时间:2020-05-27 作者:许太谊
[大]
[中]
[小]
摘要:
企业应纳税所得额是企业应纳所得税的计税依据,是纳税人每一纳税年度的总收入减去准予扣除项目后的余额。随着我国社会主义市场经济体制的逐步建立和《企业财务通则》《企业会计准则》的实施,企业在财务管理和会计核算方面有了更大的活动余地、更多的自主权,企业可以根据自身生产经营的需要加速折旧,缩短折旧年限。在工资列支,坏帐损失等方面也都有了较大的余地,企业的一些成本费用开支标准也不再由国家硬性规定,而由企业自我约束、从而企业的应纳税所得额已不再与企业利润总额是同等的概念。应纳税所得额是按照税法计算的,企业利润总额的组成若与税收法规不一致时,应按国家税收法规的规定确定应税所得。
应纳税所得额的确定方法可以分为两种,一种是直接计算法,另一种是利润总额调整法。
直接计算法,就是根据纳税人每一纳税年度的总收入减去准予扣除项目的余额为纳税所得额。纳税人的总收入包括以下几个部分:
一、生产经营收入,是企业从事生产和经营活动所取得的报酬。
二、财产转让收入,是企业为了一定的目的,所发生的财产转移和出让活动所得到的收入。
三、利息收入,是指金融企业和其它类似业务的企业,从事资金借贷业务...
企业应纳税所得额是企业应纳所得税的计税依据,是纳税人每一纳税年度的总收入减去准予扣除项目后的余额。随着我国社会主义市场经济体制的逐步建立和《企业财务通则》《企业会计准则》的实施,企业在财务管理和会计核算方面有了更大的活动余地、更多的自主权,企业可以根据自身生产经营的需要加速折旧,缩短折旧年限。在工资列支,坏帐损失等方面也都有了较大的余地,企业的一些成本费用开支标准也不再由国家硬性规定,而由企业自我约束、从而企业的应纳税所得额已不再与企业利润总额是同等的概念。应纳税所得额是按照税法计算的,企业利润总额的组成若与税收法规不一致时,应按国家税收法规的规定确定应税所得。
应纳税所得额的确定方法可以分为两种,一种是直接计算法,另一种是利润总额调整法。
直接计算法,就是根据纳税人每一纳税年度的总收入减去准予扣除项目的余额为纳税所得额。纳税人的总收入包括以下几个部分:
一、生产经营收入,是企业从事生产和经营活动所取得的报酬。
二、财产转让收入,是企业为了一定的目的,所发生的财产转移和出让活动所得到的收入。
三、利息收入,是指金融企业和其它类似业务的企业,从事资金借贷业务所收取的利息。
四、租赁收入,企业从事租赁业务所获取的报酬。
五、特许权使用收入,是企业出让专利、商标等使用权所取得的收入。
六、股息收入,企业购买股票进行投资所取得的投资收益。
七、其它收入,是企业除上述以外的合法收入。
纳税人的总收入数据的取得相对来说比较容易,一般可以通过企业的财务会计报表直接取得,主要由营业收入和营业外收入两部分组成。
应税所得额准予扣除的项目,总的来说包括以下几个部分:营业成本、管理费用、财务费用、销售税金及附加、其它业务支出、营业外支出。实际准予扣除的项目的总额并非上述几个部分的简单相加,而是要经过具体的分析和相应的调整后确定。计算时,可先将上述几部分合计,由于有些调整内容涉及几个部分如调整超过税法标准多计提的折旧费用时,可能涉及到营业成本、管理费用、销售费用等几个部分,所以用调整总额法似乎更为方便些。
之所以要对纳税所得额扣除项目进行调整,是因为纳税人出于自身利益的考虑,往往倾向于延后认定收入和提前认定支出的会计处理,并且由于财务会计制度与税法在某些涉及纳税的确认以及具体计算纳税数额上存在不一致性,所以不能将有关的成本、费用项目简单相加作为扣除项目总额。
