摘要:
在财政部发布的《企业会计准则》中,规定企业利润总额由营业利润、投资净收益和营业外收支净额三部分构成。投资净收益是企业向外投资所获得的利润、股利和利息等投资收入,扣除投资损失后的余额。在传统的会计核算制度中,投资净收益是作为营业外收支的一部分进行核算的,即投资收益作为企业营业外收入核算,投资损失作为营业外支出进行核算。为了便于理解企业会计准则,现就投资净收益的核算介绍如下:
企业向外投资分为长期投资和短期投资。长期投资是指不准备在一年以内或者在超过一年以上的一个营业周期以内变现的对外投资。短期投资是时间在一年以内或者超过一年的一个营业周期以内的对外投资。企业应当分别长期投资和短期投资,确认与计量其损益。
一、短期投资收益的核算
短期投资一般是运用企业临时闲置周转资金进行投资,投资方式主要是以货币资金的形式向外投资,投资的目的仅仅是为了获得闲置资金收益。所以短期投资收益的核算,相对来说比较简单。短期投资主要是有价证券投资。进行短期投资时,以实际支出的价款,即实际成本作为投资的价值记帐;出售有价证券收回投资时所收入的价款,与该短期投资帐面价值的差额,直接计入当期的投资损益...
在财政部发布的《企业会计准则》中,规定企业利润总额由营业利润、投资净收益和营业外收支净额三部分构成。投资净收益是企业向外投资所获得的利润、股利和利息等投资收入,扣除投资损失后的余额。在传统的会计核算制度中,投资净收益是作为营业外收支的一部分进行核算的,即投资收益作为企业营业外收入核算,投资损失作为营业外支出进行核算。为了便于理解企业会计准则,现就投资净收益的核算介绍如下:
企业向外投资分为长期投资和短期投资。长期投资是指不准备在一年以内或者在超过一年以上的一个营业周期以内变现的对外投资。短期投资是时间在一年以内或者超过一年的一个营业周期以内的对外投资。企业应当分别长期投资和短期投资,确认与计量其损益。
一、短期投资收益的核算
短期投资一般是运用企业临时闲置周转资金进行投资,投资方式主要是以货币资金的形式向外投资,投资的目的仅仅是为了获得闲置资金收益。所以短期投资收益的核算,相对来说比较简单。短期投资主要是有价证券投资。进行短期投资时,以实际支出的价款,即实际成本作为投资的价值记帐;出售有价证券收回投资时所收入的价款,与该短期投资帐面价值的差额,直接计入当期的投资损益。在持有短期投资期间内实际收到的股利和利息收入,也应在相应的会计期间内确认为投资收益。
二、长期投资收益的核算
长期投资由于持有时间一般较长,至少跨越两个以上的会计期间,投资的方式比较多,在投资损益核算上相对比较复杂。长期投资既可以是以货币资金进行投资,也可以以实物资产或者无形资产进行投资;既可以是购买公司债券、公司股票投资,还可以是直接对其他企业出资进行投资;既有产权投资,也有债权投资。为了正确地反映各种投资方式的长期投资收益,在会计核算上,应当分别各种不同的投资和不同的投资方式,进行投资收益核算。
1.股票投资收益的核算
股票投资是指购买其他企业的股票而进行的投资。发生股票投资时,以实际支付的价款作为长期投资的价值记帐。在购买股票时所发生的手续费支出,也应作为股票投资的价值入帐。支付的价款中包含有已经宣告发放的股利时,由于这部分股利收入是属于原来的股票持有者的收入,不是本企业的投资收益,对于本企业来说,只是先预付这部分款项,待正式发放股利时再收回这部分垫付的资金,属于应收款项。对于这部分股利收入,企业应当作为应收项目进行处理,而不应作为企业本身的投资收益。
由于股票是表明对发行股票企业的所有权,属于产权投资,当股票投资占发行股票企业股票总额的一定比例时,就拥有控制权,被投资企业的盈利情况直接与企业自身的收益相关。为了正确反映企业这部分投资的全面情况,在会计核算上一般都规定长期投资中拥有被投资企业25%以上股票(产权投资)时,应当采用权益法进行核算。而投资中只拥有25%以下的股票(产权投资)时,则应当采用成本法进行核算。采用权益法和采用成本法,企业投资收益的确认与计量是不同的。
