时间:2020-05-29 作者:
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1986年6月,美国著名会计学家贝勒克伊(Belk-oui,伊利诺斯大学会计教授)发表了《会计未来趋势》一书。他在该书中尖锐地指出了传统会计的六大局限性:其一,它所反映的会计事项只局限于两个或两个以上经济实体之间的交换活动,而不反映企业与其所处环境之间的交换活动;其二,它只对物质资源和财务资源计价,而不对人力资源计价;其三,它只确认债务资本成本,而不确认股权资本成本;其四,它不能为信息使用者提供最相关的信息——现金流量;其五,它只反映过去和现在的会计事项,而无法反映企业将来的财务状况和经营成果;最后,它所确认的净收益太狭窄,无法公正地反映企业对社会的贡献。他断言,如何克服这些局限性将是未来会计的发展趋势。针对传统会计存在的上述局限性,他提出了会计的六大发展趋势:社会经济会计、人力资源会计,股权资本成本会计,现金流动制会计、财务预测报告和增值报告。贝氏的论述在美国会计界引起强烈的反响和争议。本文扼要介绍贝氏的主要观点,以供我国广大会计理论工作者参考。
一、社会经济会计(Socioeconomic Accoun-ting)
贝氏指出,传统会计只反映两个或两个以上经济实体之间的经济交换及其结果,企业与它所处的社会环...
1986年6月,美国著名会计学家贝勒克伊(Belk-oui,伊利诺斯大学会计教授)发表了《会计未来趋势》一书。他在该书中尖锐地指出了传统会计的六大局限性:其一,它所反映的会计事项只局限于两个或两个以上经济实体之间的交换活动,而不反映企业与其所处环境之间的交换活动;其二,它只对物质资源和财务资源计价,而不对人力资源计价;其三,它只确认债务资本成本,而不确认股权资本成本;其四,它不能为信息使用者提供最相关的信息——现金流量;其五,它只反映过去和现在的会计事项,而无法反映企业将来的财务状况和经营成果;最后,它所确认的净收益太狭窄,无法公正地反映企业对社会的贡献。他断言,如何克服这些局限性将是未来会计的发展趋势。针对传统会计存在的上述局限性,他提出了会计的六大发展趋势:社会经济会计、人力资源会计,股权资本成本会计,现金流动制会计、财务预测报告和增值报告。贝氏的论述在美国会计界引起强烈的反响和争议。本文扼要介绍贝氏的主要观点,以供我国广大会计理论工作者参考。
一、社会经济会计(Socioeconomic Accoun-ting)
贝氏指出,传统会计只反映两个或两个以上经济实体之间的经济交换及其结果,企业与它所处的社会环境之间的交换活动实际上被忽略了。因而,传统会计只能反映企业的经济效益,而不能反映企业经营的社会效益。他认为,要克服这种局限性,必须建立社会经济会计(以下简称社经会计)。社经会计是计量和报告某个企业与其所处社会环境之间的交换活动的程序。换言之,社经会计旨在反映某个特定企业的社会贡献和社会责任,它要求建立一个崭新的会计责任。
企业与其所处环境的交换活动主要包括贡献和耗用社会资源的事件。如果某个企业的经济活动导致了社会资源的损耗,其损耗就是社会成本;如果这些活动导致了对社会资源的贡献,其贡献就是社会效益。因此,社经会计的根本目标在于计量和报告企业生产经营活动所形成的社会成本与社会效益。
贝氏将企业生产经营活动所形成的社会成本分为五类:(1)人力资源耗用的社会成本;(2)环境污染的社会成本;(3)生态资源破坏的社会成本;(4)技术变革的社会成本;(5)失业和闲置资源的社会成本。另一方面,企业生产经营活动也创造了四种类型的社会效益:(1)社区贡献,如企业的慈善捐款、交纳税收、义务活动、创办和参与社区福利项目;(2)人力资源开发,如职业培训、职务充实、雇员福利和改善工作环境;(3)有形资源和环境贡献,如改善空气和水源质量、控制噪音、保持资源和修旧利废等活动;(4)产品或劳务贡献,如产品数量、质量、包装、广告、产品担保和产品安全。
