摘要:
按现行会计制度规定,在固定资产分类中,“土地”虽然单独作为其中一类,但仅指1951年清产核资时确定的土地价值和1956年私营工商业社会主义改造时期确定的土地价值。将其继续留在帐上,不予转帐,不计提折旧,这在理论和实务上都是讲得通的。除此之外,企业因征用土地而发生的各种补偿费用,按现行会计制度规定是计入与土地有关的房屋、建筑物的价值之内,不再单独计价列帐,只将其面积及征用情况作备查记录,笔者认为这个规定似有值得商榷之处。
其一,混淆了土地与房屋建筑物两种固定资产的不同特点。土地作为一种特殊的固定资产,征用后,其使用价值和使用面积永远不会发生损耗、损失(征用土地被其他单位侵占是另一回事,不在其例),而房屋、建筑物则在建成后,要发生有形和无形损耗(以前者为主);再则,两者的用途也不相同。因此,不应将土地价值计入房屋、建筑物价值之内。
其二.若将土地价值计入房屋、建筑物成本之内,在技术处理上也存在着难题。因为,在一般情况下,企业不可能一次基建就将土地之上应建的房屋、建筑物完成,而是要分期、分批进行。按现行会计制度规定,“土地征用费、迁移补偿费(包括按规定支付的土地补偿费、青苗补助费、被征...
按现行会计制度规定,在固定资产分类中,“土地”虽然单独作为其中一类,但仅指1951年清产核资时确定的土地价值和1956年私营工商业社会主义改造时期确定的土地价值。将其继续留在帐上,不予转帐,不计提折旧,这在理论和实务上都是讲得通的。除此之外,企业因征用土地而发生的各种补偿费用,按现行会计制度规定是计入与土地有关的房屋、建筑物的价值之内,不再单独计价列帐,只将其面积及征用情况作备查记录,笔者认为这个规定似有值得商榷之处。
其一,混淆了土地与房屋建筑物两种固定资产的不同特点。土地作为一种特殊的固定资产,征用后,其使用价值和使用面积永远不会发生损耗、损失(征用土地被其他单位侵占是另一回事,不在其例),而房屋、建筑物则在建成后,要发生有形和无形损耗(以前者为主);再则,两者的用途也不相同。因此,不应将土地价值计入房屋、建筑物价值之内。
其二.若将土地价值计入房屋、建筑物成本之内,在技术处理上也存在着难题。因为,在一般情况下,企业不可能一次基建就将土地之上应建的房屋、建筑物完成,而是要分期、分批进行。按现行会计制度规定,“土地征用费、迁移补偿费(包括按规定支付的土地补偿费、青苗补助费、被征土地的房屋、水井、树木等附着物补偿费、迁坟费和安置补偿费以及征收管理费等)都作为待摊投资,按交付使用财产和土建工程比例分摊”。表面看来,这种规定似乎是合理的。但实际很难正确确定摊销期和每期摊销额。因为土地征用后,很难预计今后的基建工程工期和建筑面积;即使预计了,最终结果也可能与当初预计出入很大(可能出现因后续基建工程比当初预计增大,而又补征土地;或可能因政策调整,而使后续基建工程不再上马;即使不明确下马,而使后续工程遥遥无期)。再则,有的征地,可能不是为了搞房屋、建筑物,而只是为了搞露天仓库、露天停车场、操场、绿地等。这样,就会造成待摊土地成本无法按预计摊销期摊销,甚至有一部分将长期挂帐,无法继续摊销,从而使不同工期的基建成本,因土地成本摊销比例不同而失去可比性。若征块空地,不搞房屋、建筑物,则根本无处摊销。
其三,违背固定资产折旧的基本理论。若按现行会计制度规定,将土地征用费等计入房屋、建筑物价值之内,在其竣工验收交付企业后,作为整个房屋、建筑物,不论其使用与否都要按月计提折旧。房屋、建筑物本身不论使用与否,都要发生有形损耗和无形损耗,按月计提折旧当然合理(是指计提折旧本身,而非指折旧方法、折旧年限),但土地本身的价值既不会发生有形损耗,一般也不会发生无形损耗,不但没有损耗,而且从国内外的发展趋势看,它还要不断升值。没有损耗、甚至还要升值却要计提折旧,这就很不合理。有人也可能会说,土地征用费等是企业基本建设中的一项可观的费用支出,若不计提折旧,如何补偿其支出呢?那不成了永久垫支了吗?我们却要问没有损耗何来补偿?!只要企业存在就会有垫支资本,要想不垫支资本,就甭想办企业,这恐怕是人人都明白的道理。
其四,不利于土地使用权的有偿转让。在改革开放的形势下,国家允许企业的土地使用权可以有偿转让,而现行会计制度又规定土地不单独计价,这就不便于计价转让。
总上所述,笔者认为应取消土地不单独计价的规定.建议1.将因征用土地而发生的征用费、各种补偿、补助费、管理费、垫土费、拆迁费等作为土地成本单独计价核算,房屋、建筑物的成本只包括建筑、安装中发生的料、工、费。2.将现行建设单位会计制度和工业(商业)会计制度作某些修改,以单独计价核算。①土地交付企业使用后,作为一类特殊的固定资产,在不改变隶属关系继续经营期间,要保留帐面原值,不予冲帐、转帐、不计提折旧。②只有当国家有关部门要求或允许企业重估土地价值时,方可按重置成本调整原值,并相应增减资金来源。③当有偿转让时,在现行会计制度下,按其帐面原值借记“固定基金”,贷记“固定资产”,同时,按转让价格借记“专项存款”.贷记“专用基金”。④如果会计制度将企业资金来源科目改成按投资渠道设置,则只需借记“银行存款”,贷记“固定资产”和“企业积累基金(增值额记蓝字,减值额记红字)”。土地单独计价核算后,可以如实地反映这一类固定资产的特点和价值,克服了上述不单独计价的各种弊端,也使房屋、建筑物的成本真实、合理,便于正确计提折旧。