时间:2020-05-27 作者:陈浪南
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摘要:
本文拟从会计系统、会计准则、财务公开制度、审计和比率分析五个方面来比较各国会计的异同。
一、会计系统
根据各国对会计系统理解的不同,会计系统可分为四大类:宏观经济会计系统,微观经济会计系统,独立学科会计系统和单一会计系统。
(一)宏观经济会计系统
宏观经济会计系统将会计看成是协调政府管理整个宏观经济的一种手段。因此,会计的职能主要是以货币的形式测量经济交易和企业的经营活动。这样,经济计划部门就能更好地利用会计提供的资料来控制和管理经济活动,使其朝着预定的方向发展。宏观经济系统被以瑞典为代表的一些国家所采用。
(二)微观经济会计系统
微观经济会计系统认为会计应注重保持货币资本的真实价值。因此,测量收入的核心是决定企业价值的增值。微观经济会计系统被以荷兰为代表的一些国家所采用。它主要被用来调整通货膨胀。
(三)独立学科会计系统
独立学科会计系统假定企业的生产经营活动是一门艺术,因此在企业的生产经营过程中,判断和估计是不可避免的。正因为会计是一种主观判断,它的合理性在于建立一套“公认的会计准则”。会计准则没有明确的定义,只是一些惯例,为广大企业所自...
本文拟从会计系统、会计准则、财务公开制度、审计和比率分析五个方面来比较各国会计的异同。
一、会计系统
根据各国对会计系统理解的不同,会计系统可分为四大类:宏观经济会计系统,微观经济会计系统,独立学科会计系统和单一会计系统。
(一)宏观经济会计系统
宏观经济会计系统将会计看成是协调政府管理整个宏观经济的一种手段。因此,会计的职能主要是以货币的形式测量经济交易和企业的经营活动。这样,经济计划部门就能更好地利用会计提供的资料来控制和管理经济活动,使其朝着预定的方向发展。宏观经济系统被以瑞典为代表的一些国家所采用。
(二)微观经济会计系统
微观经济会计系统认为会计应注重保持货币资本的真实价值。因此,测量收入的核心是决定企业价值的增值。微观经济会计系统被以荷兰为代表的一些国家所采用。它主要被用来调整通货膨胀。
(三)独立学科会计系统
独立学科会计系统假定企业的生产经营活动是一门艺术,因此在企业的生产经营过程中,判断和估计是不可避免的。正因为会计是一种主观判断,它的合理性在于建立一套“公认的会计准则”。会计准则没有明确的定义,只是一些惯例,为广大企业所自愿接受。独立学科会计系统为美国、加拿大和英国为代表的一些国家所接受。
四、单一会计系统
单一会计系统认为所有企业应采用相同的会计术语和相同的帐户分类。单一会计系统似乎使得会计更趋于“科学性”,因为它提供了一种更合理和更一致的经济控制方式,也就是说,它使得企业在会计上取得了统一。这一会计系统的优点是,会计人员的培训和调换比较容易;税收的征纳和国民经济的统计也较简单。其缺点是,它将事实上不相同的东西看成是相同的东西,这是与经营的性质相违背的。正因为这样,这一系统在一定程度上阻碍了新的会计理论和会计实践的发展。单一会计系统为法国、德国和阿根廷为代表的一些国家所采用。
二、会计原则
在所有会计变量中,有七个变量最能体现各国会计的差异,它们是:合并财务报表、商誉、税收递延、长期租赁、储备、通货膨胀的调整和外币折算。
(一)合并财务报表
大多数国家的企业合并所有国内子公司和拥有50%股权以上的国外子公司的财务报表;印度和南朝鲜的企业则不合并其子公司的财务报表;德国企业只合并国内子公司的财务报表,但不合并国外子公司的财务报表。
对于未合并的子公司,德国、挪威和瑞典企业采用“成本法”;澳大利亚、南朝鲜和丹麦约半数企业采用这种方法。其它国家的企业一般采用“权益法”。
美国的情况比较特珠,企业合并财务报表分三种情况:如果企业拥有子公司50%以上的股权,企业应合并其子公司的财务报表,但如子公司所从事的是与母公司完全不同的业务,或子公司面临被清偿或破产的危险,企业可以不必合并其子公司的财务报表。如果企业拥有子公司20%以下的股权,企业可不必合并其子公司的财务报表,对于未合并的子公司,美国企业一般采用“成本法”。
