时间:2021-01-04 作者:陈毓圭 特约撰稿
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摘要:
1999年的国际会计实践再一次印证了这样一个命题,经济金融与会计的命运是相伴相生的,经济金融的国际化要求会计的国际化。
1999年的国际会计和报告标准政府间专家工作组会议的主题是职业会计师资格的国际评价标准。会上通过了《职业会计师资格评价国际指南》和《职业会计师专业教育国际大纲》。前一个文件规定了职业会计师资格的国际评价标准,提出了包括普通教育和技能、职业教育、专业能力、实践经验、继续教育这五个要素的职业会计师资格标准。后一个文件实际上是一份职业会计师培训的教学大纲。这两个文件的起因是会计服务贸易的国际化发展与各国职业会计师资格标准参差不齐的矛盾。
随着经济金融的全球化,会计服务贸易得到了长足发展。特别是随着世界贸易组织有关服务贸易谈判的进展,各国服务贸易壁垒逐步消除,从而为职业会计师跨境执业提供了机遇。然而,会计服务贸易正如商品贸易一样,也要受到贸易口质量标准的约束,虽然大门已经打开,但是如果申请跨国执业的会计师资格不够,也同样不能实现跨境执业的目的。为解决这个问题,专家工作组从1993年开始研究职业会计师资格的国际评价标准问题。虽然目前还不可能由国际职业组织统一颁发职业会计师资格...
1999年的国际会计实践再一次印证了这样一个命题,经济金融与会计的命运是相伴相生的,经济金融的国际化要求会计的国际化。
1999年的国际会计和报告标准政府间专家工作组会议的主题是职业会计师资格的国际评价标准。会上通过了《职业会计师资格评价国际指南》和《职业会计师专业教育国际大纲》。前一个文件规定了职业会计师资格的国际评价标准,提出了包括普通教育和技能、职业教育、专业能力、实践经验、继续教育这五个要素的职业会计师资格标准。后一个文件实际上是一份职业会计师培训的教学大纲。这两个文件的起因是会计服务贸易的国际化发展与各国职业会计师资格标准参差不齐的矛盾。
随着经济金融的全球化,会计服务贸易得到了长足发展。特别是随着世界贸易组织有关服务贸易谈判的进展,各国服务贸易壁垒逐步消除,从而为职业会计师跨境执业提供了机遇。然而,会计服务贸易正如商品贸易一样,也要受到贸易口质量标准的约束,虽然大门已经打开,但是如果申请跨国执业的会计师资格不够,也同样不能实现跨境执业的目的。为解决这个问题,专家工作组从1993年开始研究职业会计师资格的国际评价标准问题。虽然目前还不可能由国际职业组织统一颁发职业会计师资格证书,但是,有了这个标准,各国政府或会计职业组织在编订或修订本国的职业会计师资格标准和教学大纲时,就有了一套基准,按这个基准来做,本国的职业会计师在向其他国家申请执业时,就可能具备了尚说得过去的资格。
国际会计师联合会在1998年岁末发表声明,将反腐败作为联合会的头等大事。这一承诺在1999年有了结果,不久前,题为《会计职业与反腐败》的研究报告发表,该报告痛陈腐败的危害性,呼吁成员组织加强与各国立法和行政机构的合作,改善公司治理结构,制定反腐败法,搞好会计师培训并增进会计师反腐败意识,为会计师抵制腐败提供技术支持,鼓励会计职业组织搞好职业守则建设、完善税制以堵塞漏洞等等。这一报告的发表进一步体现了会计师作为公众利益维护者的良好形象。
国际会计准则委员会1999年只发表了一份国际会计准则,即资产负债表日后事项,原定在12月发表的投资性财产准则,因未达到规定的三分之二以上的票数而未获通过。作为国际会计准则委员会改组后新机构成员的提名委员会倒是如期组建完成。
资产负债表日后事项是第10号国际会计准则的议题之一,除此之外还包括“或有”一项。“或有”现在已为第37号国际会计准则(准备、或有负债和或有资产)所代替,从而为修订资产负债表日后事项提供了一个契机。