应纳税所得额确定的另一种方法是利润总额调整法,其计算的应税所得额与直接计算法的结果是一致的,只是计算方法存有差异。利润总额调整法是以企业会计年度的利润总额为基数,根据企业存在的调增、调减因素进行分析、计算,最后确定企业的应税所得额。比较起来,利润总额调整法更为直观,方便些。直接计算法把影响因素分为收入类和成本费用类因素。如下面将要论述的亏损弥补,可以视为收入的减少,减少应税所得额;企业实际使用的计费标准超过税法规定,多计入的成本费用,应从实际的成本费用中扣除,从而增加应税所得额。当然这种划分不是绝对的,有时也只是为了分析问题的方便。
在确定应税所得额时主要应考虑如下几个问题:
一、固定资产折旧、净残值率的确定以及无形资产和开办费的摊销。
企业财务通则规定,无形资产在不少于10年的期限内分期摊销,递延资产中开办费自投产营业之日起,按不短于5年的期限分期摊销,分行业财务制度也规定了各类固定资产相应的使用年限。然而企业出于生产经营的某种考虑,可以通过加速折旧,缩短使用年限。因此税法需要明确使用时间作为计税的依据,这样超过规定标准的部分对应税所得额必然产生一定的影响,计算应税所得额时应予调整。
例如某企业某项设备按照税法规定使用10年,而企业在会计处理时规定折旧年限为5年。假定固定资产原值100万元(不考虑残值因素)按税法规定每年应折旧10万元,而实际企业每年折旧20万元,这样企业每年多折旧10万元。这样在计算应扣除项目时应减少10万元,即应纳税所得额基数增加10万元。在计算固定资产净残值,无形资产和开办费的摊销时也有类似情况,处理办法基本相同。
二、纳税人支付给职工的工资、奖金等工资性收入,以及相关的纳税人的职工工会经费、职工福利费、职工教育经费的计提。
随着企业经营机制的转换,国家逐步将企业的工资、奖金的分配权和控制权交给企业,允许奖金进入成本作为成本列支,各个企业可以根据其经济效益的好坏确定工资的发放形式、工资标准,因此发放的人均工资额也各不相同。此外,以工资总额的一定比例为计算依据的职工工会经费、职工福利费、职工教育经费等数额各企业的人均数也各不相同。相同条件下,人均工资总额高的企业成本费用开支就高,而人均工资总额低的企业成本费用开支就低。税法必须对企业计税工资额予以确定,这样对超过应税工资以外的部分在计算应税所得额时必须予以调整。
例如某企业核定的全年计税工资总额100万元,计提职工工会经费、职工福利费、职工教育经费的比例分别为2%、14%、1.5%,共计17.5%,计税额为17.5万元,实际支付职工工资性支出120万元,计提职工工会经费、职工福利费、职工教育经费21万元,超过计税额23.5万元(120+21-100-17.5=23.5),这23.5万元应在计税扣除项目中扣除(当然这里三种费用的计算也可以按实际发生数)。
三、资产重估。一般情况下,企业应以历史成本作为会计核算的一般原则,但是在某种情况下,也可以对企业的资产进行重新评估,这一重估价值一般不能成为确定应纳税款的基础。在此情况下,由于会计收益不是根据历史成本或者税法允许的依据计算的,在纳税所得和会计收益之间将会产生差额,这种由于资产的重估而引起计提折旧的变化对应纳税所得额所产生的影响应予调整。
例如某企业原固定资产帐面原值100万元,假定税法规定折旧年限为5年,不考虑残值因素,每年应计提折旧20万元,对该固定资产进行重估,重估后价值为150万元,每年应计提折旧30万元,这样由于固定资产重估而引起企业增加的折旧支出10万元,在计算应纳所得额时应予调整。
