时间:2020-05-28 作者:财政部会计事务管理司
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摘要:
从广义上讲,负债是指企业承担的,已经发生的,并在未来一定时期内必须以资产、劳务或再负债等债权人所能接受的形式(包括债权人放弃债权)来偿付的经济义务。它是过去的交易或事项所产生的现存义务,是权益中属于债权人的部分。我国的《企业会计准则》中规定,负债是企业所承担的能以货币计量、需以资产或劳务偿付的债务。
负债按照承担经济义务期限的长短,可分为流动负债和长期负债。流动负债和长期负债是相对而言的,区分的目的在于通过了解企业流动资产和流动负债的相对比例,反映企业的短期偿债能力和清算能力。
一、流动负债
《企业会计准则》中明确规定,流动负债是指将在一年或者超过一年的一个营业周期内偿还的债务,包括短期借款、应付票据、应付帐款、预收货款、应付工资、应交税金、应付利润、其他应付款、预提费用等。
(一)流动负债的分类
流动负债根据其应付金额是否肯定,可以分为以下三类:
1.应付金额肯定的流动负债。这类流动负债一般在确认一项义务的同时,根据合同、契约或法律的规定具有确切的金额、债权人和付款日。如短期借款、应付票据、应付帐款等。
2.应付金额视经营情况而定的流动负债。这类流...
从广义上讲,负债是指企业承担的,已经发生的,并在未来一定时期内必须以资产、劳务或再负债等债权人所能接受的形式(包括债权人放弃债权)来偿付的经济义务。它是过去的交易或事项所产生的现存义务,是权益中属于债权人的部分。我国的《企业会计准则》中规定,负债是企业所承担的能以货币计量、需以资产或劳务偿付的债务。
负债按照承担经济义务期限的长短,可分为流动负债和长期负债。流动负债和长期负债是相对而言的,区分的目的在于通过了解企业流动资产和流动负债的相对比例,反映企业的短期偿债能力和清算能力。
一、流动负债
《企业会计准则》中明确规定,流动负债是指将在一年或者超过一年的一个营业周期内偿还的债务,包括短期借款、应付票据、应付帐款、预收货款、应付工资、应交税金、应付利润、其他应付款、预提费用等。
(一)流动负债的分类
流动负债根据其应付金额是否肯定,可以分为以下三类:
1.应付金额肯定的流动负债。这类流动负债一般在确认一项义务的同时,根据合同、契约或法律的规定具有确切的金额、债权人和付款日。如短期借款、应付票据、应付帐款等。
2.应付金额视经营情况而定的流动负债。这类流动负债需待企业在一定的经营期末才能确定负债金额,在该经营期末结束前,负债金额不能以货币计量。如应交税金、应付利润等。
3.应付金额须予估计的流动负债。这类负债的金额、偿还日或债权人在编制资产负债表日仍难以确定。如预提费用等。
(二)流动负债的核算
在会计核算上,各种流动负债应当按实际发生数额记帐。负债已经发生而数额需要预计确定的,应当合理预计,待实际数额确定后,进行调整。
1.短期借款是企业借入的期限在一年以下的各种借款。对于因短期借款而发生的利息,作为财务费用,计入损益。在会计核算上分别情况处理:如果借款的利息是按期(季度或半年)支付,或者利息是在借款到期时连同本金一起归还,并且数额较大的,为正确计算各期的损益,可以采用预提的办法,按月预提计入费用,借记“财务费用”科目,贷记“预提费用”科目,实际支付时,按已经预提的利息金额,借记“预提费用”科目,按尚未提取的部分,借记“财务费用”科目,按实际支付数,贷记“银行存款”科目;如果企业的短期借款利息是按月支付的,或者利息是在借款到期时连同本金一起归还,且数额不大的,可在实际支付或收到银行的计息通知时,直接计入当期损益,借记“财务费用”科目,贷记“银行存款”或“现金”科目。
2.应付票据是付款企业在商品购销活动中采用商业汇票结算方式所发生的一项流动负债。在会计核算上应设置“应付票据”科目,反映这项流动负债的现存义务。