与此同时,贝氏也指出了建立社经会计所面临的重大困难。首先,社经会计所反映的是企业经营的社会成本与效益,它既要考虑社会因素,又要考滤政治、文化、社会和道德等方面的因素。其次,要对企业经营活动所形成的社会成本和社会效益进行货币计量是相当困难的,甚至不可能。即使社会成本与效益的货币计量是可能的,这样的计量也只能是片面的。因为某些社会成本与效益具有无形的性质,只能用非货币标准来评价。然而,这些困难并不能阻止社经会计成为未来会计的一大发展趋势。社会大众对企业经营的社会成本与效益的关切与日俱增,迫于大众压力,政府也日益重视企业经营的社会成本与效益。“环境保护局”和“环境保护法”可以说是政府试图控制企业经营的社会成本的第一步。但是,除非建立社经会计,否则,企业经营的社会成本与效益将不能得到全面和公正的反映。
二、人力资源会计(Human Resource Acc-ounting)
当代管理学派认为,企业最宝贵的资产并非物质资源,也非财务资源,而是人力资源。可是,传统会计并没有提供反映企业这一最重要资产(人力资源)的信息。它只对物质和财产资源计价,而不对人力资源计价。因而,它所反映的企业资源具有很大的片面性。贝氏认为,用于纠正这一只反映物,而不反映人的局限性的人力资源会计将是未来会计的另一大发展趋势。人力资源会计可定义为计量和报告人力资源的成本和价值的程序。它是建立在下面两个基本假设的基础上的:
1、将人力资源的成本资本化比将其成本费用化更合理。一项成本应否资本化取决于该项成本能否提供将来效益。既然组织和开发人力资源的成本也能够为企业提供将来效益,那么就应当将为取得和开发人力资源而发生的成本资本化,而不应当象传统会计那样将人力资源成本费用化。
2、人力资源是一种有价值的组织资源,人具有创造性和主动性,能够为组织提供现在和将来的服务效益。
人力资源会计包括人力资源成本会计和人力资源价值会计两部分。前者主要研究如何计量同取得与开发人力资源有关的人事管理职能成本,以及人力资源本身的成本。后者则研究如何计量和报告人力资源的经济价值。贝氏指出,如何对人力资源的价值进行计量将是人力资源会计的核心问题。目前学术界对人力资源的计价问题存在着不少分歧。有人主张对人力资源进行货币计量,有人则声称人力资源不能用货币计量,而只能用非货币标准来衡量。货币计量学派提出的计量方法包括:历史成本法,重置成本法、竞标法、报酬模式法、未来薪金折扣法、经济价值法。非货币计量学派则主张综合地应用雇员的技术、知识、忠诚、态度、动机和领导能力诸因素来确定人力资源的价值。总之,人力资源的计价问题亟待解决。人力资源会计什么时候才能从发展趋势转变为现实,完全取决于计价问题在什么时候得到解决。
三、股权资本成本会计(Accounting for the Cost of Eguitg Capital)
传统会计只确认债务资本(债权人所提供的资本)的成本,而不将股权资本(股东所提供的资本)的成本当作一项费用。这无疑给人们一种错觉:即运用股权资本是无代价的。事实上,从理财角度看,运用股权资本的代价比运用债务资本的代价更大,因为利息费用是正常的税收扣减项目,而股息则不能扣减。这就是为什么合理使用财务杠杆能够使股东受益。
工商界人士早已认识到传统会计这种片面确认资本成本的局限性,并且在实际工作中考虑股权资本成本这个因素。例如,进行资本预算时,管理人员经常应用内生报酬率(Internal Rate of Return)来计算某项投资所创造的现金流量的现值。内生报酬率实际上就是资本成本,它不仅包括债务资本的成本,而且包括股权资本的成本。据此,贝氏断言股权资本成本会计将成为未来会计的一大发展趋势。
股权资本成本会计可定义为“计量和报告股权资本成本的程序。”它的建立将使企业的成本构成发生三大变化。首先,利息费用将广义化,它将不仅包括债务资本成本,而且将包括股权资本成本。其次,存货和销售成本将包括占用于厂场设备上的股权资本的一部分成本。最后,自建固定资产的成本将包括建造期间所占用的全部资本的成本。换言之,与自建固定资产有关的广义利息费用将不再当作时期费用,而必须加以资本化。
股权资本成本会计的根本作用在于它全面地反映了资本成本,从而使所确定的会计收益更富有经济意义。众所周知,从经济学观点看,企业所有资本,无论是通过借债筹集的,还是通过发行股票筹集的,都具有一定代价。因此,经济学意义上的企业利润不仅扣除债务资本成本(即狭义利息费用),而且扣除了股权资本成本。由于传统会计不确认股权资本成本,从而使会计学意义上的企业利润与经济学意义上的利润产生了差异。只有建立股权资本成本会计,才能根除这种差异。
四、现金流动制会计(Cash-flow Basis Accounting)