四、亏损弥补。按照我国现行的财务会计制度规定,企业发生亏损,可以用下一年度的利润弥补;下一年度利润不足弥补的,可以在五年内用所得税前利润延续弥补。这样上年度发生的亏损,也构成了调整应纳税所得额的一个必须考虑的因素。
五、坏帐准备。纳税人根据年末应收帐款余额,按税法规定的比例计提坏帐准备,企业由于实际使用计提坏帐准备的比率与税法规定比例之间的差额,而导致计提坏帐准备产生差异。采用直接冲销法的直接反映为管理费用的差异,这种差异需要按税法在应税所得额的核定时进行调整。
六、企业筹资成本。随着筹资方式的多样化和筹资的多渠道,企业从金融机构和非金融机构及其企业通过发行债券等方式筹资的成本差异很大,特别是随着我国金融体制的改革,银行的商业化,更需要国家在税法中规定一个基础利率,作为调整纳税人应税所得额的基准,避免企业使用过高的利率筹资对所得税税基础的影响。
七、公益、救济性捐赠。按照现行财务会计制度规定,企业的捐赠支出可以计入营业外支出,如果对此不加限制,企业就可能通过这个渠道,逃避所得税的征收,因此要求在税法中必须对用于公益、救济性质的捐赠的允许扣除的数额作出具体的规定,超出部分应当交纳所得税。
八、投资收益。按现行财务制度规定,向投资者分配利润是在企业交纳所得税之后进行的,因此企业收到的投资收益,不应再交纳所得税。企业购买国库券所收到的收益按现行制度规定也应扣除,而企业购买债券的收入应计入应税所得额依法交纳所得税。纳税人来源于中国境外投资所得已在境外缴纳所得税款,准予在汇总时,从其应纳税额中抵免,但抵免额不得超过其在境外所得依我国规定税率计算的应纳税额。
九、差旅费、业务招待费的开支标准。差旅费、业务招待费支出直接影响企业经营的期间费用,特别是现在国家已不再对企业的差旅费作出硬性规定,但是在税法中为了便于应税所得额的确定,需要对计税标准作出具体规定。对业务招待费,虽然在各行业会计制度中有所规定,如在工业企业财务制度中规定:全年销售净额在1500万元(不含1500万元)以下的、不超过年销售净额的5‰;超过1500万元(含1500万元)但不足5000万元的,不超过该部分的3‰;超过5000万元(含5000万元),但不足一亿元的,不超过该部分的2‰;超过一亿元(含一亿元)的,不超过该部分的1‰。但是,并非是说企业绝对不能突破,只是规定在限额内据实列入管理费用,而对限额以外的部分,或者在税后列支,或先计入管理费用,待计算应税所得额时再予以调整。
同时税法也应明确一些不应予以扣除的项目:如资本性支出,它是指企业用于购置固定资产、无形资产等的支出,其支出的效益属于几个会计期间,采用折旧、摊销的方法从以后各期实现的收入中逐步收回。又如为了维护财经纪律和税法的严肃性,对企业违法经营的罚款和被没收财产的损失,以及各种税收滞纳金、罚金和罚款在计算应税所得额时不应扣除。
此外,纳税人的境外收入应区别不同情况进行处理,对于纳税人与其关联企业之间的业务往来,不按独立企业之间往来收取或者支付价款、费用。特别是跨国公司利用各国税率以及征收政策的差异有意进行避税。因此,在计算应税所得额时也应进行必要的调整,以确定其应交纳的所得税额。另外,纳税人按照章程规定解散或者破产以及其它原因宣布终止经营时,其清算终了后的清算所得扣除清算费用的清算净收益、应作为确定应税所得额的依据。
相关推荐
主办单位:中国财政杂志社
地址:中国北京海淀区万寿路西街甲11号院3号楼 邮编:100036 电话:010-88227114
京ICP备19047955号京公网安备 11010802030967号网络出版服务许可证:(署)网出证(京)字第317号