时间:2020-05-25 作者:戴彦 (作者单位:南京大学会计学系)
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摘要:
会计的地位如何?会计有何重要作用?…这些问题是从事会计研究或工作的人都曾经思考过的。纵然将会计学科与其他学科进行比较,衡量孰轻孰重是一种无聊的做法,但是给会计一个合理的定位确实并不容易。霍斯金(K.W.Hoskin)和麦克夫(R.H.Macve)于1993年发表的《会计学:一门学科规训——被忽略的补充》一文,从一个新的视角讨论了这些“老”问题,并且试图从“质”的角度得出一些结论。该文从对“会计学是由经济学和社会心理学引申出来”的论断的批判出发,采用历史的观点,借助辩证的思维,讨论了会计(学)的地位,并着重阐述了“会计是体现权力——知识关系的一种书写形式”的观念。
会计是什么——一种新的见解
会计是什么?两位作者告诉我们,会计从它产生之日起“已是一种独立的、意义重大的权力——知识技术”,而并非摩根(Gareth Morgan)所言“(会计学)是一个客观、价值无涉的、技术性的、‘如实’反映现状的学科”。“会计=权力”,这种提法在国内学者的研究中从未见过。权力是什么?现代汉语词典中的解释为:权力主要是指政治上可以统治、管辖、支配别的人统治力量,也指具体职责范围内的领导和支配力量。我们可以说,“价值规律”是一种权力...
会计的地位如何?会计有何重要作用?…这些问题是从事会计研究或工作的人都曾经思考过的。纵然将会计学科与其他学科进行比较,衡量孰轻孰重是一种无聊的做法,但是给会计一个合理的定位确实并不容易。霍斯金(K.W.Hoskin)和麦克夫(R.H.Macve)于1993年发表的《会计学:一门学科规训——被忽略的补充》一文,从一个新的视角讨论了这些“老”问题,并且试图从“质”的角度得出一些结论。该文从对“会计学是由经济学和社会心理学引申出来”的论断的批判出发,采用历史的观点,借助辩证的思维,讨论了会计(学)的地位,并着重阐述了“会计是体现权力——知识关系的一种书写形式”的观念。
会计是什么——一种新的见解
会计是什么?两位作者告诉我们,会计从它产生之日起“已是一种独立的、意义重大的权力——知识技术”,而并非摩根(Gareth Morgan)所言“(会计学)是一个客观、价值无涉的、技术性的、‘如实’反映现状的学科”。“会计=权力”,这种提法在国内学者的研究中从未见过。权力是什么?现代汉语词典中的解释为:权力主要是指政治上可以统治、管辖、支配别的人统治力量,也指具体职责范围内的领导和支配力量。我们可以说,“价值规律”是一种权力,在它的“统治”下,无论价格如何变化莫测,它总是围绕价值波动;“看不见的手”也具有权力,它支配着社会资源的配置,决定生产什么,生产多少。会计如何拥有权力,它支配、决定了什么?两位作者用了很长的篇幅来论述这个问题,但概括而言,会计权力包括两个方面:一是书写力量:二是规训力量。书写力量直接来源于“记账”或财务会计,而规训力量主要来自管理会计。
书写与规训力量——会计权力的两方面
书写本身是一种力量,对于这一点我们只需引用翁格的一段论述,并稍作思考便可以理解。翁格指出:“人类的文字确是功能性的,人类的思维并不是天赋的,而是由书写技术直接或间接构成的。没有文字,人的头脑不仅在写作时无法思考,就是用口语形式理好头绪,也是做不到的。文字书写比其他任何单项发明更大地改变人类的意识”。可见,书写文字从其产生之日起便是一种基本的知识—权力。会计何以具有书写力量呢?一方面,历史学的研究表明,目前对于文字的产生只有一种解释比较接近现存的证据,那就是书写文字是从记账演变而来的,记账是最原始的书写形式。