时间:2020-05-26 作者:朱海林
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摘要:
国际会计准则第19号“退休金费用”(下称本准则)是国际会计准则委员会于1993年修订的一项国际会计准则,是财务报表可比性项目的一部分。新修订的准则替代了1983年批准通过的国际会计准则第19号“退休金费用”,并于1994年1月1日起生效。
目前,在许多国家,提取退休金准备是企业对员工报酬计划的一项重要内容,因而在企业的财务报表中,对提取退休金的费用进行适当的核算和反映显得十分重要。本准则正是适应这种需要而制定的,它适用于退休金费用的会计核算,规定了何时将提取退休金准备的费用确认为费用,以及应确认的金额,同时还规定了在企业财务报表中应披露的相关资料。
退休金计划,指由雇主在雇员退休时或退休后,提供退休金给雇员的安排(不论是按年支付还是一笔付清),其退休金或雇主给雇员的提存金,在雇员退休前即可按文件条款或雇主惯例加以确定或估算。许多退休金计划是企业与其雇员或雇员代表达成的正式协议。企业建立退休金计划可能将其作为对雇员工资报酬计划的一个部分。在某些国家,退休金计划也可能按法律、或通过行业协议来建立,这些法律、协议要求企业向国家、州、行业或其他多重雇主退休金计划提供款项。退休金计划也可能是非正式协...
国际会计准则第19号“退休金费用”(下称本准则)是国际会计准则委员会于1993年修订的一项国际会计准则,是财务报表可比性项目的一部分。新修订的准则替代了1983年批准通过的国际会计准则第19号“退休金费用”,并于1994年1月1日起生效。
目前,在许多国家,提取退休金准备是企业对员工报酬计划的一项重要内容,因而在企业的财务报表中,对提取退休金的费用进行适当的核算和反映显得十分重要。本准则正是适应这种需要而制定的,它适用于退休金费用的会计核算,规定了何时将提取退休金准备的费用确认为费用,以及应确认的金额,同时还规定了在企业财务报表中应披露的相关资料。
退休金计划,指由雇主在雇员退休时或退休后,提供退休金给雇员的安排(不论是按年支付还是一笔付清),其退休金或雇主给雇员的提存金,在雇员退休前即可按文件条款或雇主惯例加以确定或估算。许多退休金计划是企业与其雇员或雇员代表达成的正式协议。企业建立退休金计划可能将其作为对雇员工资报酬计划的一个部分。在某些国家,退休金计划也可能按法律、或通过行业协议来建立,这些法律、协议要求企业向国家、州、行业或其他多重雇主退休金计划提供款项。退休金计划也可能是非正式协议,或只是根据企业的惯例建立。
许多退休金计划设立单独的基金,企业(有时是企业雇员)向该基金存入提存金,它们用于履行将来支付退休金的部分或全部义务。这类基金组织是单独的实体,并且通常由第三者管理,该第三者可以由企业或其雇员指定,它拥有基金投资和支付退休金的绝对决策权。在有些情况下,企业继续负有向雇员提供约定的退休金义务,而在其他情况下,第三者可能承担提供这种义务。在某些退休金计划中,企业负有根据计划支付退休金的义务,但没有设立单独的基金,这种退休金计划称为非基金计划。
退休金计划可以分为两种:规定提存金计划和规定退休金计划。规定提存金计划,是根据提存的基金及其投资收益来确定退休金支付金额的退休金计划;规定退休金计划,则是根据以雇员收入和服务年限为基础得出的公式来确定退休金支付金额的退休金计划。在规定提存金计划中,企业的义务是同意存入单独的基金,以作为其雇员支付退休金的提存金金额。雇员将来的退休金金额根据企业和雇员付给基金的提存金,以及该基金的经营收益来确定。核算规定提存金计划费用时,不要求有保险统计员的意见。但是保险统计员的意见,有时用于估计按照提存金的标准将来可获得的退休金以及基金经营收益。
而在规定退休金计划中,企业的义务是向在职的和退休的雇员提供退休金,支付的金额通常参考根据雇员的工资报酬和(或)服务年限得出的公式计算确定。企业应当根据保险统计员提供的意见,定期计算承诺的退休金现值。保险统计员也可以估计规定退休金计划的财务状况并向基金组织建议将来的提存金标准。规定退休金计划可能要求全部设立,部分设立或不设立基金。但是,在规定退休金计划中,无论筹资安排如何,企业都有义务根据文件的规定或企业的惯例提供承诺的退休金。如果规定退休金计划设立基金,到期支付退休金,既有赖于基金的财务状况和投资效益,也有赖于企业补偿基金资产短缺的能力。如果规定退休金计划不设立基金,到期退休金的支付则有赖于企业履行退休金义务的能力。
