时间:2020-05-28 作者:中国人民建设银行房地产信贷部
[大]
[中]
[小]
摘要:
中国人民建设银行受财政部委托,负责制定了《施工、房地产开发企业财务制度》,有关施工企业的内容前文已作介绍,现将有关房地产开发企业的特性问题简介如下:
一、关于开发经营资金的处理
现行的房地产开发企业财务制度,将房地产开发企业的资金划分为五部分:开发经营基金、其他单位投入资金、借款及债券、预收及应付款、专用基金。这种资金的划分形式,已经基本打破了固定基金和流动基金的概念,即将房地产开发企业的固定基金和流动基金统称为“开发经营基金”,并且按照“开发经营基金”来源的不同渠道,将房地产开发企业的“开发经营基金”分为财政部门拨入开发经营基金、主管部门拨入开发经营基金、企业自身积累开发经营基金。
另外,在“开发经营基金”的管理上,提出了房地产开发企业计提固定资产折旧,不形成折旧基金;房地产开发企业发生的固定资产折旧、固定资产转让、固定资产的盈亏损失以及清理报废,均不调整“开发经营基金”;除资金拨入部门收回投资者外,房地产开发企业的“开发经营基金”一般不得减少。
从某种意义上讲,现行的房地产开发企业财务制度对房地产开发企业“开发经营基金”的管理要求,基本上体现了“开发经营基金...
中国人民建设银行受财政部委托,负责制定了《施工、房地产开发企业财务制度》,有关施工企业的内容前文已作介绍,现将有关房地产开发企业的特性问题简介如下:
一、关于开发经营资金的处理
现行的房地产开发企业财务制度,将房地产开发企业的资金划分为五部分:开发经营基金、其他单位投入资金、借款及债券、预收及应付款、专用基金。这种资金的划分形式,已经基本打破了固定基金和流动基金的概念,即将房地产开发企业的固定基金和流动基金统称为“开发经营基金”,并且按照“开发经营基金”来源的不同渠道,将房地产开发企业的“开发经营基金”分为财政部门拨入开发经营基金、主管部门拨入开发经营基金、企业自身积累开发经营基金。
另外,在“开发经营基金”的管理上,提出了房地产开发企业计提固定资产折旧,不形成折旧基金;房地产开发企业发生的固定资产折旧、固定资产转让、固定资产的盈亏损失以及清理报废,均不调整“开发经营基金”;除资金拨入部门收回投资者外,房地产开发企业的“开发经营基金”一般不得减少。
从某种意义上讲,现行的房地产开发企业财务制度对房地产开发企业“开发经营基金”的管理要求,基本上体现了“开发经营基金”保全的原则。当然现行制度在投资者权益方面仍体现不足,如还保留“专用基金”、按当年提取的折旧交纳“两金”。因此,新制度按照《通则》的要求,将房地产开发企业的资金重新进行了划分。
按照新制度,原开发经营资金作如下处理:
(1)原“财政部门拨入开发经营基金”转为国家资本金。从我国房地产开发企业兴起和发展的过程来看,除极少数房地产开发企业得到过财政部门的拨款以外,绝大多数的房地产开发企业没有得到过财政部门的拨款。目前,房地产开发企业中的“财政部门拨入开发经营基金”主要是企业免税所得转入的。
(2)原“主管部门拨入开发经营基金”一般列作法人资本金。如果企业主管部门变更或无主管部门时,则根据原主管部门拨入企业资金来源性质的不同,分别列作国家资本金和法人资本金。其中,主管部门以国家拨款拨入开发企业的,列作国家资本金;主管部门的其他资金拨入开发企业的,列作法人资本金。
(3)原房地产开发企业通过税后利润转入的“企业开发经营基金”,以及专用基金中的“生产发展基金”和“后备基金”,根据《企业财务通则》这三项基金属投资者权益的范畴,当房地产开发企业确定了原始投资者及投资者出资数额后,将其列作资本金或列作公积金。
二、关于负债
原房地产开发企业财务制度中的“借款及债券”以及“预收及应付款”,按照《企业财务通则》对负债划分的要求,重新界定为流动负债和长期负债。
新制度中房地产开发企业的流动负债包括:短期借款、应付短期债券、应付票据、应交税金、应付购货款、应付工程款、应付工资、应付投资者利润、应付股利、其他应付款、预收购房定金、预收代建工程款、预提费用,以及从成本、费用中提取的职工福利费等14项内容。
三、关于出租房和周转房问题