票据按票面是否载明利率分为带息票据和不带息票据两种。由于我国银行结算制度中规定采用的商业汇票为不带息票据,并且应付票据的期限较短(最长不超过九个月),因而一般按面值记帐。为简化核算,新会计制度规定,无论哪种应付票据,票据到期偿付债务时,冲减已入帐的应付票据面值,如果企业到期不能履行偿债义务,由于票据的期限已过,不应再作为企业的“应付票据”这项流动负债核算,应将其转入“应付帐款”科目。
3.应付帐款及预收帐款为交易双方在购销活动中,由于取得物资或接受劳务与支付价款在时间上不一致,而产生的两种不同形式的流动负债。
应付帐款入帐时间的确定,应以所有权的转移为标志。但在实际工作中,应区别情况处理:在货物和发票帐单同时到达的情况下,应付帐款一般待货物验收入库后,才按发票帐单登记入帐;在货物和发票帐单不是同时到达的情况下,由于应付帐款要根据发票帐单登记入帐,有时货物已到而发票帐单要间隔较长时间才能到达,但实际这笔负债已经成立,应予以反映,因而在实际工作中采用在月份终了暂估入帐的方法。
由于商品、劳务等交易而产生的应付帐款,在会计核算上设置“应付帐款”科目进行核算。应付帐款一般应按应付金额入帐。企业购入材料、物资等已验收入库,但货款尚未支付时,应根据有关凭证(发票帐单、随货同行发票上记载的实际价款,或暂估价值),借记有关科目,贷记本科目。企业接受供应单位提供劳务而发生的应付未付款项,应根据供应单位的发票帐单,借记有关成本费用科目,贷记本科目。企业偿付应付帐款时,借记本科目,贷记“银行存款”等科目。
预收帐款是交易双方协议商定,由购货方预先支付一部分货款给供应方而发生的一项负债。对于这项流动负债,新制度采用比较灵活的核算方法:即预收款业务较多的企业对发生的预收款单独设置“预收帐款”科目核算;预收款业务不多的企业,可以不单设“预收帐款”科目,直接记入“应收帐款”科目的贷方。对于单设“预收帐款”科目的企业,该科目不仅仅反映预收的货款,还反映应收帐款与预收帐款之间的差额及与购货单位的结算关系。
4.应付工资和应付福利费是企业对职工个人的一项流动负债。
对应付职工的工资,在会计上设置“应付工资”科目进行核算。该科目集中反映企业应付职工的工资总额,工资总额的具体内容,按照国家统计局一九八九年第1号令发布的《关于职工工资总额组成的规定》确定。实际发给职工的工资,不一定是职工应得工资的全部,有些由企业代扣代缴,由职工个人负担的费用,应从职工应得的工资中扣除,即从“应付工资”科目转入有关科目中。对本月应发放的工资,月终应按职工所在岗位进行分配,分别从本科目转入有关“生产成本”“营业费用”“管理费用”“营业外支出”等科目。期末职工尚未领取或尚未全部发放的工资,转入“其他应付款”科目。
应付福利费是企业在应付职工劳动报酬以外,还必须承担的对职工个人福利方面的义务。过去的职工福利基金从来源上看有两项:一是按一定比例从成本、费用中提取;二是按核定的比例从留利中提取。从用途上看,一是用于职工个人的医药费用、医务人员工资、职工生活困难补助等个人福利支出,二是用于职工集体福利设施支出。过去对职工福利基金的管理和核算方法,从其来源分析,从税后留利即所有者权益中提取职工福利基金,用于职工个人消耗性质的支出,侵犯了所有者权益,违反了资本保全原则。新的会计制度,将从成本、费用中提取的职工福利费作为一项流动负债,所得税后不再提取福利费,全部作为盈余公积处理。从成本、费用中提取的职工福利费,在单设的“应付福利费”科目核算。
5.应交税利和其他应交款是企业在一定时期内取得的营业收入和实现的利润,按规定向国家或投资者承担的义务。
