个人所得税法规定:“个人所得税以支付应税所得的单位或个人为扣缴义务人。”也就是说,单位对支付个人所得要履行代扣代缴个人所得税的义务。一般情况是,单位将个人所得税税款扣下来,然后在规定的期限内申报缴纳。从理论上讲,个人所得税由纳税人负担的,企业并不负担个人所得税税款,但在实际工作中,也存在着单位为纳税人负担税款,以及应扣未扣、应交未交被查出后由单位缴纳税款、滞纳金及罚款等问题。这些都涉及会计处理问题,本文分几种不同情况,谈谈个人所得税的会计处理。
一、代扣代缴个人所得税的会计处理
以个人取得工资、薪金收入应纳个人所得税为例,其纳税义务的发生是在个人领取工资、薪金的当天,因此,单位在向个人发放工资、薪金时,应同时代扣个人所得税。例如某企业,本月发放工资100万元,应代扣个人所得税2万元,会计分录应为:
借:应付工资 1000000
贷:现金 980000
其他应付款——应付代扣个人所得税 20000
在次月7日前,申报缴纳个人所得税时,会计分录为:
借:其他应付款——应付代扣个人所得税 20000
贷:银行存款 20000
如果企业为了及时、正确地核算成本,只是计提和分摊工资,当月并不发放,此时职工个人并无纳税义务,企业也无代扣义务,会计分录为:
借:生产成本等有关科目
贷:应付工资
企业发放工资时再按上述方法做会计分录。
二、单位为纳税人负担个人所得税的税额计算与会计处理
对于单位或个人为纳税义务人负担税款的计征问题,国家税务总局曾以国税发(1994)089号文作了具体规定,又专门以国税发(1996)199号文下发了《关于雇主为其雇员负担个人所得税税款计征问题的通知》,企业在对纳税人负担税款时,应分别不同形式进行会计处理。
1.单位全额为纳税人负担税款的税额计算与会计处理。
根据国税发(1994)089号文件第14条的规定,举例说明如下:
某公司为其雇员王某负担个人所得税,1997年7月王某领取工资3000元,则公司应为王某负担个人所得税241.18元,计算如下:
不含税所得额=3000元-800元=2200元
应纳税所得额=(2200元-125元)÷(1-15%)
=2441.18元
应纳税额(即公司应为王某负担的税额)
=2441.18元×15%-125元
=24.18元如果该公司不为王某负担个人所得税款,而是由公司代扣或由王某自行申报缴纳,公司支付给王某的工资应是3241.18元,现以王某自行申报试算说明公司负担的税款属于王某工资的组成部分。
(3214.18元-800元)×15%-125元
=241.18元
经过以上分析,该公司为王某负担的个人所得税241.18元,实际上是应该支付给王某工资的组成部分,因此,该公司在支付王某工资时,应做以下会计分录:
借:应付工资——王某 3241.18
贷:现金 3000
其他应付款
——应付为王某负担个人所得税 241.18
2.单位定额为纳税人负担税款的税额计算与会计处理
根据国税发(1996)199号文件的规定,举例说明:
某公司代为其雇员王某每月定额负担个人所得税100元,1997年7月王某领取工资3141.18元,则王某应自行申报个人所得税141.18元,计算如下:
应纳税所得额=3141.18元+100元-800元
=2441.18元
应纳税额=2441.18元×15%-125元
=241.18元
这里的应纳税额包括由公司定额负担的100元和应由王某自行申报的141.18元。该公司为王某定额负担的100元税款,也是应该支付给王某工资的组成部分。在支付给王某工资时,会计分录为:
借:应付工资——王某 3241.18
贷:现金 3141.18
其他应付款
——应付为王某负担个人所得税100
3.单位按一定比例为纳税人负担税款的税额计算与会计处理
根据国税发(1996)199号文件的规定,举例说明:
某公司为其雇员王某负担工资所得40%部分的税款,其余部分的税款由王某自行申报,1997年7月该公司支付给王某工资3241.18元,则公司应为王某负担个人所得税96.47元,王某应自行申报缴纳144.71元,计算如下:
应纳税所得额=(3144.71元-800元-125元×40%)÷(1--15%×40%)
=2441.18元
应纳税额=2441.18元×15%-125元=241.18元
公司应为王某负担的税款=241.18元×40%=96.47元
王某应自行申报的税款=241.18×60%=144.71元
企业发给王某工资时,会计分录为:
借:应付工资——王某 3241.18
贷:现金 3144.71
其他应付款
——应付为王某负担个人所得税96.47
4.单位为纳税人负担劳务报酬所得的应纳税额计算与会计处理。
根据国税发(1996)161号文件的规定,举例说明:
某企业请王某安装一项设备,支付王某安装费3万元,个人所得税由企业负担,先计算该企业负担的个人所得税,再做会计分录:
应纳税所得额=〔(30000元-2000元)×(1-20%)〕÷〔1-30%×(1-20%)〕
=29473.68元
应纳税额=29473.68元×30%-2000=6842.11元
会计分录为:
借:在建工程 36842.11
贷:银行存款(现金)
——支付王某安装费 30000
其他应付款
——应付为王某负担的个人所得税 6842.11对以上四种单位为个人负担的个人所得税款,有些同志认为,不能在工资中列支,理由是个人所得税应由个人负担,如果由单位负担,则减少了企业所得税的应纳税所得额。实际上,不论单位为个人负担税款的全部或其中一部分,都是应付给个人工资的一部分,而不是额外的开支,所以应在工资中列支。在计算企业所得税时,按照职工实领工资加企业负担的个人所得税为其实际支付的工资,按税法规定加以调整。对劳务报酬负担的个人所得税也是应该支付劳务报酬的一部分。
三、单位应扣未扣而被查补交纳的税款的会计处理
作为个人所得税扣缴义务人,如果不履行代扣代缴义务,根据《中华人民共和国税收征收管理法》第47条的规定,应由“扣缴义务人交纳应扣未扣、应收未收税款”,这种情况不同于单位为纳税人负担税款。因为单位向个人支付的是含税工资,其缴纳的“应扣未扣、应收未收税款”应由企业自己负担。同时,税务机关可根据税法规定对单位给予罚款和加收滞纳金。因此对未履行代扣代缴义务而由企业交纳的税款、罚款和加收的滞纳金,发生时企业应作以下会计分录:
借:营业外支出
贷:银行存款
企业在申报企业所得税时,应进行纳税调整,上述支出在申报企业所得税时不得扣除。
责任编辑 许太谊