一些观点认为，在电子商务环境下，会计假设将发生全面变化。因为，电子商务系统是在虚拟企业模式下经营的。这个“虚拟企业”随着业务的发生而组成，随着业务的结束而消失。因此，会计主体已无法确认，由此引发的持续经营、会计分期，乃至货币计量假设等都将发生变化。

笔者认为，随着社会科学技术的进步，会计理论肯定会不断发展完善，但在今天还看不出虚拟企业和电子商务正在动摇会计主体假设这一重要的会计理论基础。为说清这个问题，笔者试图对虚拟企业和电子商务的实质进行分析，然后再谈会计主体假设是否因其出现而动摇。

一、虚拟企业概念的提出

虚拟企业的概念于1991年由美国Agile Enterprise Joumal的主编Kenneth Preiss先生首先提出。之后，人们对“虚拟企业”又做过进一步的阐述。最具代表性的观点有：

1、虚拟企业是由多个临时的动态联盟组成。它具有虚拟性、临时性、动态性。

2、虚拟企业随着业务的发生而组成，随着业务的结束而解散。

3、虚拟企业突破了传统企业间的界限。

4、虚拟企业能够对市场变化、顾客需求做出快速反应。

从以上观点不难看出，虚拟企业关注的重点是企业间的分工与协作，以及对市场变化与顾客需求的应变能力。其实这些一直都是企业追求的目标，是企业成功经营的真谛。笔者认为，虚拟企业概念给世人以提示：在企业的经营、管理中除了加强企业的内部管理外，同时也要给予企业间的分工、协作充分的重视。

虚拟企业概念是时代的产物，是企业经营、管理发展到一个新的阶段的标志。今天的社会环境要求我们必须重视企业间的相互协作；今天拥有的技术条件也使我们有能力强化、实现企业间的协作。

二、虚拟企业是一种思维模式

笔者认为，我们不应该把虚拟企业理解为一种经营模式，而应该理解为一种思维模式。虚拟企业是一个没有具体形态、没有经营场所、事实上不存在的企业。它所描述的是一个由若干具有经营场所，独立经营的实体企业组成的联盟。一个实体企业加入虚拟企业的目的非常明确——在虚拟企业中寻找最佳位置；在经营过程中获取最大利润；谋求与虚拟企业内部各实体企业建立长期稳固的合作关系。显而易见，这种追求、这些目标并不是虚拟企业特有的产物，只不过虚拟企业把它们提升到了一个新的高度。

商品交易过程，在虚拟企业模式与传统模式下并没有本质的区别。首先，签订交易合同，其次，采购方向供货方支付交易款，然后，供货方将交易商品送抵采购方所在地。交易的双方依然是实体企业。

将虚拟企业理解为一种思维模式原因有三：

1、任何一个实体企业都不会与虚拟企业进行直接交易。虚拟企业是不确定的，它忽而成立、忽而解散，既无固定场所、又无明确的经营者，其所属成员完全是一种随机的组合。面对这样一个机构，有哪一个实体企业愿意并敢于与这样一个“企业”进行交易？一旦出现贸易纠纷如何解决？

2、谁有能力经营、管理虚拟企业？虚拟企业的成员来自五湖四海。它们之间的协作完全是一种自愿的结合。只要一个实体企业能在虚拟企业中找到自己的位置，就可以成为虚拟企业的一员，没有任何一个人或一个机构会对这个虚设联盟的行为加以限制。按照这种思路向外延展，虚拟企业将是一个没有边界的“企业”。试问，哪一个机构有能力真正以经营、管理的方式把握这样一个联盟？如果确有一个企业在经营它，那么，它也就不是虚拟企业了。

3、虚拟企业不能成为投资对象。虚拟企业可以使交易增值是我们经常看到的另一面。毫无疑问，具有增值能力的企业会受到投资者的青睐。然而投资者面对的却是一个概念型的实际不存在的企业，因而无法圆自己的投资“梦”。其实，虚拟企业的增值表现在两个方面：首先，实体企业加入虚拟企业后经济方面的增值，即虚拟企业内部各实体企业间良好的协作关系可使交易成本大幅度降低；其次，服务方面的增值，良好的信息交换能力和数据处理能力，使实体企业通过虚拟企业获取对市场的快速反应能力、对客户需求的快速应变能力。因此，虚拟企业的增值仍然是其内部实体企业的增值。

由此可见，虚拟企业仅仅是一种思维模式，它强调的是实体企业间相互协作的重要性。

三、电子商务解决的问题

电子商务系统是一个以电子计算机为交易工具、以互联网为交易平台，实现跨时空完成商品交易的系统。它所提供的交易环境具有如下特点：交易内容“数字化”、交易场地“电子化”、交易过程“自动化”、交易空间“全球化”、交易时间“连续化”。