企业发生退休金费用是由于将来有权取得这些退休金的雇员为企业提供了服务,因而退休金费用应在服务提供的当期确认为费用。如果退休金费用只是在雇员退休或取得退休金时才予以确认,便不能将这些费用分配于雇员提供服务的各期间。雇主对退休金费用的会计处理基于这样的假定,即企业现在对雇员支付退休金的承诺将延续到预计的雇员剩余工作年份。需要指出的是,对于设立基金的计划,企业在本期间提存给基金组织的金额,并不一定就是本期确认为费用的金额。退休金的筹措和为确认费用而对提供退休金的费用进行分配二者之间,具有明显的区别。筹措基金是一个融资程序,同时在确定各期筹资金额时,企业可能受到诸如现金的可用性以及纳税考虑等因素的影响。相反地,会计的目标是确保在那些将来有权取得退休金的雇员提供服务的期间,将退休金费用确认为费用。
1.规定提存金计划
本准则规定,企业根据特定期间的服务向规定提存金计划存入的金额,应当在该期确认为费用。由于企业向规定提存金计划存入的金额通常由计划中定明的计算公式确定,从而本期服务费用通常是本期应付的提存金。需要注意的是,企业可能同意向规定提存金计划存入额外的提存金。此时,增加的提存金应在雇员提供相关服务的期间确认为费用。例如,额外提存金根据雇员在以前年度提供的服务确定,并且与现有雇员在本期或以后期间将要提供的服务相对应时,增加的提存金应在这些雇员预计剩余工作年限内系统地确认为费用;额外提存金与已退休的雇员有关时,则由于企业不再可能从那些雇员那里获得进一步的服务,提存金应在作出额外提存金承诺的期间确认为费用。
2.规定退休金计划
根据规定退休金计划,本期费用包括(1)本期服务费用;(2)根据在职和已退休雇员过去的服务费用、经验性调整以及保险统计假定,在本期确认的金额;(3)计划终止、缩减或清偿的影响。
本准则规定,在规定退休金计划中,本期服务费用应在本期确认为费用;同时规定,过去的服务费用、经验性调整、保险统计假定的变更以及与现有雇员相关的计划修订所造成的影响,应在这些雇员的预计剩余工作年限内系统地确认为费用或收益。
过去服务费用是由于已实行退休金计划、修订这类计划所形成的,因此,过去的服务费用通常应分配于提供服务的本期和未来期间,而无需考虑这些费用是否是参考了雇员前期的服务计算的。经验性调整是因为实际情况不同于保险统计假定所引起的。例如,雇员更换率可能与上一次保险统计估价中假定的不一样。这些经验性调整可能引起费用或收益。相对于本质上根据实际经验确定的费用来说,根据保险统计方式确定的费用趋向于提供一个更为可靠的费用计算。而且,就长期来看,经验性调整可以相互抵销。因此,经验性调整通常应于在职雇员的预计剩余工作年限内进行分配。实际经验与最初的保险统计假定在一个长时期内不一致时,应当变更保险统计假定。这些变更可能形成费用或收益。它们等同于新情况引起的会计估计的变更,因此,保险统计假定变更的影响通常在在职雇员的预计剩余工作年限内分配。在职雇员的退休金费用可能在比相关雇员的预计剩余工作年限更短的时期内,为企业提供经济利益,因而这些费用应于更短的时期内确认为费用。
对于计划终止、缩减和清偿的影响,本准则规定,将来可能终止规定退休金计划或该计划中的应付退休金可能缩减或清偿时,则(1)企业退休金费用的最终增加额应立即确认为费用;(2)最终利得应在终止、缩减或清偿发生的当期确认为费用。
为了估算企业对规定退休金计划的义务,目前已开发出多种保险统计估价方法。本准则规定,规定退休金计划提供退休金的费用确定的基准处理方法为应计退休金估价法,而允许选用的处理方法则是预计退休金估价法。
应计退休金估价法,是根据保险统计估价日止雇员已提供的服务来确定提供退休金的费用的保险统计估价法。根据应计退休金估价法,每个雇员的年度现行服务费用,随着他或她退休的来临而增加。这种增加产生的原因,在于本期因提供服务挣得的退休金的折现值,随着支付日期来临以及雇员留在计划中直到退休的可能性增大而增加。这种影响由于退休金根据最后工资计算,并由于通货膨胀对工资水平的影响而折现等因素交互在一起。但是,就退休金计划整体而言,如果参加计划的雇员人数和年龄在分布上保持相对稳定,则每年的当期服务费用与每期的工资报酬将保持一种相对稳定的关系。预计退休金估价法,指在保险统计估价日,以雇员已经和将要提供的服务为依据,确定提供退休金的费用。这些方法将费用按绝对数或工资的百分比在参加计划的雇员的整个雇佣期内平均分摊。
责任编辑 袁庚
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