时间:2020-05-27 作者:陈宗法 (作者单位:财政部工交司)
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摘要:
一、决算审批面临的变化和问题
由于市场经济的深入发展,特别是“两则两制”的推行、工商税制的改革以及国有企业的重组、改造,使国有企业的财务决算审批工作面临着一系列变化和问题,概括起来包括:
1.审批依据的变化。从历史的角度考察,审批决算特别是所得税清算的唯一依据就是财政部门颁发的财务会计法规、制度。但从1994年税制改革以后,随着新的《企业所得税暂行条例》及其《细则》的颁布,以及财政部后来制定的《企业所得税会计处理的暂行规定》,标志着所得税会计与传统的财务会计的分离,使纳税调整的依据由过去单一的财务法规变为财务、税务法规结合运用并以税务法规为准的格局。《企业所得税暂行条例》第九条明确规定:“纳税人在计算应纳税所得额时,其财务、会计处理办法同国家有关税收的规定有抵触的,应当依据国家有关税收的规定计算纳税”。现代企业的财务制度要求满足会计信息的有用性及管理的灵活性,而税法更强调纳税基础的可靠性与严肃性。不同的要求导致这两方面信息在事实上有着不同的运行目标,进而使用不同的会计惯例与会计方法,使税法与财务制度处理的结果形成永久性差异与时间性差异,最终必然导致所得税会计从财务会计中分离出来...
一、决算审批面临的变化和问题
由于市场经济的深入发展,特别是“两则两制”的推行、工商税制的改革以及国有企业的重组、改造,使国有企业的财务决算审批工作面临着一系列变化和问题,概括起来包括:
1.审批依据的变化。从历史的角度考察,审批决算特别是所得税清算的唯一依据就是财政部门颁发的财务会计法规、制度。但从1994年税制改革以后,随着新的《企业所得税暂行条例》及其《细则》的颁布,以及财政部后来制定的《企业所得税会计处理的暂行规定》,标志着所得税会计与传统的财务会计的分离,使纳税调整的依据由过去单一的财务法规变为财务、税务法规结合运用并以税务法规为准的格局。《企业所得税暂行条例》第九条明确规定:“纳税人在计算应纳税所得额时,其财务、会计处理办法同国家有关税收的规定有抵触的,应当依据国家有关税收的规定计算纳税”。现代企业的财务制度要求满足会计信息的有用性及管理的灵活性,而税法更强调纳税基础的可靠性与严肃性。不同的要求导致这两方面信息在事实上有着不同的运行目标,进而使用不同的会计惯例与会计方法,使税法与财务制度处理的结果形成永久性差异与时间性差异,最终必然导致所得税会计从财务会计中分离出来,财务收益必须接受税法所规定的各项调整。这就给习惯于以财务法规为依据进行决算审批的财政部门带来了难度。当财务法规与税务法规一致时,所得税清算结果也是一致的;但当两者不一致时,就会使财政部门所得税清算结果难以保证其准确性和权威性,从而提出一个实质性的问题:财政部门继续对所得税清算有无实际意义?