只要母公司有一家没有合并的国外子公司,公司的报告利润就存在着人为因素。假定跨国公司采用成本法,也就是说,母公司只有收到国外子公司汇回的股息时,才将它们确认为利润。如想人为扩大母公司的利润,跨国公司只需增加国外子公司的股息分红、然后汇回母公司;反之,如想人为降低母公司的利润,跨国公司只需减少国外子公司的股息分红。
(二)商誉
在德国和马来西亚,企业通常不摊销商誉;在英国、瑞士、爱尔兰、芬兰、挪威、意大利和南非,仅少数企业摊销商誉。在荷兰,摊销和非摊销企业各占一半,其余国家一般都摊销商誉。
(三)税收递延
除比利时、瑞士、奥地利、瑞典、芬兰、挪威、意大利、西班牙、印度和南朝鲜外,其它国家都采用“税收递延”来处理企业会计利润和税前利润的不一致。
(四)长期租赁
长期租赁在资产负债表上资本化的国家只有美国、加拿大和墨西哥,此外,比利时也有少数企业对长期租赁实行资本化。
(五)储备
在美国和其它一些国家,利润除作为股息分红外,均被自动当成再投资的资金来源。但在其它一些国家,利润通常被分成储备、现金股息、经理奖励基金和长期再投资四部分。除非小笔未分配利润转至下一年度,企业帐上不存在留存收益(利润留存)项目。
这些国家设立储备的目的是为了能够人为地调整企业的利润水平。例如,在好的年景,企业可以在损益表中人为地摊进非实现了的费用,降低企业的利润水平。尽管好年景的利润水平降低了,但为将来在坏年景人为提高利润水平提供了“储备”。显然,储备的运用严重歪曲了根据损益表和资产负债表中的利润和资本项目计算出来的盈利率。
在美国、加拿大、墨西哥、英国、爱尔兰、奥地利、澳大利亚、南朝鲜和南非,储备的运用则受到严格限制。
(六)通货膨胀的调整
以历史成本作为主要尺度来编制财务报表的国家有美国、加拿大、德国、日本、澳大利亚和荷兰。在这6个国家中,仅美国的企业提供经通货膨胀调整了的财务报表,作为补充资料。
(七)外币折算
仅加拿大一国的企业采用货币/非货币法,大多数欧洲国家,远东国家和美国的企业采用现行汇率法。美国、加拿大和南朝鲜是仅有的一贯将外币折算收益或损失抵冲当年利润的国家。
三、财务公开制度
由于各国公开财务报表的目的不一,各国公开财务报表的程度差异较大。在某些国家如美国,损益表被认为是最重要的财务报表,而资产负债表被看成是第二重要的报表。美国重视损益表的原因是,美国的企业大多为公众所有,股东的财富在很大程度上取决于公开了的和预期每股收益(EPS),损益表正好提供这方面的信息。美国企业当前的趋势是尽量公开其财务报表。例如,美国一些重大企业公开各产品或各生产线的经营成果。
与美国相反,在大多数欧洲国家和拉丁美洲国家,资产负债表被认为是最重要的财务报表,因为这些国家所关心的是财富的所有权情况和企业的相对财务状况,而损益表不能为股东提供这两方面的内容。相对美国来说,欧洲企业的财务公开程度较低。这种低公开程度的首要原因是它的传统习惯。在欧洲国家,没有一种有效的法律制度,要求企业公开财务成果,债权人和股东也没有对企业施加应有的压力来迫使企业公开财务信息。此外,欧洲企业的低公开程度还在于企业担心一旦公开更多的利润,股东将要求企业分配更多的股息,工会将要求企业提高雇员工资,最后,欧洲企业的低公开程度的一个目的是为了逃避税收。
四、审计
由于各国法律对审计的要求不同,各国的审计职能各不相同。在英语国家,审计员的职能是确定财务报表是否准确地反映现实资料。但在拉美国家,审计员则指导企业的管理,监督企业是否合法经营,检查各种帐户和记录。
各国的审计手续也不相同。在欧洲国家,审计员通常不审查有形存货或应收款的存在,但在另一些国家,审计员可能要求企业提供详细的资料来证实这些资产的存在。
五、比率分析
由于各国的会计惯例不同,传统的比率分析容易产生错误的结论。以下仅以美国、日本和南朝鲜三国为例,来说明此分析可能出现的偏差。如单纯从财务报表上看,日本和南朝鲜企业在流动性、盈利和效益方面比美国企业差,财务风险也比美国大。但如考虑到其它因素,这一结论可能是不准确的。
(一)杠杆比率