(1)权益法下投资收益的核算。在采用权益法进行核算的情况下,长期投资科目应当反映在被投资企业股东权益的变动情况。当被投资企业实现利润,股东权益增加时,企业应当按照持股比例计算本企业所拥有的份额的增加额,同时将这一增加额作为当期的投资收益进行确认,增加企业的投资收益。也就是说,在采用权益法的情况下,不论被投资企业是否宣布发放股利,是否收到被投资企业发放的股利,企业都应当将投资比例相应的份额,作为当期的投资收益处理。当被投资发生亏损时,企业则应按照持股比例计算企业应当负担的亏损额,并将这一亏损额作为投资损失进行处理。
例如,假定A企业拥有B企业50%的股票,对B企业投资的帐面金额为500元。此时,A企业对B企业的长期投资就应当采用权益法进行核算。再假定,B企业在199×年税后利润为100元。A企业在199×年度,对B企业的投资帐户就应当增加到550元;同时将50元作为企业对外投资的收益进行确认。
如果在199×年,B企业发生亏损100元。此时A企业对B企业的投资帐户,就应贷记50元,投资帐户的帐面余额应当调整为450元,同时将这50元,作为本期的投资损失处理。
(2)成本法下投资收益的核算。在采用成本法进行核算的情况下,企业在收到或被投资企业宣告发放股利时,按照宣告发放的股利或实际收到的数额,作为当期的投资收益进行处理。如接前例,假定A企业只拥有B企业20%的股票,B企业在199×年实现税后利润100元。此时就应当采用成本法进行核算,A企业在199×年度,当B企业没有宣布发放股利的情况下,不得进行任何会计处理,不得按照20%的比例,在当期将20元作为投资收益确认。只有在B企业实际宣布发放股利时,或收到股利时,才能作为投资收益进行确认。
2.债券投资收益的核算
购买债券进行长期投资时,当企业购买的债券实际支付的价款中包含有应计利息时,这部分利息不应作为投资收益处理。因为这部分应计利息并不属于企业所有,而是属于债券的原持有者所有,是债券原持有者持有债券期间所产生的利息收入,企业购买债券支付的价款中实际上将这部分利息收入预付给原债券持有者,因此,企业在实际收到这部分债券利息收入时,不应当作为当期投资收益处理,而应冲减应收款项等项目。
债券投资收益应当按照债券的实际持有时间和利率进行计算。企业在各会计期末,应当合理计算和确认本期债券投资收益。本期实际收到的利息收入,应当在收到时确认为投资收益;尚未收到的应计利息,也应作为应收利息处理。
债券的溢价和折价,是由于债券的票面利率与市场利率不一致造成的。溢价实际上是企业将来收到的利息收入高于按市场利率计算的利息的差额,企业在购买时预先支付这部分价款,在将来各期的利息收入中逐次回收。对于这部分溢价,企业应当在债券到期前分期摊销,冲减有关各期的债券利息收入,作为当期投资收益的减少进行处理。折价实际上就是企业将来收到的利息低于市场利率计算的利息的差额,企业在购买时少支付这部分价款,作为将来少收到利息收入的补偿。对于这部分折价,企业也应当在债券到期前分期摊销,增加各期的利息收入,以冲减后的利息收入,作为当期投资收益处理。
目前,由于我国证券市场发育不很完善,国家和大部分企业发行的债券,都是一次还本付息,而不是定期分次付息,在债券收益的核算上,也与国际会计惯例不完全一致,按照权责发生制原则,企业应当在各会计期间计算应计利息,作为当期的投资收益。但由于一次还本付息,企业在债券未到期前的会计期间没有任何利息收入,只是一种债权,对于企业来说也没有现金流入,如计算应计利息,作为投资收益,涉及到所得税问题。因此,我国大部分债券、大部分企业债券投资收益的处理与国际惯例不一致,采用的是在债券最后到期一次还本付息时的会计期间,作为投资收益处理。当期实际收到的利息数额,就是当期的投资收益数额。
3.其他投资收益的核算
其他投资中既有产权投资,也有非产权投资。其他投资以实际收到的收益作为当期的投资收益处理。其他投资中的产权投资占被投资企业资本总额一定比例,如25%以上时,也应采用权益法进行核算,其投资收益的确认与股票投资相同。