新制度中,企业应交的各种税金,设置“应交税金”科目进行核算;税后应分配给投资者的利润,设置“应付利润”科目进行核算;应交的各种费用、基金等,设置“其他应交款”科目核算。在具体运用上述科目时,还需明确:并不是所有应向国家交纳的税金都必须通过“应交税金”科目核算,只有必须预计应交税金数额,并与税务部门发生清算或结算关系的应缴税金,才通过该科目核算,包括固定资产投资方向调节税;不需要预计应交税金数额计入当期损益,并与税务部门发生清算或结算关系的应缴税金,可以不通过“应交税金”科目核算,如企业缴纳的印花税、耕地占用税;另外,由企业代收代缴的税金,也应通过“应交税金”科目核算,如由供油单位代收代缴的烧油特别税等。
应付利润包括应付国家、其他单位以及个人的投资利润。企业与其他单位或个人的合作项目,如按协议或合同规定,应支付给其他单位或个人的利润,也通过“应付利润”科目核算。
其他应交款包括应交的教育费附加、车辆购置附加费、能源交通重点建设基金和预算调节基金等。
6.其他暂收及应付款是企业除上述应付票据、应付帐款以外对其他单位或个人的流动负债。如应付租入固定资产和包装物的租金、存入保证金、应付统筹退休金等。对于这类流动负债,在会计上统一设置“其他应付款”科目进行核算。
二、长期负债
长期负债是指偿还期在一年或超过一年的一个营业周期以上的债务,它是除了投资人投入企业的资本以外,企业向债权人筹集、可供企业长期使用的资金。
(一)长期负债的分类
企业的长期负债一般可分为长期借款、应付债券和长期应付款三大类。
1.长期借款是指企业向金融机构和其他单位借入的偿还期在一年以上或超过一年的一个营业周期以上的债务。
长期借款按使用单位可分为:工业、流通业、建筑业、交通运输业、旅游服务业、房地产业、对外经济合作企业等;按贷款单位可分为:银行、投资公司、财政部门、主管部门等;按借款用途可分为:储备资金贷款、生产资金贷款、结算资金贷款等;
2.应付债券
1)债券的发行。债券是举债单位(以下称债券发行单位)为筹集资金而对外发行的一种长期借款性质的书面凭证。企业发行偿还期限在一年以下的短期债券,可以单独设置“应付短期债券”科目,将其作为一项流动负债核算。
2)债券的分类。由于债券分类标准不同,债券种类也有所不同,一般企业债券可按债券有无担保品、偿还方式、发行方式和发行价值等分类。
债券按发行时有无担保品可分为有担保品的债券和信用债券(单凭发行债券单位的信用,而没有特定的抵押财产作为担保品的债券)两类,其中有担保品的债券又可分为不动产抵押债券、动产抵押债券和抵押信托债券(以其他债券或股票作为抵押品);债券按偿还方式可分为一次还本债券、分期还本债券和通知还本债券;债券按发行方式可分为记名债券、无记名债券、可调换债券(可调换股票的债券)和息票债券(债券上附有息票,持券人凭息票取得债券利息的债券);债券按发行价值可分为折价发行债券和溢价发行债券。
3.长期应付款是企业负债筹资的一种方式,这种筹资形式,主要有融资租入固定资产和补偿贸易方式下引进设备等。
(二)负债费用的资本化
1.长期负债的费用。长期负债费用就是企业向债权人筹资过程中发生的筹资成本。长期负债费用由于负债性质、种类、用途不同,所发生的费用也不同。
不同的长期负债产生不同的费用:长期借款的费用一般有:借款利息、手续费等;应付债券的费用一般有:债券利息、折价或溢价摊销、手续费、佣金、印刷费等;长期应付款的费用一般有:利息、手续费、租赁费、名义价款等。各种长期借款、应付债券和长期应付款如是以外币进行结算的,还会发生外币折合差额。
长期负债费用的承担对象,由于负债的用途不同,其承担对象不同,一般可分为三种情况:(1)筹建期间发生的负债费用作为开办费;(2)生产期间发生的负债费用作为期间费用;(3)购建固定资产或无形资产发生的负债费用,在资产尚未交付使用或虽已交付使用,但尚未办理竣工决算之前,作为购建成本;在资产办理竣工决算以后发生的负债费用,作为期间费用。
2.负债费用资本化的处理原则。负债费用的资本化,就是负债费用在企业的财务报告中作为购置某项资产的一部分历史成本。负债费用列为资本支出的原则是:在负债费用对企业具有重要意义时,而且是在须经较长时间的准备才能按预定用途使用或销售的资产上发生的支出,才将负债费用列为资本支出。这也就是说,用于企业购建固定资产负债的一切支出,都属资本支出,因此购建固定资产发生的负债费用均可予以本金化。
