摘要:
财政部下发的《企业缴纳所得税有关会计处理的暂行规定》,对几种特殊业务没有涉及。为此,本文采用“纳税影响会计法”对这几项业务所涉及的所得税的会计处理加以说明。
例:某企业某项固定资产按税法规定使用5年,会计上规定按2年提完折旧,该资产原值500万元(不考虑残值),该企业年实现利润300万元,所得税率33%,正常情况下的递延处理如下表:
一、资产中途退出的会计处理
企业的某项固定资产在投入使用时,由于会计折旧年限与税法折旧年限不同,而采用了纳税影响会计法,当这项资产使用期未满中途退出企业时,原来确定的时间性差异就无法转回,因此,须在资产退出生产时,转销因该资产而形成的递延税款余额。
(1)假如第二年该资产出售,出售价格为400万元,会计处理为:
借:累计折旧 250
固定资产清理 250
贷:固定资产 500
出售时
借:银行存款 400
贷:固定资产清理 250
营业外收入 150
同时转销递延税款余额
借:所得税 49.5
贷:递延税款 49.5
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财政部下发的《企业缴纳所得税有关会计处理的暂行规定》,对几种特殊业务没有涉及。为此,本文采用“纳税影响会计法”对这几项业务所涉及的所得税的会计处理加以说明。
例:某企业某项固定资产按税法规定使用5年,会计上规定按2年提完折旧,该资产原值500万元(不考虑残值),该企业年实现利润300万元,所得税率33%,正常情况下的递延处理如下表:
一、资产中途退出的会计处理
企业的某项固定资产在投入使用时,由于会计折旧年限与税法折旧年限不同,而采用了纳税影响会计法,当这项资产使用期未满中途退出企业时,原来确定的时间性差异就无法转回,因此,须在资产退出生产时,转销因该资产而形成的递延税款余额。
(1)假如第二年该资产出售,出售价格为400万元,会计处理为:
借:累计折旧 250
固定资产清理 250
贷:固定资产 500
出售时
借:银行存款 400
贷:固定资产清理 250
营业外收入 150
同时转销递延税款余额
借:所得税 49.5
贷:递延税款 49.5
(2)假如第二年该资产对外投资,合同约定价值为400万元,会计处理为:
借:长期投资 400
累计折旧 250
贷:固定资产 500
资本公积 150
同时转销递延税款余额
借:资本公积 49.5
贷:递延税款 49.5
(3)假如第二年该资产报废,转销递延税款余额时,如有保险赔款,且赔款超过帐面净值时,递延税款余额冲减保险赔款,没有赔款或赔款低于帐面净值时,会计处理为:
借:营业外支出 49.5
贷:递延税款 49.5
二、税率变更的会计处理
如上例,如果第一年税率为33%,二年税率改为30%,
(1)采用递延法
第二年会计分录为:
借:所得税 90
递延税款 45
贷:应交税金-应交所得税 135
第三年,在转销时间性差异时,仍然按33%的税率计算,会计分录为:
借:所得税 168
贷:递延税款 33
应交税金-应交所得税 135
第四年,由于该资产两年形成的差异要分三年转回,第三年在确定应转销的时间性差异时,按原税率和现行税率各占一半计算,即100×33%×50%+100×30%×50%=31.5万元
会计分录为:
借:所得税 166.5
贷:递延税款 31.5
应交税金-应交所得税 135
第五年应转销的时间性差异就对应于第二年,按30%转销时间性差异100×30%=30万元
会计分录为:
借:所得税 165
贷:递延税款 30
应交税金-应交所得税 135
(2)采用负债法时
第二年的递延税款按新税率计算,并用新税率调整第一年的递延税款余额。当年会计处理同(1)第二年。调整分录为:
调整额:150×33%-150×30%=4.5万元
借:所得税 4.5
贷:递延税款 4.5
第三、四、五年会计分录为:
借:所得税 165
贷:递延税款 30
应交税金-应交所得税 135
三、中途进行资产评估的会计处理
1.评估升值
承前例,该企业第二年经评估确定资产原价值为600万元,升值100万元。
会计处理为:
借:固定资产 100
贷:累计折旧 50
资本公积 50
如果该评估行为是法定评估需要,税法承认评估结果,则时间性差异不变,会计利润:300-50=250万元,应税所得:450-50=400万元;差异:400-250=150万元,会计处理同前。
如果该评估行为不是法定的要求,税法不承认评估结果,则时间性差异发生变化。会计利润:300-50=250万元,应税所得仍为450万元,时间差异:450-250=200万元。会计分录为:
借:所得税 82.50
递延税款 66
贷:应交税金-应交所得税 148.5
由于评估升值形成的差异得不到税法的承认,无法在以后转回,因此应该立即予以转销。
借:资本公积 16.5
贷:递延税款 16.5
2.评估减值
承前例,该企业第2年经评估确认资产原值为400万元,减值100万元,会计处理为:
借:营业外支出 50
累计折旧 50
贷:固定资产 100
如果该评估行为是出于会计目的,税法不承认评估结果,则时间性差异不变,会计利润:300-50+50=300万元(折旧减少50万元,营业外支出增加50万元),应税所得为450万元,时间性差异:450-300=150万元,会计处理同前。如果该评估行为是法定要求,税法承认评估结果时,时间性差异将改变,会计利润:300-50+50=300万元,应税所得:450-50=400万元,时间性差异:400-300=100万元。会计分录为:
借:所得税 99
递延税款 33
贷:应交税金-应交所得税 132
四、中间年度亏损的会计处理
企业已经采用“纳税影响会计法”进行所得税会计处理,以后年度发生亏损时,是否要改变其会计处理方法就要进行具体分析,如果亏损是由个别的、偶然的因素所引起,预计今后不会再发生,且以前年度一直保持着足够的盈利记录时,可以继续采用“纳税影响会计法”,否则;就应该采用“应付税款法”,调整“递延税款”余额,并在会计报表附注中说明改变所得税会计处理方法的理由,以及对资产、负债、所有者权益的影响情况。
承前例,假如第二年会计亏损200万元,则应税所得亏损为50万元,第三、四、五年会计利润300万元,应税所得200万元继续采用“纳税影响会计法”时,有两种处理方法:(1)亏损当年进行会计处理,第二年会计处理为:
借:应交税金-应交所得税 16.5
递延税款 49.5
贷:所得税 66
这实质上是对稳健性原则的再调整,由于企业采用稳健性原则,加速折旧比直线折旧快,折旧费用多计150万元,也就是多计了亏损150万元,进行上述会计处理后,税后亏损由200万元,降低为134万元,实现了减亏66万元。
第三、四、五年会计处理为:
借:所得税 99
贷:递延税款 33
应交税金-应交所得税 66
(2)亏损当年不进行会计处理
第二年,出现亏损时不在会计上进行帐务处理
第三年,会计上的所得税:(300-200)×33% =33万元
应交所得税:(200-50)×33%=49.5万元
会计处理为:
借:所得税 33
递延税款 16.5
贷:应交税金-应交所得税 49.5
第四、五年会计处理为:
借:所得税 99
贷:递延税款 33
应交税金-应交所得税 66
第一种方法两年形成原始差异,分三年转回差异,第二种方法亏损当年不进行差异核算,两年形成原始差异,分两年转回差异。 责任编辑 宋军玲