时间:2021-01-04 作者:常凤春 (作者单位:吉林省财政厅会计处)
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摘要:
《财务与会计》1999年第8期刊登了张云、赵洪进同志的《增值税在现金流量表编制中的实务操作》(以下简称“张文”)。文中介绍了在将增值税进项税额和销项税额并入现金流量表“购买商品、接受劳务所支付的现金”、“销售商品、提供劳务所收到的现金”项目的情况下,调整分录的编制方法。依笔者分析,“张文”中所述观点可归纳为以下两点:
第一,增值税进项税额和销项税额是否合并在现金流量表“购买商品、接受劳务所支付的现金”、“销售商品、提供劳务所收到的现金”项目中,取决于企业日常会计核算资料的状况。
第二,如果将增值税进项税额和销项税额合并在现金流量表相关项目中反映,则要求企业在日常会计核算中,单设一个包含增值税销项税额的“产品销售收入”账户,同理,还需单设一个包含增值税进项税额的“产品销售成本”账户。因为,利润表中的“产品销售收入”和“产品销售成本”两项数据,均不含增值税的销项和进项税额,在编制调整分录时是不能直接使用的。
对“张文”上述观点,笔者不敢苟同。其一,是否将增值税进项税额和销项税额并入现金流量表“购买商品、接受劳务所支付的现金”、“销售商品、提供劳务所收到的现金”项目,主要取决于...
《财务与会计》1999年第8期刊登了张云、赵洪进同志的《增值税在现金流量表编制中的实务操作》(以下简称“张文”)。文中介绍了在将增值税进项税额和销项税额并入现金流量表“购买商品、接受劳务所支付的现金”、“销售商品、提供劳务所收到的现金”项目的情况下,调整分录的编制方法。依笔者分析,“张文”中所述观点可归纳为以下两点:
第一,增值税进项税额和销项税额是否合并在现金流量表“购买商品、接受劳务所支付的现金”、“销售商品、提供劳务所收到的现金”项目中,取决于企业日常会计核算资料的状况。
第二,如果将增值税进项税额和销项税额合并在现金流量表相关项目中反映,则要求企业在日常会计核算中,单设一个包含增值税销项税额的“产品销售收入”账户,同理,还需单设一个包含增值税进项税额的“产品销售成本”账户。因为,利润表中的“产品销售收入”和“产品销售成本”两项数据,均不含增值税的销项和进项税额,在编制调整分录时是不能直接使用的。
对“张文”上述观点,笔者不敢苟同。其一,是否将增值税进项税额和销项税额并入现金流量表“购买商品、接受劳务所支付的现金”、“销售商品、提供劳务所收到的现金”项目,主要取决于准则制定者的意愿及报表使用者的要求。即准则制定者在决定报表项目的取舍和具体编制方法时,首先需要考虑的是报表的有用性;其次需要考虑的是普遍的、规范的会计核算对报表项目数据的影响,而并非考虑个别企业日常会计核算资料状况。且“张文”中提出:“增值税进项税额和销项税额是否合并在现金流量表的‘购买商品、接受劳务所支付的现金’或‘销售商品、提供劳务所收到的现金’项目中列示,主要取决于企业日常会计核算资料的状况”。“但对于企业在进行日常会计核算时,还得考虑在编制现金流量表时是否将增值税额合并反映”。这本身就是一个自相矛盾的命题。
其二、无论是否将增值税进项税额和销项税额并入现金流量表“购买商品、接受劳务所支付的现金”、“销售商品、提供劳务所收到的现金”项目,企业依据日常会计核算资料所编制的利润表中“产品销售收入”、“产品销售成本”项目,均能够满足现金流量表编制的需要。企业无需在“应收账款(票据)”、“应付账款(票据)”科目下分设“货款”和“增值税”两个明细科目;更不需要仅仅为了编制现金流量表而单设包含增值税进项税额和销项税额的“产品销售成本”和“产品销售收入”账户。有关增值税的账簿资料即可满足编制现金流量表的需要。在将增值税进项、销项税额合并在现金流量表有关项目列示的情况下,有关项目的填列依据及调整分录的编制方法如下:
(1)“销售商品、提供劳务收到的现金”项目
根据财政部财会字[1998]第66号文件中对现金流量表项目进行调整的有关规定,企业在根据主营业务收入结合应收账款、应收票据的期末期初差额编制调整分录时,对应收账款、应收票据的期末期初差额可不再进行货款、增值税的“拆分”,但要考虑“应交税金-应交增值税(销项税额专栏)”账户的发生额。这样,才能准确计算出“销售商品、提供劳务收到的现金”项目的数额。
影响本期“销售商品、提供劳务收到的现金”项目的因素可用以下公式表述:
销售商品、提供劳务收到的现金=本期销售商品、提供劳务收入(不含销售退回冲减的收入)+本期增值税销项税额合计+(应收账款期初余额-应收账款期末余额)+(应收票据期初余额-应收票据期末余额)+(预收账款期末余额-预收账款期初余额)+本期收回前期核销的坏账损失-本期销售退回支付的现金-本期实际核销的坏账损失-本期以非现金资产清偿债务减少的应收账款和应收票据
上述公式原理,是通过调整分录所体现的。例1:某企业1998年有关数据如下:
损益表: 产品(商品)销售收入 100万元
资产负债表: 应收账款年初数 30万元
年末数 20万元
应收票据年初数 30万元
年末数 50万元
账簿资料: 应交税金-应交增值税(销项税额)贷方发生额20万元
上例中,应交税金-应交增值税(销项税额)贷方发生额20万元,如果在本期全部收回,则本期“销售商品、提供劳务收到的现金”增加20万元;如果全部或部分未收回,则应收账款、应收票据的期末期初余额中均已包括了增值税。如果单就增值税而言:
销售商品、提供劳务收到的现金中所包含的增值税销项税额=应收账款、应收票据期初余额中的增值税+“应交税金-应交增值税(销项税额专栏)”贷方发生额-应收账款、应收票据期末余额中的增值税
根据上述公式原理,应编制如下调整分录:
借:经营活动现金流量
-销售商品、提供劳务收到的现金 110万元
应收票据 20万元
贷:主营业务收入 100万元
应收账款 10万元
未交税金 20万元
(2)“购买商品、接受劳务支付的现金项目
购买商品、接受劳务支付的现金=本期销售成本+(存货期末余额-存货期初余额)+本期增值税进项税额合计+(应付账款期初余额-应付账款期末余额)+(应付票据期初余额-应付票据期末余额)+(预付账款期末余额-预付账款期初余额)-本期购货退回收到的现金-本期以非现金资产清偿债务减少的应付账款、应付票据
例2:某商品流通企业1998年有关数据如下:
损益表: 商品销售成本 100万元
资产负债表: 存货年初数 20万元
年末数 30万元
应付账款年初数 10万元
年末数 20万元
应付票据年初数 15万元
年末数 10万元
账簿资料:应交税金-应交增值税(进项税额专栏)本年发生额20万元
上述资料中“应交税金-应交增值税(进项税额)”借方本年发生额20万元,反映为本期实际收到的增值税专用发票上注明的增值税额。如果在本期全部支付,则本期“购买商品、接受劳务支付的现金”增加20万元;如果全部或部分未支付,则应付账款、应付票据的期末期初余额中均已包括了增值税。如果单就增值税而言:
本期购买商品、接受劳务支付的现金中所包含的增值税进项税额=应付账款、应付票据期初余额中的增值税+“应交税金-应交增值税(进项税额专栏)借方发生额-应付账款、应付票据期末余额中的增值税
根据上述公式原理,结合上述分析结果,应编制调整分录如下:
借:商品销售成本 100万元
存货 10万元
应付票据 5万元
未应税金 20万元
贷:应付账款 10万元
经营活动现金流量
—购买商品、接受提供劳务支付的现金 125万元
(3)“实际缴纳的增值税款”项目
对于小规模纳税人而言,企业从购买方收取的现金是含增值税的,但损益表中“产品销售收入”项目填列的是进行了“价税分离”后的数额。在现金流量表工作底稿中,根据“产品销售收入”项目并考虑“应收账款”等项目的增减变动因素,通过编制调整分录所计算出的“销售商品、提供劳务收到的现金”项目的数额是不完整的,需要在此处补记。另外,还应将实际交纳的增值税款记入现金流量表中相应项目。为达到这一目的,需编制两组调整分录。
首先,根据“应交税金-应交增值税”三栏式明细账贷方发生额,编制调整分录如下:
借:经营活动现金流量-销售商品、提供劳务收到的现金
贷:未交税金
其次,根据“应交税金—应交增值税”三栏式明细账借方发生额,编制如下调整分录:
借:未交税金
贷:经营活动现金流量-实际缴纳的增值税款
对于增值税一般纳税人而言,有关增值税引起的现金流量,其编制调整分录所依据的资料,主要来源于“应交增值税”多栏式明细账及“未交增值税”三栏式明细账。鉴于其“进项税额”、“销项税额”、“减免税款”、“进项税额转出”等专栏的发生额已作为有关项目的调整依据,在工作底稿中得到了反映,在对资产负债表“未交税金”进行调整时,有关增值税的部分,可只考虑“应交增值税”多栏式明细账中“已交税金”专栏发生额及“未交增值税”明细账的借方发生额。至于“转出未交增值税”专栏,因只是在两个明细账对转,并不涉及“应交税金”总账余额的变动,可不予考虑。实际缴纳的增值税款可用以下公式计算取得:
实际缴纳的增值税款=“应交增值税”多栏式明细账“已交税金”专栏发生额+(“未交增值税”三栏式明细账借方发生额-转入该明细账的多交增值税-直接减免的增值税)
可按上述公式原理从有关明细账取得相应数据,编制如下调整分录:
借:未交税金
贷:经营活动现金流量-实际缴纳的增值税款
综上所述,将增值税进项税额、销项税额合并在现金流量表有关项目中反映,是在减少了现金流量表所提供信息的前提下(报表中不再单独列示增值税所引起的现金流量),使现金流量表的编制工作趋于清晰、明了。既不会增加报表编制的难度,也无需对企业日常会计核算体系(主要是科目设置)作出调整。应交增值税的有关账簿资料完全可以满足需要。
责任编辑 许太谊
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