摘要:
一、过错责任归责原则与无过错责任归责原则
注册会计师法律责任的归责原则是指对注册会计师在审计过程中所应承担法律责任的认定与归结的指导思想。在理论界,根据对审计方、被审计对象和委托方在审计过程中所形成审计责任关系的不同理解,存在着注册会计师法律责任的过错责任归责原则和无过错责任归责原则的分歧。
过错责任归责原则是指以存在主观过错为必要条件、以“无过错,即无责任”为基本出发点的认定和归结法律责任的原则。过错归责原则应用于注册会计师法律责任中具有以下基本特征:一是注册会计师必须对自己的过错行为负责。注册会计师在执业过程中实施某一行为时,必须明白或预知该行为可能产生的后果,并应当对该后果负责。二是注册会计师过错的大小同应负的责任成正比关系,即过错大则责任大、过错小则责任小。这里的过错大小概念不仅指注册会计师主观过错程度,还包括过错行为所造成的危害程度,衡量时必须将二者有机地结合起来。
无过错责任归责原则是指不以主观过错的存在为必要条件而认定和归结法律责任的原则。在现代社会,无过错的合法行为,同样可能产生损害。如审计人员在审计过程中即使严格遵循了审计程序和审计原则,仍然出现审...
一、过错责任归责原则与无过错责任归责原则
注册会计师法律责任的归责原则是指对注册会计师在审计过程中所应承担法律责任的认定与归结的指导思想。在理论界,根据对审计方、被审计对象和委托方在审计过程中所形成审计责任关系的不同理解,存在着注册会计师法律责任的过错责任归责原则和无过错责任归责原则的分歧。
过错责任归责原则是指以存在主观过错为必要条件、以“无过错,即无责任”为基本出发点的认定和归结法律责任的原则。过错归责原则应用于注册会计师法律责任中具有以下基本特征:一是注册会计师必须对自己的过错行为负责。注册会计师在执业过程中实施某一行为时,必须明白或预知该行为可能产生的后果,并应当对该后果负责。二是注册会计师过错的大小同应负的责任成正比关系,即过错大则责任大、过错小则责任小。这里的过错大小概念不仅指注册会计师主观过错程度,还包括过错行为所造成的危害程度,衡量时必须将二者有机地结合起来。
无过错责任归责原则是指不以主观过错的存在为必要条件而认定和归结法律责任的原则。在现代社会,无过错的合法行为,同样可能产生损害。如审计人员在审计过程中即使严格遵循了审计程序和审计原则,仍然出现审计结果不实。这便是因无过错行为需承担的一种无过错责任。一般来说,无过错责任不适用于刑法。无过错责任归责原则一般不考虑受害人的过错,要求法律对适用对象和范围予以特别规定,将其与过错责任归责原则的适用范围分开。
可见,上述两原则所体现的思路和着眼点是完全不同的。在认定和归结注册会计师法律责任时,审计界与法律界存在截然不同的两种观点。
二、审计界与法律界的分歧
注册会计师严格遵循了独立审计准则执业,但仍会出具与客观事实不符的审计报告。在这种过程合规结果有误的情况下,注册会计师要不要负法律责任?审计职业界的回答是否定的。他们认为,注册会计师对经审计的会计报表只起合法保证责任,而不是绝对保证其真实公允。注册会计师关注的是审计过程是否合乎执业规范,审计结果是在审计过程的基础上导出的,过程无问题结果也应无问题。认定和归结注册会计师法律责任的基本考虑是注册会计师于主观是否严格遵循独立审计准则与有关执业规范。可见,审计职业界认定和归结注册会计师法律责任的依据是过错责任归责原则。
对此,法律界则有着完全不同的观点和主张。他们认为,审计准则对“程序”规定得再详细,也不可能解决在特定单位审计过程中出现的问题,同时,现有审计准则由于其与社会发展、特定条件、公众意识的不适应性不能作为判定注册会计师是否承担民事责任的依据。退一步讲,即使将独立审计准则和有关执业规范作为判断注册会计师应否承担法律责任的依据,那么,注册会计师遵循了独立审计准则及有关规范也不等于必定会导出无问题的审计报告或其他相关审计结果。我国《民法通则》尽管并没有明确规定审计业务的无过错责任,但从最高人民法院有关的司法解释及法院的相关判例看,只要注册会计师为被审计单位出具的审计报告与被审计单位的实际情况不相符,因此遭受损失的利害关系人即可就不实部分追诉该注册会计师,从而使注册会计师对第三者的民事责任归责原则为无过错责任归责原则。
三、我国宜用过错推定归责原则
研究证明,独立审计制度从产生至今,其他各国通常采用过错推定的归责原则,而未运用过无过错责任归责原则也未采用过单纯的过错责任归责原则。
所谓过错推定归责原则,是实行举证责任倒置,不要求原告(第三者)去寻求行为人在主观上存在主观过错的证明,不必举证,而是从损害事实的客观要件及其与违法行为之间的因果关系中,推定行为人主观上有过错;如果行为人认为自己在主观上没有过错,则需自己举证,证明自己没有过错;证明成立者,推翻过错推定,否认行为人的侵权责任;证明不足或不能证明者,则推定过错成立,行为人应当承担侵权民事责任。
面对审计界与法律界的分歧,从民法的基本原理出发,充分考虑审计界的生存空间,借鉴国际通行做法,笔者认为,注册会计师审计的法律责任的认定与归结宜采用过错推定归责原则。注册会计师的责任从本质上说是一种信息公开担保责任,是对一种可能出现的具有侵权行为性质的信息公开违法行为承担法律责任的担保。因此,在为特定信息公开行为担保时,有一个对担保行为的性质进行认定的问题。如果事先发现信息公开文件有虚假内容,注册会计师可以在纠正或退出信息公开活动与维持或放任信息违法行为之间作出选择。实行过错推定归责原则有利于注册会计师作出合理选择,发挥对注册会计师违法行为的预防作用。另外,实行这一原则,有利于保护信息活动中弱势群体的利益。运用过错责任归责原则,举证责任是“谁主张,谁举证”,即提出赔偿主张的受害人,就加害人的过错举证,否则不能获得赔偿。但在诉讼举证中,由于注册会计师在信息公开活动中处于主导或优势地位,投资者只是被动地了解公开信息,第三者(受害人)因专业知识限制对注册会计师是否有过错难以举证。因此,为了保护信息弱势群体的利益,在认定和归结注册会计师法律责任时,适宜运用过错推定归责原则。
责任编辑 孙蕊