投资性财产指的是为获取租金或者为了增值而持有的房地产。投资性财产的会计核算,原来是在第25号国际会计准则(投资)中规定的,焦点是期末计价问题。当时规定在两种方法中选择一种,一是将投资性财产视为固定资产,根据第16号国际会计准则(固定资产)进行核算,即计提折旧;二是作为长期投资,以成本或市价计价。第39号国际会计准则(金融工具)出台后,第25号国际会计准则中所涉及的绝大部分投资问题都为第39号国际会计准则所代替,投资性财产不属于金融资产,所以遗留了下来,拟单独搞一个准则。为此,国际会计准则委员会1998年7月发表了第64号征求意见稿,建议对投资性财产按公允价值计价,公允价值的变动计入当期损益。原计划在12月份的阿姆斯特丹理事会上讨论通过这一方案。遗憾的是,没有获得三分之二以上的赞成票,未获通过。导致该准则未获通过的原因主要是,用公允价值计价,缺乏可靠性;再一个问题是,对投资性财产按公允价值计价,将在非金融资产按公允价值计价上开创先例,并且涉及到概念框架是否支持的问题。因此,许多理事对该方案持保留态度。最后的处理办法很可能是成本和公允价值二者任选。
国际会计准则委员会的改组,无论是对国际会计准则委员会,还是就整个国际会计协调来说,都属于1999年的最重大事件。国际会计准则委员会成立于1973年,最初是由包括美国在内的几个国家和地区的会计职业组织发起成立的。其宗旨是,制定和发布会计准则,并推动这些准则在全球范围实施再是改进和协调各国会计法规、会计准则和会计程序。创立之初,由于各国会计管理体系、经济环境、法律传统等所固有的差异,加上当时会计协调的压力主要来自跨国公司,协调起来相当困难,所以采取了最小公倍数法,尽量包容各国会计实务,这使国际会计准则的意义大打折扣。到了80年代末,随着国际经济和金融一体化的巨大发展,对国际会计协调的需求明显增加,国际会计准则在会计政策选择上的多样性变得非常突出,从而遭致了国际社会的非议。为此,国际会计准则委员会于1989年发起国际会计准则可比性运动,将10个争议最大的准则列入改进范围,旨在减少国际会计准则的可比性。这项工作于1993年完成。遗憾的是,这套准则并不为证券监管机构国际组织所赏识,从而遭到拒绝。
两年以后,旧话重提,国际会计准则委员会开始了一次与证券监管机构国际组织的真正合作。双方议定,国际会计准则委员会用4年的时间完成一套核心国际会计准则,国际组织审阅通过后,将作为跨境上市和筹资时编制会计报表的依据。后来应欧盟的要求又将项目完成时间缩短为3年。1998年底,未完成的核心准则中,仅剩下了资产负债表日后事项和投资性财产这两个项目。因为项目都比较小,所以当时的说法是,核心准则已经算是基本完成了。
随着核心准则项目的推进,国际会计准则委员会以及国际会计准则的地位变得突出起来。一些国家,特别是美国,一改以往不以为然的态度,变得热心起来。他们不再反对搞国际会计准则,但强调应当搞高质量的准则,同时对国际会计准则委员会工作程序和国际会计准则本身提出尖锐批评。比如,他们认为,国际会计准则太粗,太原则,选择性太大,损害可比性;国际会计准则委员会资源不足,不足以支撑国际会计准则这样重要的工作;国际会计准则委员会讨论过程是封闭的,应当向公众公开;国际会计准则委员会理事都是兼职的,不便于吸引资深专家。面对这样的批评,国际会计准则委员会一方面作出解释和辩护,比如,恩尼沃尔森主席说,粗一点、原则一点,并不是国际会计准则的错处,反而是它的优势所在,为会计师的职业判断提供了充分的空间;反之,太细、太具体只能挂一漏万,反而违背了会计准则的初衷。另一方面委员会也作了不少努力,比如,从1999年初的华盛顿会议开始开放理事会会议,国际会计准则与以往相比细多了。最具实质意义的,是于1997年成立战略工作组,着手研究改组国际会计准则委员会。
