时间:2020-05-25 作者:李荣梅 (作者单位:辽宁大学工商管理学院)
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摘要:
从上市公司1999年年报披露的情况看,多数上市公司能够依据中国证监会1997年12月修订颁布的《公开发行股票公司信息披露的内容与格式准则第二号(年度报告的内容及格式)》(以下简称准则第二号)中对分部信息的规定和1998年1月财政部颁布的《股份有限公司会计制度——会计科目和会计报表》中对分部信息披露的要求进行分部信息披露,但也暴露了一些问题。本文拟对这些问题予以分析,并就如何完善分部信息披露作些探讨。
一.上市公司分部信息在年报披露中存在的问题
从年报披露看,上市公司已经充分认识到分部信息披露是财务报告必须披露的重要信息,并且大多数上市公司基本上能按照分部信息披露的制度规定及要求披露。这对于报表使用者更好地理解企业以往的业绩,更好地评估企业的风险和收益,并从整体上对企业作出更有根据的判断提供了有用的会计信息。但也应看到,部分上市公司分部信息的年报披露不够规范,过于简单,完整性有待提高,主要表现在以下几个方面。
(一)少数单一经营的上市公司只披露主营业务收入、主营业务利润及其增减变动情况,没有按主要产品品种披露其业务收入及其在主营业务收入中所占的百分比。这不利于报表使用者按产品结构深入...
从上市公司1999年年报披露的情况看,多数上市公司能够依据中国证监会1997年12月修订颁布的《公开发行股票公司信息披露的内容与格式准则第二号(年度报告的内容及格式)》(以下简称准则第二号)中对分部信息的规定和1998年1月财政部颁布的《股份有限公司会计制度——会计科目和会计报表》中对分部信息披露的要求进行分部信息披露,但也暴露了一些问题。本文拟对这些问题予以分析,并就如何完善分部信息披露作些探讨。
一.上市公司分部信息在年报披露中存在的问题
从年报披露看,上市公司已经充分认识到分部信息披露是财务报告必须披露的重要信息,并且大多数上市公司基本上能按照分部信息披露的制度规定及要求披露。这对于报表使用者更好地理解企业以往的业绩,更好地评估企业的风险和收益,并从整体上对企业作出更有根据的判断提供了有用的会计信息。但也应看到,部分上市公司分部信息的年报披露不够规范,过于简单,完整性有待提高,主要表现在以下几个方面。
(一)少数单一经营的上市公司只披露主营业务收入、主营业务利润及其增减变动情况,没有按主要产品品种披露其业务收入及其在主营业务收入中所占的百分比。这不利于报表使用者按产品结构深入评价企业及其风险,预测企业未来发展趋势。如,近年来国内农药产量已具相当规模,但农药产品结构极度不合理,在发达国家除草剂、杀虫剂、杀菌剂通常比例为4:2:2,而我国目前为2.6:12.6:2,国内杀虫剂大量过剩而除草剂严重不足,此外,个别高毒性杀虫剂产量比重过高,因此,按主要产品种类披露公司主营业务收入构成,引导投资者正确投资,有利于实现资本市场资源的优化配置。
(二)部分多元化经营的上市公司只披露主营业务范围、主营业务收入及主营业务利润增减变动情况,没有进一步按行业分部和产品分部披露主营业务收入、主营业务利润及其构成情况,这是一种不完整的分部信息披露形式。在全球经济一体化的资本市场,由于行业竞争,风险加剧,以及高科技的发展,经营者为了规避风险,寻求机遇,跨行业、跨地区经营已成为一些企业和企业集团拓展业务领域,寻求自身发展的经营方式。不同行业的利润率、发展机会、未来前景和投资风险可能有很大差别。因此,公司有必要按行业披露主营业务收入、主营业务利润及其所占公司主营业务收入的比例,使投资者在决策中充分考虑投资报酬和投资风险因素,以促进我国资本市场的健康发展和我国产业结构调整。
(三)多数上市公司只按行业披露本年的主营业务收入、主营业务利润及主营业务产品收入的比例,这是一种不完整的分部信息披露方式。《准则第二号》规定,跨行业经营的公司,若行业收入占主营业务收入10%及以上的,应按行业类别披露连续两年的营业收入、营业成本和营业利润。但从已公布的年报看,只有十几家上市公司披露了连续两年的比较资料。
(四)少数上市公司只披露各行业的主营业务收入和净利润,还有少数上市公司只披露母公司和子公司的主营业务收入、净利润及其增减变动情况,这是一种不够科学、不完善的分部信息披露方式。在分部信息披露中,披露分部净利润会给管理当局提供更多通过一些共同费用的分摊操纵分部利润的机会,从而降低分部信息的有用性。国外现行准则在报告分部利润时,大都采用报告分部的贡献额(即经营损益)的方式来衡量分部的成果。在我国年报披露格式中,1995年规定披露分部的税前利润,到1997年修改为披露分部的营业收益,但《股份有限公司会计制度》中要求披露分部的税前利润,在现实条件下,这种披露方式不够科学。披露分部信息的目的是向财务报告使用者提供企业面临的风险和机会的信息,因此,企业应当根据机会和风险来划分分部。只有当母公司与子公司主营业务单一且相同的情况下,按母公司和子公司披露其主营业务收入、主营业务利润才是科学的。从已公布的1999年年报分部信息披露看,不完全符合这一情况,应进一步规范。