另一方面,“记账作为书写的一种形式,不仅是记录交易,而且是以‘账目’的形式重写交易过程,用文字赋予这些‘账目’一定的价值;在重写的过程中,价值的性质被改变了,价值不再简单地在物件或交换过程中存在;价值已独立存在,以书写形式表示其所代表的货物或所提供的服务。”价值的这种独立性是会计赋予的,会计在一定程度上决定了价值本身。这是一种典型的异化现象,它在当今社会中仍然存在。谁能确定一辆汽车价值几何,会计核算说几何就是几何!“会计决定价值”。当然,会计权力是否应接受约束,如何接受约束,滥用权力(如作假账)后果将如何也是需要我们认真思考的问题。另外,会计发明了收入、成本、利润等诸多概念,它们对我们的经济生活有重大意义。为此,我们可以将上述那段翁格的论述稍作修改:“人类发明的会计账目也是具有功能性的,人类的经济思维更不是天赋的,而是会计技术直接或间接构成的。如果没有收入、成本、利润等概念的发明,没有对过去经济事项的记录和描述,人的头脑就无法对未来经济事项进行预测和规划。”总之,会计从其产生之日起,就是一种权力型知识,它的力量来自对交易过程的重写,来自对价值的“决定作用”,而这些都是财务会计(记账)为会计“赢”来的。
何谓规训?规训就是规限和训导。会计不仅仅是一种书写力量,而且是一种规训力量。规限和训导的对象主要是现代企业的行为。会计的规训力量来自其与身俱来的特性,但是直到19世纪40年代才真正显现出来。霍斯金和麦克夫认为,“现代大企业的涌现,并不只是经济及技术革新的成果,它其实是一种规训技巧的突破,其中会计起了主要的和关键的作用。”“现代企业管理靠的不是斯密那只‘竞争的无形之手’,而是‘管理者有形之手’。”“钱德勒所描述的两项革新应视为一项训规变革的两个方面,以行政协调方式建立的制度,其实是一种由书写、考试和评级组成的新权力机制。”会计之所以能成为这场变革的主角,首先是因为它本身具备书写、审查、计算的特性。其次社会的发展,企业的壮大需要由书写、考试和评级组成的规训技巧的支持,最后会计发展了原有的特性,即管理会计的出现,进一步满足了企业发展的需要。总之,会计的规训力量是后天在企业的发展中形成的,它具体表现为:“管理会计规限训导着管理阶层及工作人员,以调动他们的积极性;财务会计监管并决定公司与股东的策略”。霍斯金和麦克夫是这样描述会计训规的影响的:“韦伯所述那种统领一切的官僚阶层已让位给由会计主导的组织。后者给善于算度的个体更大的空间,并在更强有力、更灵活的管理机制内对个体施行权力,从而使他们能自律。会计取代一成不变的规章及形成的例行公事,订立目标(财务的及非财务的),制造反馈讯息,评审及不断运用可审计性及责任制。会计让减少层级、保密化、简洁化和条理化这些做法可以实现。”
会计权力的相对性——管理权力的一部分
书写力量和规训力量的论述有力地支持了霍斯金和麦克夫的观点,即会计作为一门学科规训具有强大的现代权力,将会计学看成是次于经济学和心理学的应用形式是一种错误的观点。但是,对于如何全面理解“会计权力”的含义,笔者认为,还需要针对这种权力的性质再多做一些思考。会计具有的权力与政治学中的权力,如王权、皇权,是两类不同的概念。政治权力是一种绝对的权力,它主宰着整个政治构架下社会生活的方方面面,而会计权力只是一种相对的权力。虽然会计权力在现代企业的形成和发展过程中都起着相当关键的作用,但是一方面它支配的对象是受限制的,主要包括现代企业中与价值形成相关的行为,另一方面仅当会计作为一种管理工具被现代企业广泛使用,即掌握会计知识的中、高层支薪经理们充实到现代企业后,会计的书写力量和规训力量才得以充分发挥。可见会计权力属于一种异化了权力,首先是会计技术和方法被广泛使用,然后会计才开始支配和影响企业的决策和行为。另外,霍斯金和麦克夫所指的会计具有的书写力量和规训力量,归根结底属于管理权力的一部分,即作为“看得见的手”的一部分。钱德勒在其书中曾提到:“19世纪50年代,铁路和电报企业开始设计组织结构和会计程序,此二者乃是现代公司经营的核心。”可见会计权力和管理是分不开的。管理之所以具有权力,是因为它和“看不见的手”一样,可以决定如何配置稀缺的社会资源。因此,会计权力并非是独立存在的,而且对会计书写力量和规训力量的论述也只不过是对会计权力的内涵所作的进一步诠释,会计权力早已是管理权力的一部分了。