购建固定资产的建造期间是指筹建、施工以至完成的时间,不能将较长的闲置期间作为建造期间。
在一项资产的各部分分别完工,每部分在其他部分仍在建造过程中可供使用时的情况下,通常是在每一部分完工时就停止将该部分资产的负债费用资本化。
在资产的任何一部分都必须等资产所有组成部分全部完工才能使用的情况下,通常是继续将负债费用资本化,直至整个资产全部完工。
在资产的正常建造中断时,通常暂停将负债费用计入资产成本,直至恢复正常建造。
除此以外固定资产购建完成至交付使用或已交付使用但尚未办理竣工决算之前,可能还需经历一段时间,在这段时间发生的负债费用支出也应予以资本化。
3.借款费用资本化的确认。借款费用开始资本化的时间通常是在:(1)资产的支出发生时;(2)为资产的预定用途或销售进行必要的准备工作时,在向企业投资的情况下,为被投资企业开始其计划上的主要业务作准备活动时;(3)借款费用发生时。
借款费用停止资本化的时间通常是在:(1)对于固定资产,在资产可供使用时;(2)对于向企业投资,在被投资企业开始经营时;(3)对于要经过相当长时间才能达到可销售状态的存货,以及不动产和其他长期开发项目,在这些资产已为其预定用途和销售准备就绪时。
4.确定借款费用资本化的金额和比率。借款费用资本化的金额,在原则上是企业所发生的全部借款费用之中,如果不为某项资产发生支出,就不会发生的那一部分借款费用。这一资本化金额的计算,通常是资本化比率乘以在某项资产上的支出数额。在实务中确定资本化比率,一般是通过将借款费用总额与本期内的帐面借款金额相比较。也可采用与具体资产的购置、建造或生产支出有关的新的借款的利率。
5.对借款费用资本化的限度。对于一个会计期内允许资本化的借款费用总额,其整体上的限度是不应超过企业在当期内发生的借款费用总额。在合并财务报表中,则应以借款费用的合并金额为限。
(三)长期负债的核算
长期负债的核算应注意以下几个问题:(1)长期负债应按实际发生额记帐,长期负债的利息以及外币折合差额,均应与其相关的债务本金一并记入同一帐户。(2)发生的长期负债利息和外币折合差额,与购建固定资产或无形资产有关的,在资产尚未交付使用或者虽已交付但尚未办理竣工决算之前,应当计入有关资产的购建成本;在资产办理竣工决算以后发生的,以及与购建固定资产或无形资产无关的其他长期负债利息和外币折合差额,计入“财务费用”,作为当期损益处理。(3)除了长期借款和应付债券外,企业发生的其他长期负债都在“长期应付款”科目核算,如采用补偿贸易方式下引进国外设备价款、应付融资租入固定资产的租赁费等。
1.长期借款的核算
长期借款的核算主要包括借款本金的核算、借款利息的核算、借入和归还的核算,外币借款发生的汇兑损益的核算等。在会计核算中应设置“长期借款”科目,核算企业借入的长期借款发生的本息。
对利息的计算,有单利和复利两种方法,目前国内采用的多为单利计息。借款时,不论按单利还是复利计算利息,对所借入的款项都应借记“银行存款”科目,贷记“长期借款”科目。
企业对应支付的利息,应按期借记“财务费用”科目,贷记“预提费用”科目。
企业在生产经营期间,为扩大业务经营和进行更新改造,用借款购置设备或进行改建、扩建工程,在购置的设备和改建、扩建所形成的固定资产未投入使用前的利息支出,按新会计制度规定,应计入固定资产的成本,作为固定资产原价的一部分。这部分资本支出,以后通过计算折旧分期计入各期的成本、费用。购置的设备和改建扩建工程所形成的固定资产投入使用后,继续支付的利息可按各期应负担的数额计入财务费用。
2.应付债券的核算
发行债券的核算主要包括债券的计价、债券溢价和折价的发行与摊销以及发行债券的偿还等内容。
