摘要:
关于租赁期届满时出租人收回融资租赁资产的现行会计处理,笔者认为存在两处不尽合理或者说不够完善的地方。在此,笔者谈些自己的看法,与大家探讨。
一、对出租人收回发生减值的融资租赁资产的会计处理的不同看法
《企业会计准则——租赁》对收回融资租赁资产发生减值的会计处理未作明确规定,而在2002年的CPA《会计》考试教材中则对此予以了明确,但是,笔者认为CPA《会计》考试教材对收回发生减值的融资租赁资产的会计处理并不合理。
根据CPA《会计》考试教材的披露,在租赁期满时,出租人收回发生减值的融资租赁资产的会计处理,分别为:
1、存在担保余值,不存在未担保余值时
(1)收到承租人返还的融资租赁资产时
借:融资租赁资产
贷:应收融资租赁款
(2)如果收回融资租赁资产的价值低于担保余值,则应向承租人收取价值损失补偿金
借:其他应收款
贷:营业外收入
2、存在担保余值,同时存在未担保余值时
(1)收到承租人返还的融资租赁资产时
借:融资租赁资产
贷:应收融资租赁款
未担保余值
(2)如果收回的融资租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额低于担...
关于租赁期届满时出租人收回融资租赁资产的现行会计处理,笔者认为存在两处不尽合理或者说不够完善的地方。在此,笔者谈些自己的看法,与大家探讨。
一、对出租人收回发生减值的融资租赁资产的会计处理的不同看法
《企业会计准则——租赁》对收回融资租赁资产发生减值的会计处理未作明确规定,而在2002年的CPA《会计》考试教材中则对此予以了明确,但是,笔者认为CPA《会计》考试教材对收回发生减值的融资租赁资产的会计处理并不合理。
根据CPA《会计》考试教材的披露,在租赁期满时,出租人收回发生减值的融资租赁资产的会计处理,分别为:
1、存在担保余值,不存在未担保余值时
(1)收到承租人返还的融资租赁资产时
借:融资租赁资产
贷:应收融资租赁款
(2)如果收回融资租赁资产的价值低于担保余值,则应向承租人收取价值损失补偿金
借:其他应收款
贷:营业外收入
2、存在担保余值,同时存在未担保余值时
(1)收到承租人返还的融资租赁资产时
借:融资租赁资产
贷:应收融资租赁款
未担保余值
(2)如果收回的融资租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额低于担保余值,则应向承租人收取价值损失补偿金
借:其他应收款
贷:营业外收入
3、存在未担保余值,不存在担保余值时
收到承租人返还的融资租赁资产时
借:融资租赁资产
贷:未担保余值
笔者认为,以上关于收回发生减值的融资租赁资产的会计处理存在着两方面的问题:(1)虚增了融资租赁资产的入账价值;(2)没有反映出出租人应该确认的减值损失(其实质虚增企业的营业外收入)。
试举一例予以说明:红星租赁公司于20**年*月*日,融资租赁给华能公司(承租人)一条生产线,租赁合同中规定,在租赁期满时,该生产线的估计余值为10.5万元,其中由华能公司担保的余值为10万元,未担保余值为0.5万元;假设在租赁期间,红星公司没有对未担保余值进行调整。在租赁期届满时,华能公司将该生产线交还红星公司,归还时经评估确认该生产线的公允价值为8万元,出租人应向华能公司收取价值损失补偿金2万元。
根据以上规定,在租赁期满时,红星租赁公司收回融资租赁资产时应作如下会计处理:
(1)借:融资租赁资产 105000
贷:应收融资租赁款 100000
未担保余值 5000
(2)借:其他应收款 20000
贷:营业外收入 20000
从以上的会计处理中,我们可以看出:(1)红星租赁公司收回的融资租赁资产实际价值仅为8万元,而入账价值却为10.5万元,虚增资产入账价值2.5万元;(2)没有反映出红星公司应确认的减值损失,造成了营业外收入的虚增。就此例中的红星公司而言,租赁资产发生的减值损失为2.5万元(10.5万—8万),应向承租人收取的价值损失补偿金为2万元,收支相抵后,实际发生营业外净损失为0.5万元。但是由于以上会计处理中,红星公司只根据向承租人收取的价值损失补偿金确认了营业外收入,而没有根据资产发生的减值确认减值损失,其造成的结果是,不仅没有反映出红星公司净营业外损失0.5万元,反而反映出红星公司净营业外收入2万元,这显然是不合理的。
为此,笔者认为,当收回的融资租赁资产发生减值时,应分别做如下会计处理:
1、存在担保余值,不存在未担保余值的情况下
(1)出租人收到承租人返还的发生减值的融资租赁资产时
借:融资租赁资产
营业外支出
贷:应收融资租赁款
(2)如果收回融资租赁资产的价值低于担保余值,应向承租人收取价值损失补偿金
借:其他应收款
贷:营业外支出
2、存在担保余值,同时存在未担保余值的情况下
(1)出租人收到承租人返还的发生减值的融资租赁资产时
借:融资租赁资产
营业外支出
贷:应收融资租赁款
未担保余值
(2)如果收回融资租赁资产的价值低于担保余值,应向承租人收取价值损失补偿金(注:此处不是以收回融资租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额是否低于担保余值作为向承租人收取价值损失补偿金的判断标准,其理由详见本文的第二个问题)
借:其他应收款
贷:营业外支出
3、在存在未担保余值,不存在担保余值的情况下
出租人收到承租人返还的发生减值的融资租赁资产时
借:融资租赁资产
营业外支出
贷:未担保余值
就上例而言,根据作者的观点,则应做如下会计处理:
(1)借:融资租赁资产 80000
营业外支出 25000
贷:应收融资租赁款 100000
未担保余值 5000
(2)借:其他应收款 20000
贷:营业外支出 20000
二、对“如果租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额低于担保余值,则应向承租人收取价值损失补偿金”观点的不同看法
在同时存在担保余值和未担保余值的情况下,出租人收回发生减值的融资租赁资产的会计处理中有这样的观点,“如果租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额低于担保余值,则应向承租人收取价值损失补偿金”(见2002年CPA《会计》教材第463页)。笔者认为,这一观点不妥。
担保余值是指出租人要求承租人对租赁期届满时租赁资产的余值进行的担保。因此,出租人是否应该向承租人收取价值损失补偿金,应当取决于“担保余值”与“租赁期届满时租赁资产的余值”两者之间的比较。即应该根据租赁期届满时租赁资产的余值是否低于担保余值,作为是否应该向承租人收取价值损失补偿金的判断标准(如果租赁期届满时租赁资产的余值低于担保余值,则应向承租人收取价值损失补偿金;如果租赁期届满时租赁资产的余值没有低于担保余值,则不应向承租人收取价值损失补偿金)。而不应该根据租赁期届满时租赁资产的余值扣除未担保余值后的余额是否低于担保余值,作为是否应该向承租人收取价值损失补偿金的判断标准。
如果按照“租赁期届满时租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额低于担保余值则应向承租人收取价值损失补偿金”的观点进行操作,实际中则会造成承租人既对担保余值承担担保责任,又对未担保余值承担担保责任的不合理现象。
为此,笔者建议,应把“如果租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额低于担保余值,则应向承租人收取价值损失补偿金”改为“如果收回融资租赁资产的价值低于担保余值,则应该向承租人收取价值损失补偿金”。
责任编辑 季建辉