1.现行的房地产开发企业财务制度,要求企业将出租房和周转房列作企业的自有资产进行管理,但未明确规定是列作企业的固定资产,还是列作企业的流动资产。另外,要求房地产开发企业的出租房和周转房在使用期间,比照同类固定资产的折旧年限计提摊销费。其中,出租房屋计提的摊销费计入出租房的经营成本;周转房计提的摊销费计入有关受益开发项目的开发产品成本;对停止使用的出租房、周转房,不计提摊销费。
到目前为止,房地产开发企业出租房与周转房是列为企业的固定资产,还是列作企业的流动资产,始终存在着争议。新制度在制定过程中是将房地产开发企业的出租房、周转房列入企业流动资产,视同于企业存货,同时,考虑到它们的用途不稳定,称之为临时出租房、周转房。新制度这样规定,主要出于以下几点考虑:
①房屋对于房地产开发企业来讲,应分为两类。一类是房地产开发企业自身使用的办公用房、职工宿舍等。这类房屋由于是房地产开发企业长期占用,并且是不以变现出售为主要目的长期性资产。因此,被列作房地产开发企业的固定资产;另一类房屋,则是房地产开发企业开发经营的开发产品。此时此刻作的开发产品的房屋对于房地产开发企业来说,其主要目的是用于对外销售,从而使得这部分房屋具备了商品的一切属性。
②房地产开发企业的经营范围和经营目的,使得房地产开发企业对外销售开发产品有两种方式,即开发产品的出售和出租。另外,房地产开发企业的开发经营特点,决定了其出租房、周转房、商品房三者之间用途不稳定的特点。房地产开发企业可根据自身的生产经营情况,资金状况以及市场销售等情况,来具体决定开发产品的用途。
③如果将房地产开发企业的出租房和周转房列作企业的固定资产,那将与房地产开发企业的经营业务本身相矛盾,等于是把房地产开发企业变成了过去的建设单位。建设单位与房地产开发企业的区别之一就在于建设单位建房屋是满足自身需要,而房地产开发企业开发建设的房屋是用于对外销售的。
2.临时出租房、周转房作为存货要注意以下几点:(1)房地产开发企业的出租房和周转房在使用期间,比照新制度所附的“固定资产分类折旧年限表”中规定的折旧年限,计提摊销费。其中,出租房的摊销费计入出租房的经营成本;周转房的摊销费计入“开发间接费”。(2)房地产开发企业的出租房、周转房转作商品房对外出售时,所发生的改装修复费计入“销售费用”。(3)房地产开发企业出租房、周转房的盘盈、盘亏、毁损的净收入或者净损失,计入当期损益。其中,毁损的非常损失,计入营业外支出。
四、关于提取坏帐准备金的比例
新制度中规定企业可以于年度终了,按年末应收帐款余额的1%提取坏帐准备金计入管理费用。房地产开发企业应收帐款是指因转让,销售开发产品,提供出租房、劳务等业务,应向购买、接受和租用单位或个人收取的款项。其提取坏帐准备金的比例高于工业企业,企业发生的坏帐损失和收回已核销的坏帐的财务规定与工业企业制度相同。
五、关于土地使用权的问题
所谓“土地使用权”就是土地使用者依照法律对土地加以利用的权力。我国的土地管理法明确规定:土地所有权属国家所有。对土地使用者来讲,其只拥有“土地使用权”而不拥有“土地所有权”。房地产开发企业在经营、生产过程中,所涉及的“土地使用权”主要有以下两种情况:
第一种情况:房地产开发企业本身自用土地涉及的“土地使用权”。即房地产开发企业为自己建造办公用房、职工宿舍等涉及的“土地使用权”。新制度要求房地产开发企业将这部分“土地使用权”列作企业的“无形资产”。
第二种情况:房地产开发企业在从事开发项目的开发经营活动中涉及的“土地使用权”。由于房地产开发企业在销售开发产品时,开发产品使用范围内的“土地使用权”也随同转让,所以房地产开发企业在从事开发项目的开发经营活动中涉及的“土地使用权”,不能列作企业的“无形资产”,而应该计入受益开发产品的成本。
另外,对房地产开发企业来讲“土地使用权”与“土地使用费”两者之间还有一定的区别。“土地使用权”的价值即企业取得“土地使用权”时,所支付的“土地转让费”;而“土地使用费”指的是企业取得“土地使用权”以后,所发生的地上附着物的拆迁费、青苗补偿费、劳动力安置费、手续费等。新制度要求房地产开发企业自用土地发生的“土地使用费”,计入固定资产的价值;房地产开发企业在开发经营过程中发生的“土地使用权则应计入受益产品的成本。
六、关于成本和费用