1)关于债券的计价。应付债券在会计核算中应设置“应付债券”科目,核算企业应支付的债券本息。在“应付债券”科目下设置“债券面值”“债券折价”“债券溢价”和“应计利息”四个明细科目。为了便于讲清债券计价问题,需要弄清几个名词概念。
首先分清什么是现值和终值。由于企业发行债券后,都有一个很长的还本期,规定要若干年后按照债券的面值偿还本金。面值就是债券的到期值,也叫做终值。由于利息的因素,货币的时间价值并不一样,若干年后的价值必然不等于发行日的价值。例如:以1000元存入银行,利息按年率11.3%计算,一年后可得本息共1113元。一年后的1113元,为现在1000元按年利率11.3%计算的终值。倒过来讲,即:现在的1000元是一年后以1113元按年利率11.3%计算的现值。因为债券偿还期较长,因此它的终值和现值相差很多,同时,发行债券规定支付利息的利率,又不可能与市场利率完全一致,因此弄清终值与现值的概念很重要。
其次,要弄清什么是名义利率和实际利率。发行债券所规定的利率是固定不变的“名义利率”,也称“票面利率”,通常以年率表示。年率乘债券的面值,即为债券发行单位每年应付的债券利息。如利息每半年支付一次,那就按年息折半计算。债券发行单位实际负担的利率,或债券持有人实际获得的利率则称“实际利率”。实际利率是债券发行当时的市场利率。
根据以上所讲,债券的价值,就是到期偿还的债券面值以实际利率计算的现值,以及债券按名义利率计算的各期应发放的利息以实际利率计算的现值的总和。
举例说明在复利计息条件下,债券价值的计算方法:
例1、某企业1988年1月1日发行三年期一次还本的企业债券50000元,债券利息7月1日和1月1日各支付一次,年率14%(名义利率)。发行时市场利率为12%(实际利率),债券发行时的价值如下:
(1)到期偿还债券面值部分:
债券在三年后一次偿还。到期偿还50000元面值的现值,应是债券按市场利率6%(每半年)计算,6期复利的现值(公式P(1+i)-n查复利现值表),即:50000×(1+0.06)-6=50000×0.7049=35245。
(2)债券利息部分:
债券各期利息的现值,相当于每半年存入3500元(=50000×0.14×1/2),共存6次的一笔年金,按市场利率6%计算的现值(公式:Pni查年金现值表)即3500×P60.06=3500×4.9173=17211。
债券发行时的价值,就是以上两项相加,35245+17211=52456,也就是说,在市场利率为12%时,按名义利率14%发放的50000元面值的债券价值为52456元。
例2、假设上列市场利率为16%,其债券发行的价值如下:
(1)到期偿还债券面值部分:
债券三年后一次偿还。到期偿还50000元面值的现值,应是债券按市场利率8%(每半年)计算6期复利的现值,即P(1+i)-n=50000×(1+0.08)-6=50000×0.6302=31510
(2)债券的利息部分:
债券各期利息的现值相当于每半年存入3500元(50000×0.14×1/2)共存入6次的一笔年金,按市场利率8%计算的现值为3500×4.6229=16180。
债券发行的价值:31510+16180=47690,也就是说在市场利率为16%时,企业按名义利率14%发放的50000元面值的债券价值为47690元。
从上面两个例子我们可以看出,在市场利率小于债券票面利率,即实际利率小于名义利率时,债券的价值必定大于其票面价值。在市场利率大于债券票面利率,即实际利率大于名义利率时,债券的价值必定小于其票面价值。
2)债券的溢价和折价的发行与转销。债券的发行,经常会出现市场利率大于或小于票面利率,或者说实际利率大于或小于名义利率的情况。在这种情况下,债券发行单位就要另按高于或低于市场利率的票面利率支付债券利息,也就是按高于或低于债券面值的价格来出售。出售债券的价格超过债券面值,称为债券溢价发行,出售价格超过票面价值的部分,称为“债券溢价”。出售债券的价格低于债券面值,称为债券折价发行,出售价格低于票面价值的部分,称为“债券折价”。
