摘要:
笔者近读《财务与会计》1997年第3期发表的谭立同志《企业纳税亏损与会计亏损的弥补》一文(下文简称“谭文”),觉得其中有两处值得进一步探讨,在此提出来与谭立同志及同行商榷。
首先是谭文在第一部分会计利润、亏损与纳税所得、亏损中所述“1994年以后,……而是用以后年度的所得弥补”。
如果我们仔细对照分析一下这两段话的含义,就会发现其中涉及的两个计算公式中的扣除项目口径前小后大。即谭文中的第一个公式,净利润=利润总额-所得税,其中的利润总额中没有扣除应由本年度(本季度或本月份)弥补的以前年度的会计亏损额(已持续经营企业应如此计算),而第二个公式即纳税所得=收入总额-准予扣除项目金额(其中包括弥补以前年度的亏损额)中则包括了这项扣除内容。笔者认为第一个公式中所表述的只是新设立的盈利企业开始时或以前年度始终未发生亏损的企业的情况,即按理论上的计算顺序计算的。但企业的实际情况却是千差万别的,有的企业从成立以来年年月月始终盈利,有的企业可能正好相反,还有的企业可能时盈时亏。所以用理论上的计算公式不能完全概括所有企业的实际情况。
尽管这两个计算公式在计算时所站的角度不同,净利润是从会计角度计算...
笔者近读《财务与会计》1997年第3期发表的谭立同志《企业纳税亏损与会计亏损的弥补》一文(下文简称“谭文”),觉得其中有两处值得进一步探讨,在此提出来与谭立同志及同行商榷。
首先是谭文在第一部分会计利润、亏损与纳税所得、亏损中所述“1994年以后,……而是用以后年度的所得弥补”。
如果我们仔细对照分析一下这两段话的含义,就会发现其中涉及的两个计算公式中的扣除项目口径前小后大。即谭文中的第一个公式,净利润=利润总额-所得税,其中的利润总额中没有扣除应由本年度(本季度或本月份)弥补的以前年度的会计亏损额(已持续经营企业应如此计算),而第二个公式即纳税所得=收入总额-准予扣除项目金额(其中包括弥补以前年度的亏损额)中则包括了这项扣除内容。笔者认为第一个公式中所表述的只是新设立的盈利企业开始时或以前年度始终未发生亏损的企业的情况,即按理论上的计算顺序计算的。但企业的实际情况却是千差万别的,有的企业从成立以来年年月月始终盈利,有的企业可能正好相反,还有的企业可能时盈时亏。所以用理论上的计算公式不能完全概括所有企业的实际情况。
尽管这两个计算公式在计算时所站的角度不同,净利润是从会计角度计算的,而纳税所得是从税收角度计算的。但有一点是相同的,即这两个公式都是企业计算的。并且纳税所得这一公式是企业依据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》第11条关于:“纳税人发生年度亏损的,可以用下一纳税年度的所得弥补;下一纳税年度的所得不足弥补的,可以逐年延续弥补,但是延续弥补期最长不得超过五年”计算的,并且企业在填报《企业所得税纳税申报表》中的第25行(即“减:纳税调整减少额”)时,也确实把弥补以前年度亏损作为纳税所得额的一个抵减内容和其他纳税调整减少项目合并填列的。
《企业财务通则》第31条和《工业企业财务制度》第61条规定:“企业发生的年度亏损,可以用下一年度的利润弥补;下一年度利润不足弥补的,可以在五年内用所得税前利润延续弥补。延续五年未弥补的亏损,用缴纳所得税后的利润弥补。”既然国家制定的财务制度中允许企业在五年内用税前利润弥补以前年度的亏损,那么企业的净利润就应按用税前利润弥补以前年度亏损后的利润总额减去所得税后的余额表示。这样才符合国家财务制度的规定,也才能保持财务制度与税法规定的基本一致性。
其次是谭文的第三部分“这里需要弄清的问题是,……贷记‘利润分配——盈余公积补亏’科目”。
对此论述笔者不敢苟同。笔者对谭文这部分内容的理解是,企业在按税法规定计算应纳税所得额时,已扣除了以前年度的纳税亏损额,即实现了真正意义上的税前弥补纳税亏损;而企业在按会计制度规定计算税后净利润时,则本应在税前会计利润总额中就该扣除(弥补)的以前年度的会计亏损不扣除(弥补),却要在税后净利润中扣除(弥补),这是不符合国家财务制度中五年内可用下年度税前会计利润延续弥补以前年度会计亏损的规定的。
以笔者之见,一是虽然1994年6月29日财政部下发了《企业所得税会计处理的暂行规定》,将企业所得税作为一项费用来处理,但其中并未提到以前年度的会计亏损今后要在企业的税后净利润中弥补。并且后来陆续下发的会计制度补充规定中也未提及此事。而财政部、国家税务总局1994年5月13日以财税字〔1994〕009号文下发的《企业所得税若干政策问题的规定》中的第10条第(一)款规定:“对企业1993年1月1日后发生的亏损,允许按新税法规定的年限弥补。其以前年度发生的亏损,仍按原规定的年限执行。”但此项规定只是限制了企业不允许将1993年1月1日前发生的累积亏损在1994年新税制实施后的五年未满的弥补期内从税前利润中弥补,而应转为企业的税后利润弥补。并非如谭文所说的现在会计亏损全部由税后利润弥补。所以,笔者认为谭文的说法是欠妥的。如果按谭文所说,现在会计亏损的弥补全部在税后,则会使企业的税后净利润减少了不该减少的一部分,从而抵减了法定盈余公积金、公益金和应付利润的计提基数,侵害了企业所有者的权益。
所以,笔者认为,现在会计亏损的弥补方式,还应在谭文所强调的三种方式中,再加上一种用税前会计利润弥补亏损(即企业在帐面上自动弥补,不需作帐务处理),并将其变成第一种方式,使弥补方式成为四种。
责任编辑 刘志新