房地产开发企业属于资金密集型和技术密集型企业,其开发产品一般分五个阶段:规划设计、征地拆迁、组织施工、竣工验收、产品销售。在这过程中,通常采取招标的办法,将设计、施工任务发包给设计、施工单位承担。以上这些特点决定了房地产开发企业的成本和费用在划分上,更注重于开发产品的经营过程,而不同于工业企业按产品要素来划分。房地产开发企业的开发产品成本和费用包括:土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施费、建筑安装工程费、公共配套设施费、开发间接费和期间费用七个部分的内容。新制度在成本管理方面的改革,主要体现在以下几点:
1.房地产开发企业按照制造成本法
核算开发产品的成本和费用。目前的房地产开发企业所采用的成本核算方法是完全成本法。即:房地产开发企业在开发建设开发产品中发生的所有费用,全部计入开发产品成本,包括:土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施费、建筑安装工程费、公共配套设施费、管理费用、利息支出。按照新制度要求,房地产开发企业改用制造成本法进行成本核算,房地产开发企业在开发建设开发产品过程中发生的所有费用将分为制造成本和期间费用两部分。开发产品的成本包括:土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施费、建筑安装工程费、公共配套设施费、开发间接费等6项。即,执行创造成本法后,房地产开发企业开发建设开发产品的成本,只计算到制造成本为止。房地产开发企业在组织经营管理过程中发生的管理费用、财务费用、销售费用不再计入开发产品成本,而是作为期间费用,计入当期损益。
这样改革以后,原房地产开发企业的管理费,将被一分为四:“开发间接费”、“财务费用”、“销售费用”、“管理费用”。
“开发间接费”是指房地产开发企业在开发现场组织管理开发产品开发建设而发生的工资、奖金、福利费、差旅费、办公费、水电费、劳动保护费以及周转房摊销等。“开发间接费”从性质上看,属于直接为开发建造开发产品发生的支出。因此,新制度规定,开发间接费计入开发产品的成本“销售费用”与原施工企业的销售费用所不同的是,在施工企业销售费用的基础上,根据房地产开发企业的经营特点增加了开发产品销售前的改装修复费、看护费、采暖费等内容。
需要注意的是“管理费”和“开发间接费”的区分,除了周转房摊销之外,其余费用的划分方法是以有无开发现场机构来定。如果开发企业不设立现场机构,由公司定期或不定期地派人到开发现场组织开发建设活动,所发生的费用,可直接并入企业的管理费用。
2.开发产品成本中的“公共配套设施费”。由于目前“公共配套设施费”对开发产品的成本影响比较大,有的开发产品所承担的“公共配套设施费”已经超过其产品本身的“建筑安装工程费”,成为与“土地征用及拆迁补偿费”并驾齐驱左右开发产品成本高低的重要因素。
另外,新制度中的“公共配套设施”的提法与要求,同现行财务制度规定有所不同。现行财务制度规定:“城市建设规划中的大型配套项目,包括开发项目外居民服务的给排水、供电、供气的增容增压、交通道路;开发小区内属营业性公共配套设施,如:商店、银行、邮局;以及非营业性设施,如:中、小学,文化站、医院等不得列入商品房成本。”但由于目前城市基础设施的投资体制,无法保证与城市建设综合开发协调一致。因此,房地产开发企业只得将有些公共配套设施发生的支出摊入开发产品成本。新制度中,将应由开发产品负担的“公共配套设施费”限定为不能有偿转让的,开发区内的公共配套设施发生的支出。这其中有两重含义:一个是将公共配套设施限定在开发小区内;另一个是限定了列入成本的公共配套设施的范围,即不能有偿转让的公共配套设施。
3.房地产开发企业开发产品的成本结转问题。房地产开发企业生产经营的特点,决定了房地产开发企业的成本结转期,以开发小区的建设周转期为准。在此期间发生的成本结转,经过主管财政部门审查批准后,可以通过预提方式进行,待小区全部正式竣工结算时,调整预提费用。房地产开发企业在开发进度的安排上,一般是先建住宅,后建配套工程。所以往往是住宅已经建成而配套工程尚未投入使用,或者是住宅已经销售,而道路、绿化尚未完工的情况较多。这种开发产品与配套工程建设的时间差,使得那些已具备使用条件,并已出售的开发产品应负担的配套设施的建设费用,无法按照配套设施的实际建设成本来进行成本结转和分摊,因此,房地产开发企业可按未完配套设施概算(或预算,经过主管财政部门审查批准)为基数,计算出已出售住宅应负担的数额,以预提方式计入出售住宅的成本。应该指出的是,在开发小区完工之前,采取预提方式对小区内已出售的产品进行成本结转,对出售产品的成本来讲,可能不够准确,但对于整个开发小区的成本来讲,通过竣工结算,小区的成本是比较准确的。在现在没有更好的方法取代之前,房地产开发企业仍可采取这种预提的方式,进行小区内的成本结转。房地产开发企业应该对预提的数字,进行详细的测算,综合考虑各种因素之后,再进行预提。