长久以来,资产的计价和收益的确定都是建立在权责发生制会计基础上的。但是,这种局面已经日益受到现金流动制会计的挑战。现金流动制会计是这样的一种会计,它不仅记录与某个时期的现金收支有关的会计事项(现金制会计),而且记录由销售引起的人欠或欠人的现金流动(权责发生制会计)。可以说,现金流动制会计将现金制会计和权责发生制会计融为一体.在现金流动制下,收入和费用确认与否取决于它们是否会引起企业的将来现金流入或流出。这显然有别于收入和费用的配比原则。现金流动制会计的基本目标,在于向各利益团体提供他们决策过程必不可少的现金流量信息。
贝氏指出,现金流动制会计之所以成为会计的一大发展趋势,是由权责发生制会计所固有的局限性所决定的。我们知道,权责发生制会计的基本原则是收入和费用的配比原则。为达到收入和费用的配比,会计人员必须依照收入与费用的因果关系,将费用摊配于不同会计时期。可是,收入与费用的因果关系并不总是很明确,会计人员在摊配过程中不可避免地应用了一系列主观臆断的估计和判断。结果,权责发生制会计所确定的净收益缺乏客观性。再者,企业有无偿债能力,能否定期支付利息或分派股利,很大程度上取决于企业某个时期所创造的现金流量。投资者、债权人和管理人员决策过程中所需的最重要信息就是现金流量。然而,由于遵循配比原则,权责发生制会计所确定的净收益并不等于现金净流量。为此,很多人声称权责发生制会计无法为决策者提供最为相关的信息。鉴于权责发生制会计的这些局限性,越来越多的人主张建立现金流动制会计,以便使会计能够直接为信息使用者提供他们决策过程中所需的最重要信息——现金流量。
五、财务预测报告(Reporting of Financial Forecasts)
传统会计只反映过去和现在的财务状况和经营成果,而无法反映企业将来的财务状况和经营成果。虽然过去的会计信息和将来的会计信息具有一定相关性,但是,由于企业所处的环境不断发生变化,过去未必能代表现在和将来。正因为如此,财务信息使用者不得不花费大量人力和物力来预测企业将来的财务状况和经营成果。他们早就呼吁企业公开报告财务预测。
过去,由于预测手段和计算工具十分落后,财务预测不仅成本高,而且预测结果很不可靠,所以企业极力反对财务预测报告。随着电脑的普及和预测软件的发展,财务预测结果的可靠性大大提高,财务预测所需的成本也大大降低。近年来,越来越多的信息使用者一再要求企业提供财务预测报告,企业也由于预测成本的下降和预测可靠性的提高,开始乐意满足信息使用者的要求了。所以,贝氏断言会计的另一大发展趋势将是财务预测报告。
财务预测报告的主要内容将包括:财务状况预测和盈利能力预测。这两种预测无论是对投资者的股票买卖决策,还是对债权人的贷款和赊销决策,都是极其有用和必需的。总之,财务预测报告将结束传统会计只反映过去和现在的财务状况及经营成果的局面,进一步完善财务报表体系。
六、增值报告(Value-added Reporting)
传统会计在确定净收益时,不仅扣除工薪费,而且扣除利息和税金。这样确定的净收益事实上只反映了归属于股东们的利润。许多会计学家和经济学家认为这种净收益太狭窄,不能真正反映企业的经营成果。他们主张建立增值报告,以便从更广泛的角度来反映企业的经营成果。因此,贝氏断言,增值报告将成为会计的另一大发展趋势。
同收益表一样,增值报告旨在反映企业某个时期的经营成果。不同的是,增值报告所提供的增值额不是只针对股东而言,而是针对债权人、股东、政府和雇员而言。增值报告可用下列等式来表达:
销售收入-购进原材料或劳务-折旧费=工薪费+利息费+税金+股利+留存盈利
这个等式的左边代表企业某个时期所创造的新增财富,右边代表新增财富在雇员、债权人、政府和股东之间的分配。
增值报告的优点包括:(1)增值比净收益更能说明企业的规模和重要性;(2)增值含义比净收益更广泛,与国民生产总值的计算口径更接近;(3)增值比利润更容易为雇员所接受,因为增值报告正式承认雇员在增值分配中的地位。
总而言之,财务信息使用者对传统会计局限性的日益认识及其对更多信息的需求向传统会计提出了挑战。为迎接挑战,未来会计将更广泛地披露更多新信息。新的信息将来源于社经会计、人力资源会计、股权资本成本会计、现金流动制会计、财务预测报告和增值报告。广泛地披露新信息,不仅要求发展新的计量和报告手段,而且要求会计与其它学科建立更紧密的联系。
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