债券的溢价是在债券整个期间内,债券发行单位对投资人多付利息的事先收回,也就是说,债券溢价是债券发行单位现在向债券投资者多收的款项,将由以后多付的利息归还冲减。
债券的折价是在债券整个期间内,对投资人少付利息的一种事先补偿。也就是说,债券折价是债券发行单位向债券投资者少收款项,将由以后少付的利息扣回。
在溢价和折价发行债券的情况下,企业应分别增设“债券溢价”和“债券折价”两个明细科目,作为“应付债券”科目下“债券面值”明细科目的调整科目,核算企业发行债券时发生的折价与溢价及转销情况。
债券折价和溢价的转销,就是指债券溢价应逐期在利息费用中扣除,债券折价应逐期转作利息费用。
对债券发行单位来说,债券溢价发行时,债券的实际价值应是实发债券的面值加上未转销的溢价。债券折价发行时,债券的实际价值应是实发债券的面值减去未转销的折价。
债券溢价和折价的转销,有直线法和实际利率法两种。债券发行后,应编制“债券溢价(折价)转销表”,据以按期转销。
直线法:直线法是将债券的溢价或折价平均分摊于各期的一种转销方法。这就是说,采用直线法转销,在债券的各付息期以相等的金额把债券溢价冲减利息费用,或以相等的金额把债券折价转作利息费用。这种方法较简便易行,但不很精确。
现以上例说明债券折价和溢价发行的记帐与摊销情况。
债券溢价转销表(直线法)
*尾差2元
溢价发行债券,在帐务处理上,应作如下会计分录:
①发行债券时:
借:银行存款52456
贷:应付债券—面值50000
—溢价2456
②按期支付利息时:
借:财务费用3091
应付债券一溢价409
贷:银行存款3500
债券折价转销表(直线法)
折价发行债券,在帐务处理上,应作如下会计分录:
①发行债券时:
借:银行存款 47690
应付债券—折价2310
贷:应付债券一面值50000
②按期支付利息时:
借:财务费用 3885
贷:银行存款 3500
应付债券—折价 385
在债券溢价与折价采用直线法的情况下,每期利息费用是固定不变的,而债券的帐面价值却逐期不同,这就不能正确反映负债与利息关系。因此,用直线法转销虽然计算上比较简单,但从道理上讲则欠妥。
实际利率法,就是各期的利息费用,以实际利率乘以本期期初应付债券的现值而得,即实际利率乘以帐面价值。由于债券的帐面价值逐期不同,因此计算出来的利息费用也就逐期不同。仍以前例说明债券折价与溢价按实际利率法计算转销的情况。
*3032=3500—468溢价发行债券,在帐务处理上,应作如下会计分录:
①发行债券时:
借:银行存款 52456
贷:应付债券—面值50000
—溢价 2456
②按期支付利息时:
1988年7月1日支付:
借:财务费用 3147
应付债券—溢价 353
贷:银行存款 3500以后各期类推。
*3961=3500+461
折价发行债券,在帐务处理上,应作如下会计分录:
①发行债券时:
借:银行存款 47690
应付债券—折价 2310
贷:应付债券—面值 50000
②按期支付利息时:
1988年7月1日支付:
借:财务费用 3815
贷:现金 3500
应付债券—折价 315
以后各期类推。
从以上举例我们可以看出,在溢价发行的情况下,债券帐面价值逐期减少,利息费用也就随之逐期减少;在折价发行的情况下,债券帐面价值逐期增加,利息费用也因而逐期增加。当期入帐的利息费用与按名义利率支付利息的差额,即为该项应转销的债券溢价或折价。
3)债券的偿还。企业发行债券时,一般都规定了如何偿还的条款。因此,企业应根据发行债券时订立的有关条款偿还本金。债券的偿还一般有一次偿还、分期偿还、提前偿还等形式。
一次偿还是指债券本金于到期日一次偿还。偿还时,借记“应付债券”科目,贷记“银行存款”科目。