2.审批内容的变化。按照属性分类,决算审批内容包括:技术性审核和政策性审核。技术性审核指会计报表指标以及指标、表际之间的勾稽关系是否准确。由于过去实行繁琐的手工操作,往往差错较多,需要财政部门复核调整。随着会计电算化工作的开展,技术性审核的一环已基本为电脑所取代。政策性审核指会计报表编制是否符合财经法规特别是财务会计法规。这一直是审核的重点。其中最重要的是所得税清算的审核。在以前利改税、利润承包、税利分流时期,部门或企业利润(所得税)上交比例和成本费用开支范围均由财政部门核定,换句话说,企业所得税的缴纳是通过财务制度来规定的。因此,企业的决算数尤其是所得税的本年应交数、年末欠交数一律以财政部门的批复数为准,并抄送税务部门补交入库。1994年新的所得税条例的颁布,就使这种定式发生了实质性的变化。虽然财政部门审批决算时仍有所得税清算这一最核心的内容,但由于前述纳税调整依据的变化,就使财政部门核批企业所得税的应交数、欠交数不像以前那样“板上钉钉”了。据了解,目前一些国有企业年末所得税的欠交数并不以财政部门的批复数为准进行清缴。因此,财政部门必须根据新的情况调整决算审批内容。
3.审批方式的变化。多年来,国有企业的财务决算先由企业上报主管部门审核、汇总,再由企业主管部门上报财政部门审批,其中:中央企业由各省财政监察专员办事处签署初审意见,由财政部审批;地方企业按照预算级次分别由省、市(地)、县财政部门审批。为适应市场经济发展的需要,提高会计报表质量,维护企业、投资者和债权人的合法权益,1997年对国有工交企业年度会计报表试行注册会计师审计制度。中央企业选择医药、化工、建材、消防、包装、轻工、纺织、交通等部门的所属企业进行试点;地方企业由各省、自治区、直辖市主管财政机关根据实际情况,选择在一部分城市或一部分企业进行试点。这种试点虽然打破了过去传统的财政部门直接审批制度,使我国决算审批工作向国际惯例迈出了重要的一步,但毕竟还处于试点、探索阶段,范围很小,远不及外商投资企业和股份制企业那么普遍。
4.审批范围的变化。近年来,我国一直通过股改融资、破产兼并、债务重组、集团联合、资产变现等资本市场运作措施,对国有经济进行战略性改组、改造,以适应市场经济运行和社会生产力发展的需要。其中,公司制改建(改组为有限责任公司或股份有限公司)与组建跨行业、跨地区、跨所有制和跨国经营的企业集团是目前企业改革的两大趋势。随着企业组织形式和所有制形式实现的多样化,财务决算的审批范围也发生了变化:一是以国有企业为基础改制的股份制企业的会计报表已从某一部门或行业的汇总会计报表中分离出来,由会计师事务所出具审计报告,由股份制企业单独上报财政部门审核确认;二是列入国家试点并实行财务计划单列的企业集团,由集团母公司将其全资子公司、控股子公司的年度会计报表汇总审核后单独报财政部门审批。另外,从1996年开始,原属事业单位性质的勘察设计单位实行企业化管理,执行企业的财会制度,决算审批也由事业口划转企业口。这些复杂变化,增加了财政部门审批决算的工作量,扩大了审批范围,也对决算审批提出了新的要求,如集团公司内部如何合并报表,计划单列企业与主管部门其他企业的会计报表如何衔接、汇总等。
5.审批环境的变化。改革开放十数年来,我国经济类型已由计划经济逐步向市场经济过渡;企业的组织形式和所有制形式日趋多样化;一批从事独立审计业务并在经济生活中起着鉴证和监督作用的会计(审计)事务所相继设立;新的所得税条例与细则的颁布,不仅实现了企业税收制度的基本统一,而且也导致了所得税会计与财务会计的分离;企业财会制度改革和“两则两制”的实施,使财政部门从过去对国有企业直接审批和管理的具体财务事项都交由企业按照规章自主决定,包括资金筹集、对外投资、资产管理、折旧政策、大修费用、工资分配、技术进步、利润分配以及资金使用等,所有这一切都导致决算审批环境发生了重大变化,使我国传统的国有企业财务决算审批制度既面临严峻的挑战,也迎来了改革的机遇。
二、审时度势,改革国有企业决算的审批制度
