付相对固定的工资,这一交易的产权流动在合约中得到了准确界定,是以股东为中心的会计核算事项;在定额租约中,股东将自己的企业出租给劳动者,劳动者承诺定期支付给股东相对固定的租金并保证原有财务资本得到保全,这一交易是以劳动者为中心的会计核算事项;在分成合约中同样存在以上事实。因此,在现代产权环境下,会计事项应描述为“可以界定的产权流动”。
责任编辑 闵超