分期偿还,是指企业发行债券时便规定按期分批偿付。一般采用分批抽签的办法,确定分期偿还的债券。在分期偿还的情况下,企业除在各偿还期作偿还债券本金的帐务处理(借记“应付债券”,贷记“银行存款”)外,还应计算偿还本金后应转销的溢价或折价,并予以入帐。
假设前例折价发行50000元债券,在最后一年分二次归还,按总额百分比计算其各期应摊折价,列表如下:
提前偿还,是指债券发行后未到债券偿还日而归还本金。提前偿还一般有两种情况:一种是在发行企业债券时就规定,债券发行单位有提前偿还权,可以通知债权人(投资者)提前偿还;另一种情况是企业债券属上市交易的债券,而债券发行单位又有足够的资金可供调度,于是可以在债券到期日前选择适当的有利时机,在证券市场上陆续收购发行在外的企业债券。例如,在市场利率下降时,提前偿还旧债券,另外发行利率低的企业债券,可以使债券发行单位少支付利息。
提前偿还企业债券时,必须注意:第一、如债券提前偿还日,不是债券规定的付息日,须将上次付息日至提前偿还日止的利息,与本金一并支付。第二,提前偿还部分的企业债券与相应的未摊销溢价与折价应予注销。第三、提前赎回企业债券所付出的价款与企业债券帐面价值的差额应作为债券损益。
为了便于计算利息和应转销的溢价和折价,提前偿还企业债券时,通常都选择付息日作为提前偿还日。
仍以前某企业折价发行50000元企业债券为例,说明企业债券提前偿还时,赎回企业债券损益如何计算及会计处理。
假定该企业于1989年9月1日,以103(意即103%)赎回面值10000元的债券。赎回债券价款中已包括了上次付息日(1989年7月1日)至债券赎回日(1989年9月1日)的两个月应付利息共267元(=10000×0.16×2/12)。根据“债券折价转销表(直线法)”所列,每月应摊销债券折价为13元,(每期折价转销数×赎回债券占发行债券百分比×1/6=385×1/5×1/6),两个月共应摊销债券折价为26元。
提前偿还10000元债券的赎回损益计算如下:
(1)提前偿还企业债券共付现金(103%)10300元
(2)减:应计两个月利息267元
(3)提前偿还企业债券价款(1—2)10033元
(4)企业债券面值10000元
(5)减:未摊销折价[13元×16个月(1989年9月至1990年底)]208元
(6)赎回企业债券帐面价值(4—5)9792元
(7)赎回企业债券损失(3—6)241元
在帐务处理上应作如下会计分录:
①将两个月折价摊销入帐
借:财务费用 26
贷:应付债券—折价 26
(2)赎回债券损益入帐
借:应付债券 10000
财务费用 267
营业外支出 241
贷:应付债券一折价 208
银行存款 10300
三、或有负债
负债是对已经发生的事项所承担的义务,而对尚未确定的未来事项可能承担的义务,则为或有负债。即或有负债是指将来可能需要承担的潜在义务。这种负债的特点为:(1)不是过去发生的事项引起的负债,而是尚未正式发生的某种事项的潜在的可能发生的负债;(2)发生这种负债的可能性很小。
在我国,或有负债主要有:
(1)应收票据贴现。贴现的商业承兑汇票到期,如果付款或承兑人不能支付票款的,贴现企业负有连带的清偿责任。因此,商业承兑汇票的贴现,成为一项或有负债。
(2)待决诉讼。尚未正式定论的诉讼事项,有可能使企业承担赔偿责任。这项待决的诉讼可能会引起的赔偿,形成了企业的一项或有负债。
(3)尚未确定的欠交款项。如税务机关与企业在纳税问题上的意见不一致,尚未定论的欠交款项,也形成了一项或有负债。
或有负债,在会计上一般不单独设置科目进行核算,而采用在“资产负债表”上用括弧、附注说明(补充资料)、报表说明等方法予以充分揭示,并估计或有负债的金额。新制度对商业承兑汇票贴现可能产生的或有负债,在“资产负债表”的补充资料中反映。如果还有其他或有负债的,应在报表说明中加以说明。
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