目前,1997年国有企业决算的编制工作正处于扫尾阶段,随之而来的是决算审批工作。要做好1997年及以后年度的决算审批工作,财政部门必须审时度势,采取措施,改革国有企业决算的审批制度。
1.审时度势,转变观念。近年来,随着决算审批环境的变化和审批效力的下降,财政部门普遍存在着两种倾向:一种是“无可奈何花落去”的悲观倾向,认为所得税清算和纳税调整都以税务法规为依据,财政部门批不批决算没有现实意义,干脆不批算了;另一种则是“你变你的,我批我的”的僵化倾向,至今还留恋于过去财政部门审批决算“说一不二”的权威性,原封不动地照搬过去审批决算的做法。这两种倾向都于事无补。面对环境的变化和市场化的深入,财政部门既不用感叹过去“好时光”的流逝,也不要“以不变应万变”,拘泥于过去的传统观念与习惯做法。正确、积极的态度应该是审时度势,转变观念,认真分析决算审批环境的变化及其原因,改革那些过时的、不适应的决算审批做法和内容。
2.适应变化,调整内容。目前,财政部门制定的财务制度以及据此而进行的财务管理面临着两大变化:一是随着企业所得税制改革的深入,特别是所得税会计体系的逐步建立与完善,财务制度作为企业所得税计缴依据的作用将变得越来越弱化。二是随着企业会计核算制度的逐步独立以及与国际惯例的进一步接轨,对经济业务的处理将不再按行业来设计,而是按事项来核算,现行分行业的财务、会计制度将逐步被具体会计准则所取代,财务制度作为会计核算基础的作用将日趋缩小。因此,财政部门对目前财务制度面临的挑战以及变革的必然性须有充分、清醒的认识,而且要顺应这种变改,对决算审批内容作出及时、必要、重大的改革。从长远看,决算审批的内容主要是审查国有企业依据具体会计准则编制会计报表的准确性、会计信息(会计损益)的真实性。此外,针对一些税务人员随意减免税额、降低税率以及其他税收征管中存在的问题,还可以按照财税部门的分工审核税务机关是否按财政部门制定的税务法规依法征税,特别是所得税汇算清缴的真实性,使决算审批工作有新的延伸。当然,目前由于企业所得税制还没有完全统一、规范,所得税会计体系还不健全,具体会计准则还没有出台,今后二三年内可以作为一个过渡期,财务制度与所得税制度、会计制度还将继续保持一种并行与相互补充关系,决算审批内容暂时可仅作小的调整。
3.加紧推行注册会计师审计制度,严格会计(审计)事务所监督管理。所有权与经营权的分离,既是现代企业制度的一个重要特征,也是注册会计师产生的直接动因。自从1981年我国第一个会计师事务所的成立,作为“经济警察”的注册会计师队伍迅速发展,已在外商投资企业和股份制企业广泛开展独立审计业务,在国民经济活动中起着越来越重要的审查、监督、评价与鉴证作用。但是,对国有企业年终决算试行注册会计师审计制度还刚刚开始,而且还仅仅限于国有工交口的少数企业。随着市场经济的深入,特别是企业组织形式与所有制形式实现的多样化,并考虑与国际惯例接轨,迫切需要对国有企业决算加紧推行注册会计师审计制度,变财政部门直接审批为间接审批。这一方面需要财政部门解放思想,转变职能,开拓新的业务领域,充分发挥社会中介机构的作用;另一方面也需要财政部门会同注册会计师协会对会计师事务所进行严格的监督管理。由于我国会计师事务所成立时间不长,其执业质量与执业水平与国外会计师事务所相比还有很大差距,其中一些事务所还存在不少问题,因此,迫切需要进一步健全注册会计师执业行为的监督检查制度和办法,对不符合执业条件的会计师事务所与注册会计师予以撤销。同时,要打破部门垄断、拆除行业壁垒,保证注册会计师按照独立、客观、公正的原则执业。更重要的是,财政部门要努力做好对注册会计师出具的年度会计决算审计报告的抽查工作和决算的汇审工作,发现会计师事务所出具不实或虚假的审计报告要进行严格的处罚,以杜绝假报表、假信息,真实反映企业财务状况,维护公平的市场竞争基础。
责任编辑:秦中艮
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