(五)上市公司均未披露分部中亏损额占分部合并成果10%及以上的分部信息。准则第二号和《股份有限公司会计制度》对“分部中亏损额占分部合并成果10%及以上的分部信息”都未要求披露;已公布的年报中也没有一家公司披露此项信息,这是分部信息披露不完善的方面。从分部报告披露的目标“就企业面临的风险和机会提供信息”着眼,当企业的某行业发生比较严重的亏损时,必然给整个企业带来一定的经营风险,并对企业财务状况、经营成果和发展趋势产生重大影响,如果分部报告不披露较严重的亏损信息,就将掩盖已存在的风险和影响。从国际会计准则第14号——分部报告规定看,要求其权益或债务证券公开交易的企业在亏损时应披露占所合并成果的10%或更多的亏损金额。
二.完善上市公司分部信息披露的思考
会计信息是资本市场运行的基础,会计信息的充分披露可以导致资源在投资者之间的最佳配置,使资本市场有效运行;而分部信息披露,对投资者决策具有较高的相关性,使资本市场运行更有效率。针对上市公司分部信息披露中存在的问题,我们应从以下几方面进行完善。
(一)加快研究制定规范分部信息披露的“分部报告”会计准则
1.年报披露存在的问题主要源于制度规定。我国现行《准则第二号》与《股份有限公司会计制度》两项会计规范对分部信息披露的规定与要求存在不一致、不够详细的地方,主要表现在:第一,分部的确定及报告标准不完全一致。《准则第二号》规定,经营业务涉及不同行业的,应对占主营业务收入10%及以上的经营活动及其所在行业分别作出介绍,并要求按不同地区或国家反映公司主营业务收入构成,但在分部信息披露格式中只列出行业分部;《股份有限公司会计制度》要求多元化经营公司按行业、地区披露分部信息,这里的地区指公司所在的省、自治区、直辖市。第二,报告分部信息的内容不一致。《准则第二号》规定,按行业披露连续两年的营业收入、营业成本及营业毛利(利润),而《股份有限公司会计制度》要求按行业、地区披露营业收入、利润总额、资产总额、经营活动的现金净流量等项目。第三,两项规范对分部之间共同费用的分摊、分部间转移价格基础及净资产的确定都未作出规定。上述问题的存在,影响了分部信息披露的实务操作,也降低了分部信息的质量。
从会计国际惯例来看,60年代开始英、美、加等大多数发达国家不同程度地提出了分部报告的要求。有的通过证券交易所规定,有的通过立法形式,有的通过制定会计准则形式提出揭示分部信息的要求。国际会计准则委员会1981年发布了第14号国际会计准则“按分部报告财务信息”,要求所有提交合并会计报表的上市公司提供行业和地区的分部信息,该准则经1997年修订后更科学合理,提高了分部信息的相关性与可靠性。
2.规范年报披露须制订“分部报告”准则。从国际上通行做法看,我国“分部报告”的会计准则应包括三部分内容:一是分部的确定;二是分部信息的披露;三是分部信息的报告期间。
分部报告的目标是就企业面临的机会和风险提供信息,分部的划分和确定是分部信息披露的基础。尽管按不同的标准划分都能提供有用的分部信息,但是按行业和地区提供的分部信息,最能说明一个企业面临的机会和风险。实践中,这两种分部信息最为用户所关注,因此,应要求企业按行业和地区确定分部标准,并结合企业风险和收益的主要来源和性质决定行业分部和地区分部谁为主要分部,谁为次要分部;单一经营企业应按地区及主要产品确定分部。而可报告分部的确定,也要考虑企业风险和收益的主要来源和性质,并结合分部的营业收入、损益(无论是利润还是亏损)和可辨认资产中某项指标占企业集团的百分比,通常以10%及以上确认为可报告分部。
分部信息披露的内容一般应包括:连续两年的分部营业收入、营业利润(毛利)、分部可辨认资产、负债和转移定价基础;并结合主次分部的确定分别主要报告形式和次要报告形式披露。国际会计准则委员会及英、美等国会计准则制定机构除要求企业披露分部数量信息外,还鼓励企业提供分部分析性说明信息。
为使财务报表使用者及时了解企业面临的机会和风险,从整体上对企业作出更有根据的判断,建议应要求企业在中期报告和年度报告的附注中披露分部信息。
(二)调整产权结构与优化公司治理结构,促使分部信息生成规范化
现代企业制度的突出特征是所有权与经营权的分离,从而引起代理问题。即委托人与代理人具有各自不同的利益,当代理人追求自身利益时,就可能造成对委托人利益的损害。解决代理问题的方法通常是建立一套约束机制,以实施对代理人的有效监督和激励。在代理理论下,公司提供会计信息的主要目的之一就是认定和解除经营者的受托责任。因此,在国有企业改制过程中,应按照现代企业制度的基本构架进行产权结构调整,在所有者和经营者之间建立起三权分立的公司治理结构,促使会计信息包括分部信息生成的规范化。并充分利用资本市场评价会计信息的质量,检验公司经营状况和公司高层经理人员的业绩。
(三)规范注册会计师执业行为,提高分部信息披露质量
可辨认分部的确定,在很大程度上依赖管理当局的判断,受管理当局主观影响很大。但是我国上市公司中报、年报披露的会计信息,必须经注册会计师审计,注册会计师审计质量的高低在很大程度上决定了会计信息特别是分部信息披露的质量。据证券管理部门调查显示,目前我国注册会计师审计行为存在许多问题。要提高分部信息披露质量,必须大力规范注册会计师审计行为,提高注册会计师执业水准,确保会计信息披露质量,促进资本市场高效运行。
责任编辑 王教育
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