1998年底战略工作组提出改组方案预案,这就是那篇著名的《重塑IASC的未来》。根据该方案,形成一个由基金会、理事会和制定委员会三个层次组成的新结构,基金会任免理事和确定委员会成员,理事会负责审议和投票表决,制定委员会负责研究起草。这个方案与现行结构的差别在于,国际会计准则的制定从原来的会计职业组织主导,变成由包括会计报表的编制者、审计者、使用者等利益相关集团共同主导;会计准则制定工作由专职委员负责,而不是现在的指导委员会这样的兼职委员负责;技术性讨论落在制定委员会这个层次上,理事会更像一个表决机构。因为研究制定和表决通过由两个机构分别负责,所以有人称之为两院制。
这个方案遭到以美国为首的几个英语国家的反对。迫于另起炉灶的压力,国际会计准则委员会理事会接受了美国主导的方案。按照这个方案,除了设立类似于基金会的管理委员会外,不再分设理事会和制定委员会,而是合二为一,虽然仍称为理事会,但这个理事会将由专职人士组成,对会计准则有最后的决定权。因为研究制定和表决通过由一个机构负责,所以被称为一院制。这样一来,国际会计准则委员会的新建制与美国财务会计准则委员会非常相象。如果没有其他意外,新的国际会计准则委员会将会在2001年开始运作。
回顾国际会计近几年的实践,特别是在1999年的实践,笔者体会到,国际会计协调植根于国际经济金融的土壤。90年代初,当国际会计准则将可比性项目中的10个会计准则提交给证券监管机构国际组织时,遭到了拒绝。但是到了1995年,国际组织郑重其事地与国际会计准则委员会订立了4年完成核心准则的协议。短短几年的时间,经济金融一体化步伐已经容不得各国会计准则所存在的差异。美国对国际会计准则并没有给予足够的重视,一直认为美国会计准则优于国际会计准则,不能接受按国际会计准则编制的会计报表,这使许多境外上市公司望而生畏。新的国际经济金融环境使美国不得不切实地考虑国际会计准则应有的地位,因为不可能让世界各国都按美国会计准则编制会计报表。从而使美国方面改弦更张,从原来的不关心变成了主动介入。
美国方面的介入改变了国际会计准则委员会的结构和力量平衡。按照目前的方案来做,新的理事会将由专职的委员担任,加上对专职委员人选资格的苛刻规定,将很难避免美国以及其他英语国家在国际会计准则制定中的主导地位。阿姆斯特丹会议上,基于对投资性财产按公允价值计价可靠性的怀疑,不少发展中国家理事投了反对票。新的国际会计准则委员会正式运作后,这种事例将会越来越少。传统上说,国际会计准则是以发达市场经济,特别是发达证券市场为出发点的,这使发展中国家运用国际会计准则存在一定难度。为了改变这一偏向,近两年来先后采取了一些措施。如制定农业、采掘业会计准则,成立发展中国家和体制转换国家会计指导委员会。随着新的国际会计准则委员会的开始运作,这个势头是否还能保持下去,就成为一个问号。
国际会计准则已经以及即将遇到的新变化,我们有必要充分认识和慎以应付。我们一方面应当看到新的国际会计准则委员会客观存在的美国以及英语国家主导的倾向,另一方面也要充分利用目前我国所处的观察员地位和最大发展中国家的地位,积极参与国际会计准则委员会改革进程以及新的国际会计准则委员会的运作程序,力争使国际会计准则能够体现像中国这样的发展中国家的国情和需求。同时我们还要看到国际会计准则以发达证券市场为背景这一总特征,继续坚持国际会计惯例与中国国情有机结合这一已经我国会计改革实践证明行之有效的指导思想和实践原则,积极参与和有效推动国际会计协调,不失时机地推进我国的会计改革和发展事业。
(作者系财政部会计准则委员会副秘书长)
责任编辑 袁庚
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