对两点结论的不同看法
在论述会计权力的同时,霍斯金和麦克夫也得出了另外两个与众不同的结论:一是现代会计的起点是管理会计的产生,而非复式记账的发明;二是管理会计在历史和理论上都比现代形式的财务会计优先。他们的主要论据包括:会计的实践只是在19世纪才从社会及经济的边缘转为主角,然后出现了各种明显与人的审计有关的工作,或由会计所推动的那些关乎生产率、利润率和公司业绩的做法;只有那些在20世纪越来越依赖会计管制的国家,财务会计才发展成为财务报告,为企业组织服务……
对于以上两个结论,笔者有不同的看法。确实,15世纪末复式记账的发明并没有立刻导致会计的辉煌,而且正如霍斯金和麦克夫所言,“会计的实践只是在19世纪才从社会及经济的边缘转为主角”,但是现代会计的起点和现代会计能量的充分释放是两个相互联系但又相互区别的概念。打一个并非十分恰当的比方:喜马拉雅山的形成是地壳运动的结果,如果要估算这次运动的起点,我们应从该地区开始上升,而不是“世界屋脊”的地位确立算起。毋庸置疑,复式记账的发明是会计史上最为重要的一页,同时也是会计学科为人类发展做出的重大贡献之一。复式记账法的运用使人们能够更加清晰而系统地记录、描述交易过程,它所体现的“平衡精神”被视为完美,时至今日仍未出现一种可以取代其地位的新记账方法,复式记账法提供的信息仍是各相关利益主体决策的重要依据。虽然卢卡·帕乔利的《算术、几何与比例概要》出版后的几个世纪,会计的地位或作用并没有得到显著的体现,但是随着世界经济的发展,经济中心一次又一次地转移,先是意大利,然后是荷兰,接下来是英国,最后到了美国,复式记账法传遍了世界各国,成为规模较大的机构和组织惟一使用的记账方法。这一普及为19世纪40年代以后会计“主角地位”的确立奠定了坚实的基础。如果借助霍斯金和麦克夫有关会计权力的观点,我们可以认为,在这漫长的几个世纪里,会计的书写技巧不断完善,书写力量不断巩固和壮大。到了19世纪40年代以后,会计“锋芒毕露”的时机成熟了,管理会计在会计强大书写力量的支持下登上了历史舞台,凭借其娴熟的规训技巧,一举成为现代大企业经营成败的关键因素。至此,现代会计进入了高速发展时期。由此可见,两位学者有关现代会计起点问题那很有“创意”的见解在逻辑上是存在漏洞的。
霍斯金和麦克夫的第二个观点,即管理会计在历史和理论上都比现代形式的财务会计优先,也是存在问题的。首先,从历史起源来看,以“复式记账”为主要特征的财务会计是先于管理会计出现的,但它并不是仅为报告而存在,而是在一定程度上也被作为决策和控制的依据。之后,随着现代企业的形成、资本市场的发展和企业管理思想与实务的演进,现代管理会计和财务会计都曾交替成为学术界和实务界关注的焦点。为此,这种“水乳交融”的状态使得“历史优先”的讨论失去了意义。至于管理会计和财务会计谁在理论上更为优先,即谁更加重要,这一点比较容易解决。如果问跨海大桥的桥基和桥面孰更重要,我想大家的答案应是一致的:一样重要。管理会计和财务会计的问题也同样。它们共同构成了现代会计力量的源泉,共同支撑现代微观经济的正常运转。当然,它们二者在发展空间和模式方面是有区别的。财务会计将越来越规范,越来越模式化,成为会计管制行之有效的工具;而管理会计的技术和技巧将随着经济和信息技术的发展而迅速发展,其拥有的科学性和艺术性将得到充分体现。
责任编辑 袁蓉丽
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