一、分部信息披露规则产生的背景

企业跨行业、跨地区经营是第二次世界大战以后出现的一种全球性发展趋势。我国改革开放以来，许多大型企业、股份公司或企业集团也出现多样化经营、跨地区经营的趋势。不断发展的跨行业、跨地区的兼并、合并或直接投资表明这种趋势将继续下去。企业多样化、跨地区经营的目的在于增加利润、分散风险和提高竞争力。

对于一个经营多种产品、涉足多个行业、分布于多个地区的企业或集团，报表读者很难从其提供的合并信息中了解不同分部的实际经营成果和财务状况。很显然，在多种经营的集团中，不同分支机构和不同子公司的盈利能力、发展速度和承受风险的能力与承受风险的程度是不同的，这些情况需要通过对合并信息进行分解来予以披露。对合并信息进行分解披露的途径之一是编制分部报告。

分部报告是关于一个企业集团营业额、利润额和资产额的分解信息的报告。这种分解信息一般通过两种方式进行披露：一是按行业分部披露，二是按地区分部披露。

一个公司未来现金流量的规模和不确定状况是由多种因素影响的，对于许多公司来说，经营活动所处的地区和所属的行业是重要的影响因素。不同的地区、不同的行业有着不同的盈利潜力、不同的风险程度和不同的发展机遇，一个公司或集团内部处于不同地区和不同行业的各分支机构和子公司的投资报酬率是各不相同的，这些信息在合并会计报表中是得不到的，必须将合并信息进行适当的分解才能满足使用者的需求。

分部信息将有利于报表读者进行对比分析，因为分部报告提高了信息的可比性。这样，信息使用者对处于同一行业或同一地区的不同公司进行对比分析就可以更准确地评价整个集团中各个行业或各个地区的经营活动的实际状况和未来的发展趋势。有时某些财务信息的接受者不是与整个集团有直接的联系，而是与其中的某一部分有关系，所以，分部报告对他们来说可能更相关。这些使用者包括雇员、债权人和政府等。他们不但需要了解集团整体的财务状况和经营成果，而且更加关心对他们有直接影响的集团中某一部分的财务状况和经营成果。

二、披露分部信息已成为一种国际惯例

从60年代开始，大多数西方发达国家不同程度地提出了分部报告的要求，有的通过立法的形式，有的通过制定会计准则的形式，有的则是通过证券交易所的规定明确提出这项要求。

英、美是提出分部报告要求最早的国家。1965年英国的股票交易所首先对上市公司提出了编报分部报告的要求，当时要求上市公司揭示分行业的营业额和利润额以及分地区的营业额。1969年美国证券交易委员会也开始要求在证交会注册的公司披露行业信息。

在英国，1967年公司法首次提出了公司应揭示分部信息的法定要求，1981年和1985年的公司法继续对分部报告作出了规定。1990年英国原会计准则委员会在其被取代前发布了最后一个标准会计实务说明书“分部报告”，综合了当时的法定要求和股票交易所的要求。

美国财务会计准则委员会1976年发布了第14号财务会计准则“企业分部的财务报告”，要求既要揭示行业分部信息，也要揭示地区分部信息。其他许多国家如加拿大和澳大利亚有类似于美国的关于分部报告的会计准则。欧共体第4号指令中有关于分部报告的规定，欧盟国家也有类似于英国公司法中关于分部报告要求的规定。

国际会计准则委员会于1981年发布了第14号国际会计准则“按分部报告财务信息”，要求所有提交合并报表的上市公司都要提供行业的和地区的分部信息。经济合作与发展组织在其“跨国公司指南”中对分部信息揭示提出了建议；联合国国际会计和报告准则政府间专家工作组也对分部信息的揭示给予支持，在1988年召开的年会上专门讨论了分部信息的揭示问题，进行了广泛的交流。不过，这些要求和建议主要是数量方面的揭示规定，一般都没有说明和分析方面的内容。

三、分部报告是合并报表的必要补充

合并报表在从总体上反映一个集团的财务状况和经营成果总括情况的同时，却将集团内部各成员之间的差异掩盖了；合并信息虽然能够反映全貌，但是却不能揭示细节，过分概括的信息有时并不能完全满足决策的需要。所以，合并会计报表像其他任何事物一样，也有其不足的一面。

对于合并报表存在的不足有两个补救措施：一是分部信息披露，二是关联方关系及其交易的披露。对后者的披露，我国已制定颁布了具体会计准则加以规定，而对前者尚未进行规范。因此，还需要制定分部信息披露的具体会计准则，以便对合并会计报表的不足加以弥补。按行业分部和地区分部提供的企业集团或跨国公司的分部财务信息，可以使合并报表得到补充和完善，使企业财务报告趋于完整。

完善我国具体会计准则体系需要制定分部报告准则。合并会计报表、关联方关系及其交易的披露和分部信息的披露三者相互补充，构成了规范企业集团财务报告中信息披露实务的完整体系，我国已有《合并会计报表暂行规定》和《企业会计准则——关联方关系及其交易的披露》，还应制定有关企业集团在合并会计报表附注中提供分部信息的具体会计准则，以完善集团信息披露准则体系。

四、“分部信息披露”会计准则应包括的内容

从国际上通行的做法来看，“分部信息披露”的会计准则一般包括两部分内容，一是分部的确认，二是信息的披露。

分部的确认应尽可能明确，否则会造成实务的不统一，进而影响分部信息的可比性，降低分部报告的作用。不过，许多国家在分部的确认方面规定得都不具体，给公司管理人员很多选择余地。英国公司法规定，分部的确认是公司管理人员的责任。

相对来说，美国第14号财务会计准则对分部的确认问题规定得比较明确，值得借鉴。在确定地区分部时，需要考虑的因素有距离的远近、经济方面的类同、经营环境的相似以及相关公司的性质与规模、相互之间依赖程度等。在确定行业分部时可参考有关的行业划分标准，但在许多情况下要依赖管理人员的判断。

美国分部报告准则中对于可报告分部的构成有一个10%的数量指标作指导，如一个地区分部，如果其销售额占集团总销售额的10%以上，或其可辨认资产占集团可辨认资产总额的10%以上，那么就可将该地区分部确认为一个可报告的分部；行业分部也可按此规则确认。

分部信息披露的内容一般是：营业额、利润额、资产额。西方各国的实务中大多数公司除提供分部的数量信息外，还提供分析性说明信息，包括各分部的发展战略、经营成果、市场状况、投资情况、研究开发以及前景分析 责任编辑 袁庚