可以看出，计算机及网络的普遍应用，使电子商务与传统的交易方式相比具有非常明显的不同特征。它主要加强了信息交换能力、提高了信息处理速度、扩大了信息共享范围。因此，这种交易环境、交易方式、交易手段满足了现代人快节奏的生活步调，满足了现代人的个性化需求。简而言之，电子商务环境下交易的目的与过程并没有发生实质性的改变，只是改变了交易过程中数据的传递速度及数据的处理速度。

四、电子商务与会计主体假设关系的分析

许多文章都提到，电子商务经营过程中会计的四个假设将会发生变化。认为电子商务是通过虚拟企业模式进行经营，而这个虚拟企业随着业务的发生而组成，随着业务的结束而消失。会计主体在这样一个虚拟企业中无法确认，因此“持续经营”、“会计分期”、“货币计量”都必将随之而失去其前提性的地位。

笔者认为，传统的会计主体假设仍然适用于今天电子商务模式下的商品交易，并没有发生本质上的改变。之所以产生以上的错误看法，主要是对虚拟企业概念的理解、对电子商务模式下经营过程的理解出现了偏差。笔者的看法为以下几点：

1、作为思维模式的虚拟企业与现实经营模式下的实际企业并不一致。与其说会计主体在虚拟企业模式下无法确认，不如说虚拟企业不具备作为会计主体表述的一般企业的基本要素。因为，作为会计主体必须是明确的、具体的，不是（也不应该是）虚无飘渺的。显然，把一个思维模式的企业理解成为一个经营模式的企业是不合适的。

2、会计主体的核算内容及过程不取决于会计主体进行的交易。一般意义的会计主体在其经营期间可以进行多项交易。当在某一个时点一些交易已经结束时，另外一些交易或者正在进行中、或者正在准备中；每一笔交易的对象都可能不同；会计主体所进行的交易永远是逐笔进行，并且每一笔交易都有始有终（无论交易周期的长与短）。也就是说，传统的会计主体对在虚拟企业中完成的交易进行核算时，其核算内容及过程依然如故。所谓虚拟企业的“动态性”是指交易方之间的合作关系的动态性，并不是说合作关系结束，合作方之间的交易也随之蒸发。

3、交易过程中参与交易的交易方一定是一对一的、确定的。按照一般交易规则，交易由买卖双方构成。无论虚拟企业有多大，有多虚，交易过程的实施都要由其内部的实体企业具体执行，不会出现一笔交易中一个交易方不确定的现象。即使一笔交易中有多个实体企业参与交易，最终还是一对一地确定细分后的每一笔交易；或者由两个主要交易方确定一笔交易，然后再由主要交易方与其他参与方之间一对一地确定细分后的每一笔交易。因此，虚拟企业成员构成的“虚拟性”并不影响会计核算过程中所要求的每一笔交易交易方的确定性。

4、电子商务系统解决的是交易过程中的数据交换与数据共享。电子商务与传统的商品交易过程是一致的，交易的目的是一致的。二者的区别仅在于交易场所（交易平台）的不同、使用的交易工具不同而已。电子商务系统只实现了交易内容的“数字化”，主要解决了数据交换的“网络化”；原来用几天时间完成交易数据的交换，现在可以做到用几十秒钟，这仅仅是量的提高并没有质的改变。因此，虚拟企业的“临时性”只是指交易方之间合作关系的“临时性”。无论交易时间的“长”与“短”，其交易内容、过程与结果（这些不是临时的）都是永远不会改变的。

5、电子商务模式下进行的交易并不“虚”。一砖一瓦、一个地理位置是“实”，一个网站、一条磁性的数据记录、一束通讯电波也不“虚”。支付过程中使用现金、使用支票，还是在电子商务环境下通过网络银行转账，并不会影响需要支付的金额，只不过支付成本、形式不同而已；同样的道理，电子合同与传统合同也只是介质的不同。因此，笔者所理解的“虚”并没有“虚”在交易目的、交易过程、交易内容以及交易结果上，而是“虚”在成员之间相互协作的关系及其表现形式上。

6、企业必须具备的“合法性”奠定了会计主体的“确定性”。在一对一进行交易的前提下，任何一个企业包括电子商务机构（网站）都必须拥有合法经营权（指在工商管理部门正式注册、登记）。非法经营的机构、个人及向他们购买商品的消费者都得不到法律的保护。

由此，我们可以得出这样的结论：目前虚拟企业及电子商务的出现，并没有改变会计核算时必须依据的“会计主体假设”前提。

责任编辑 王教育