杠杆比率表现为债务比率(总债务除以总资产)和利息收入信数(税前利润除以利息费用)。如仅从财务报表上看,日本和南朝鲜企业的债务比率比美国企业的债务高。日本和南朝鲜企业的利息收入信数比美国企业的利息收入信数低。从这两个比率的差异、我们很容易得出这样的结论:日本和南朝鲜企业利用了较高比例的债务,也就是说,日本和南朝鲜企业的财务风险较大。事实上,日本企业的债务比率并不象比率分析所暗示的那样高。这是因为,日本大财团内银行和企业相互依赖,银行不仅不惩罚没有及时还款的企业,而且还向这些企业延长利息的支付期和本金的偿付期,有时甚至向这些企业发放新贷款。此外,财团各企业相互融资。例如,财团有些企业可通过提前向有还款困难的企业支付应付款或拖延从有还款困难的企业收回应收款来支援其它企业。尽管日本企业的债务比例较大,但银行或其它企业不是企业的外部债权人,财务风险不如我们想象的那么大。但日本的另一些环境因素都可能导致企业的财务风险增大。例如,由于日本实行就业终身制,工资费用成了固定费用,而不是(象美国企业那样的)变动费用。此外,股息通常固定在每股多少股息上,它成为一项固定的现金流出。再次,日本企业通常将应收款有条件地转售给银行,如这部分另筹集资金来满足,企业资产负债表上的债务将增加。最后,日本母公司通常向其子公司,未合并子公司和其它关系密切的企业提供金额贷款担保。
南朝鲜的高债务比率也是由环境因素造成的。南朝鲜的资本市场是在1973年开张的,规模校小,企业利用权益资本的比例也较小,此外,由于企业从政府商业银行借款的利息通常带有补贴性质,企业的债务成本较低。最后,南朝鲜政府还通过各种手段直接向企业提供援助,如税收减免,贸易特权和特别贷款等。因此,高债务在南朝鲜事实上是一件好事而不是坏事,因为债务是与政府的援助直接相联系的。
(二)流动性比率
如仅从财务报表上看,日本和南朝鲜企业的流动比率和速动比率低于美国企业的流动比率。与美国企业相比,日本企业的低流动比率的原因是:日本企业更多地依靠短期借款。在日本,贷款人更愿意发放短期贷款,因为贷款人可根据市场利率的变动随时调整贷款利率。由于这种短期贷款可以续贷,它又带有长期的性质。
由于南朝鲜的长期资金市场不发达,企业更多地依靠可续借的短期借款,以满足流动资产和长期资本占用上的需要。因此,在日本和南朝鲜,流动比率和速动比率的分母中,短期债务具有长期的性质。
(三)效益比率
效益比率中,三国差异最大的是应收款收款期。如仅从财务报表上看,日本企业的收款期长于美国企业,但南朝鲜企业的收款期低于美国企业。
在日本,应收款收款期如此之长的原因是,企业的销售一般采用赊销的形式。此外,企业还经常通过延长应收款的收款期来帮助其它企业。
在南朝鲜,企业的销售一般采用赊销的形式,但这种赊销关系表现为票据项目,而不是应收款项目,因此不体现在应收款收款期的分子中,如将这部分考虑进去,南朝鲜企业的收款期大大长于美国同类企业。
效益比率的第二个内容是固定资产周转率。日本和南朝鲜企业的固定资产周转率均低于美国企业。日本企业与美国企业差异不是太大。南朝鲜企业固定资产周转率慢的原因是,南朝鲜的经济发展主要依靠重工业,而重工业的发展需要较大规模的固定资产投资。此外,为了抑制通货膨胀,南朝鲜政府对国内产品的销售价格实行了管制,这在一定程度上减少了销售收入。以上两方面的作用降低了固定资产周转率。
(四)盈利率
如仅从财务报表上看,日本和南朝鲜企业的毛利率低于美国企业,权益资本报酬率也低于美国企业。这两个比率表明,美国企业的盈利水平高于日本和南朝鲜同类企业。
与美国企业注意短期利润的行为相比,日本企业管理人员的工作比较稳定,他们更注重长期利润。此外,日本企业的股票由银行、原料供应商和客户共同持有,这些外部单位和个人所关心的是与企业的长期业务关系,而不是股票市场价格的最大化。再次,日本出口市场竞争激烈,这在一定程度上影响了毛利率。
对于南朝鲜的企业来说,出口是重要的销售渠道,但出口市场的激烈竞争和政府对于价格的管制两方面的作用使得南朝鲜企业的盈利率低于美国。
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