4.房地产开发企业财务费用的处理。财务费用是指企业为筹集资金而发生的各项费用,包括企业经营期间发生的利息净支出、汇兑净损失、调剂外汇手续费、金融机构手续费,以及企业筹资发生的其它财务费用。由于房地产开发企业生产周期长,投资大,相应的借款金额较大,如果将房地产开发企业的借款费用,直接计入当期损益,很可能会使一大批房地产开发企业在开发产品未销售之前,出现虚亏的现象。如果将房地产开发企业发生的借款费用实行资本化,也就是将借款费用计入开发产品成本,又有悖于《企业财务通则》的要求。因此,对房地产开发企业在开发项目前期发生的一次性数额较大的贷款所发生的借款费用,可以采取待摊的办法,在受益期内按照收入与费用配比的原则,摊入企业的财务费用,以保证房地产开发企业利润的均衡,以及国家税收任务的顺利完成。
七、关于营业收入和利润
⒈房地产开发企业营业收入的组成,是指企业对外销售开发产品、材料,提供劳务,代建房屋及代建工程,出租开发产品以及其他多种经营活动所取得的销售、结算收入。具体内容可分为三部分:第一部分:开发产品的销售及结算收入。根据房地产开发企业开发产品种类的不同,这部分收入包括:建设场地销售收入,商品房销售收入,配套设施销售收入,代建房、代建工程结算收入。第二部分:房屋出租区多种经营业务收入。这部分收入包括:出租房租金收入,工业收入,饮食服务收入,商品房售后服务收入。第三部分:其他销售收入。这部分收入包括:材料、物资销售收入以及处理积压物资取得的收入。
2.房地产开发企业营业收入的确认。房地产开发企业营业收入种类多,决定了房地产开发企业各种营业收入在确定上也不尽相同。新制度在确定房地产开发企业营业收入实现时,有两条基本原则:一是产品或商品已经发出,劳务已经提供;二是价款已经收到或者已经取得了收取价款的权利。新制度根据上述两个基本原则,并结合房地产开发企业的经营特点,在营业收入的确定上,分别不同情况进行了规定:
(1)销售开发产品营业收入的确定。开发产品在办妥移交手续、开具发票并收到价款或者取得了购买方的付款认可证明时,确认为营业收入实现。(2)代建房及代建工程结算收入的确定。代建房、代建工程在竣工验收、办妥移交手续、开具“结算帐单”并同时收到价款或者经委托方签证认可后,确认为营业收入实现。
(3)出租房租金收入的确定。按出租方与承租方签订的合同或协议规定的承租方付租日期和金额,确认为出租房租金收入实现。
(4)以赊销或分期付款方式销售开发产品营业收入的确定。在通常情况下,企业采取赊销或分期付款方式销售产品时,在购销双方签订分期付款合同,并将产品移交买方后,就可视为销售收入实现。但考虑到房地产开发企业开发建设的开发产品价值较大,应收帐款多、收款期限长等特点,新制度规定:“以赊销或分期收款方式销售开发产品时,以本期收到的价款或按合同约定的本期应收价款,确认为营业收入实现。”
其他有关营业收入确定,以及产品销售退回,折让或折扣的处理方法,与工业企业相同。
3.房地产开发企业利润的组成。《企业财务通则》规定:企业的利润总额包括:营业利润、投资净收益及营业外收支净额。房地产开发企业的营业利润是指营业收入扣除成本、费用和流转税及附加税费后的数额。房地产开发企业营业利润包括:建设场地销售利润,商品房销售利润,配套设施销售利润,代建房、代建工程结算利润,出租房经营利润,其他营业利润等6项。房地产开发企业交纳的流转税及附加税费包括:营业税、城市建设税和教育费附加等。房地产开发企业在开发产品时交纳的投资方向调节税,做为代收代缴费用处理。有关房地产开发企业投资净收益及营业外收支净额与工业企业一致。
相关推荐
主办单位:中国财政杂志社
地址:中国北京海淀区万寿路西街甲11号院3号楼 邮编:100036 电话:010-88227114
京ICP备19047955号京公网安备 11010802030967号网络出版服务许可证:(署)网出证(京)字第317号