摘要:
随着市场经济不断深化、企业的产权界定和产权交易等一系列问题的出现,研究受赠资产的性质及会计处理很有必要。
从形式上来看,捐赠人捐赠资产,可看作是对企业的一种投资行为。这是因为,捐赠资产会引起经济资源流入企业,并且这种经济资源符合资产的特征。但事实上,捐赠人并没有作为投资处理,也就是说捐赠人并不谋求对企业资产提出要求的权力,同样也不会因捐赠资产而对企业生产经营承担任何责任,因此,受赠资产不形成实收资本。一般地说,捐赠资产可供受赠企业无偿、无限期地使用,亦没有偿还的义务,所以也不能确认为负债。
我们知道,所有者权益是指企业投资人对企业净资产的所有权,或是对企业资产的要求权。它表明企业的产权关系,即企业是归谁所有。资本公积是构成企业所有者权益的重要组成部分。从实质上看,资本公积是一种准资本。资本公积同投资资本一样也是一种对企业的资本投入,只是这种投入不是在企业核定的投入资本(或股本)之内。资本公积是企业由于投入资本本身所引起的各种增值,或者说是由资本交易本身所带来的盈余,它与企业的生产经营活动没有直接关系。显而易见,受赠资产仅是一种经济资源额外流入,而非投入资本本身所引起的增值...
随着市场经济不断深化、企业的产权界定和产权交易等一系列问题的出现,研究受赠资产的性质及会计处理很有必要。
从形式上来看,捐赠人捐赠资产,可看作是对企业的一种投资行为。这是因为,捐赠资产会引起经济资源流入企业,并且这种经济资源符合资产的特征。但事实上,捐赠人并没有作为投资处理,也就是说捐赠人并不谋求对企业资产提出要求的权力,同样也不会因捐赠资产而对企业生产经营承担任何责任,因此,受赠资产不形成实收资本。一般地说,捐赠资产可供受赠企业无偿、无限期地使用,亦没有偿还的义务,所以也不能确认为负债。
我们知道,所有者权益是指企业投资人对企业净资产的所有权,或是对企业资产的要求权。它表明企业的产权关系,即企业是归谁所有。资本公积是构成企业所有者权益的重要组成部分。从实质上看,资本公积是一种准资本。资本公积同投资资本一样也是一种对企业的资本投入,只是这种投入不是在企业核定的投入资本(或股本)之内。资本公积是企业由于投入资本本身所引起的各种增值,或者说是由资本交易本身所带来的盈余,它与企业的生产经营活动没有直接关系。显而易见,受赠资产仅是一种经济资源额外流入,而非投入资本本身所引起的增值。因捐赠而引起经济资源的增加,跟投资者投入的资本无直接关系。所以,受赠资产也不应计入资本公积,形成所有者权益。
那么受赠资产属于什么性质的资产,企业又应该怎样处理呢?从捐赠事项实际发生来看,捐赠人把资产捐赠给企业,是捐赠给企业整体的,而不仅仅是投资者,企业劳动者(或说职工)也该共同分享这部分捐赠资产。现行财会制度把受赠资产归入资本公积,而资本公积又归属于所有者权益,鉴于目前的实际情况,企业的劳动者不都是投资者。这样,这部分受赠资产企业的劳动者就无法共享之。所以说,把受赠资产列作所有者权益也不很恰当,它剥夺了企业劳动者对受赠资产的分享权。实质上,受赠资产是属于企业投资者和企业劳动者共同所有的资产。
对于企业接受的捐赠,国际上有两种基本处理方法:一种是作为收入处理的收益法,另一种是作为所有者权益处理的资本法。根据受赠资产的性质,出于对企业劳动者所应拥有的权利的考虑,同时避免今后企业改制中出现产权纠纷和以捐赠为手段转移利润或避税等。笔者以为,受赠资产应采用收益法处理。
由于受赠资产是企业非生产经营活动所引起的经济资源的增加,所以,应在“营业外收入”科目下单设“捐赠收入”明细科目核算,这也与捐赠人捐出资产的处理相一致。
例:AB公司收到某一知名人士的捐赠款100000元,根据银行转来的有关凭证,应编制如下会计分录:
借:银行存款 100000
贷:营业外收入——捐赠收入 100000
若受赠资产附有条件,在条件没有履行前,受赠企业不能享有其所有权,待企业履行了条件之后才能将其产权归属企业。根据资产的定义和重要性原则,应在资产负债表上确认其为资产。因为企业虽对受赠资产没有所有权,但已为企业实际控制,能够自由地运用并以此谋求经济利益。所以,仍应给予确认,同时在会计报表附注中给予充分揭示。
根据前例,假定受赠资产附有条件,可在两年内完全履行,应编制如下会计分录:
1.收到款项时:
借:银行存款 100000
贷:递延收益 100000
2.一年之后,履行了部分条件:
借:递延收益 50000
贷:营业外收入——捐赠收入 50000
如若没有履行部分条件,按照谨慎性原则,则不作上述第二笔分录,也就是不能计入本期损益。
最后,顺便提出的是,我国税法认为,受赠资产可采用资本法处理,简言之,受赠资产无需纳税,如改为采用收益法处理会产生税收上的影响。笔者以为,可采用应付税款法处理,即计算纳税所得额时应给予剔除,作为纳税所得额的调整事项。
责任编辑 刘志新