党的十一届三中全会以来,中国农村普遍推行了家庭承包责任制,使农村经济得到了迅速发展。国营农业三场(原良种场、种畜场、园艺特产场)在地理位置、种植布局和产业结构上与农村有着天然联系,必然要受农村改革浪潮的波及。当前,不少国营农业三场在经营管理上,逐步推行了以家庭(个人)承包为主体的经济责任制,从而使农业三场在经营方式和分配形式等方面都发生了很大变化。因此,1979年由财政部、农业部颁发的“国营农业三场会计制度(试行草案)”,有些内容已不适应新形势的需要,应该对其进行必要的修订补充。本文就现在所了解到的情况,试从三个方面谈一些不成熟的意见。
一、会计日常核算的变化及其进行核算的设想
国营农业三场在经济承包责任制下的会计日常核算工作,除了正常收支业务和场外经济往来业务外,其内部的经济往来逐步上升为会计日常核算的主要内容。实行承包责任制后,内部农、林、牧、副、渔各业由场统一经营转化为由若干承包单位分散经营,承包单位成为自负盈亏的独立经济实体,农业三场本身则成为若干独立经济实体的组织者和商品(承包者上交产品)的经营者,承包单位和三场本身都各自构成会计单位。由于承包单位行政上隶属农业三场直接领导,经济仍受农业三场制约,所以,三场与各承包单位频繁的经济往来关系便构成农业三场会计日常核算的主要内容。大体上包括:
<一>、三场原有劳动手段、劳动对象由于所有权转移而收回的价款的核算。随着承包责任制的落实,农业三场部分房屋(包括生产、生活用房)、机器设备等固定资产和产畜、役畜、生产工具,家具用品等流动资产,由场部统一购置、统一管理改为实行有偿占用或合理作价转移给承包单位。农业三场所有财产都是国家的财产,会计核算上必须保证国家财产的完整无缺,不受损失。固定资产原则上按帐面净值作价(已提完折旧的可以按质论价),流动资产按现值作价。固定资产或流动资产如确因帐面价值过高,需调价处理发生的差价损失,应按隶属关系报财政、主管部门批准后核销。对已收回的财产作价款或待收回款项,场部会计必须如实反映。
<二>、农业三场在生产过程中垫支给承包单位的直接费用的核算。实行承包后,生产过程中的物化劳动、活劳动消耗由场部统一支付给承包单位自理。目前,多数实行部分由场垫付,待产品产出后一次扣回。由场垫支直接生产费用,涉及面广,开支频繁,场部日常的会计核算必须给予及时反映。
<三>、农业三场与承包单位之间的存贷业务的核算。实行承包责任制后,有些场在当地银行监督下自办信用社,对承包单位开展存贷业务,并按国家规定的利率收付利息。存贷业务的开展成为三场日常会计核算的有机组成部分。
<四>、承包单位按承包合同上交的实物和现金的核算。在经济承包责任制下,承包合同是维系三场与承包单位的唯一经济纽带,也是国家、集体、个人三者利益关系的集中体现,因此,场部会计核算必须参与合同的签订和执行。参与合同的签订,即指合理确定、正确计算承包单位包干上交的内容和数额。一般应包括:固定资产折旧费、特产树、蚕坡更新改造费、企业管理费、共同生产费、各项税金和企业积累等。参与合同执行,即反映监督承包单位按合同上交的实物或现金。
为及时正确反映农业三场与承包单位的经济往来关系,可在原会计科目基础上增设以下科目进行核算:在资金占用类科目增设“承包单位往来”、“承包亏损”两个一级会计科目;在资金来源类科目增设“承包上交款”、“承包利润”两个一级会计科目。另外,在“专用基金”科目下增设“特产树(坡)更新改造基金”一个二级会计科目。
“承包单位往来”科目,用以反映农业三场与承包单位的各项经济往来业务。增方反映承包单位向场部借入的直接生产费用、承包单位旧欠、各项财产作价款、向场部申请的贷款、应交而未交的包干上交款等。以上业务发生时,增记“承包单位往来”科目,减(增)记有关会计科目。减方反映承包单位已归还的各项借款、贷款和财产作价款。以上业务发生时,增记“银行存款”科目,减记“承包单位往来”科目。存贷业务收、付利息,仍通过“非生产收入——利息收入”科目核算。本科目按承包单位设户,年终增方余额反映农业三场的债权,减方余额反映农业三场的债务。
“承包上交款”科目,用以反映承包单位当年各种上交款项。按照承包合同规定承包上交款一般都应在当年结清,如少数承包单位无力按期上交的,经场方批准,可办理经济往来手续,增记“承包单位往来”科目,增记“承包上交款”科目。例如,计提固定资产折旧费,特产树(坡)更新改造费时,增记“专用基金——更新改造基金”科目,增记“生产费用——折旧费”科目;年终转销,减记“生产费用——折旧费”科目,减记“承包上交款”科目。年终转销企业管理费、共同生产费时,减记“共同生产费”、“企业管理费”科目,减记“承包上交款”科目。“承包上交款”科目,年终转销有关支出后,增方余额为承包净利润,增记“承包利润”科目,减记“承包上交款”科目;减方余额为承包净亏损,增记“承包亏损”科目,增记“承包上交款”科目。
二、成本核算的变化及其处理办法
农业三场实行经济承包责任制后,生产经营活动完全由承包者在场部计划指导下和市场调节作用下自主安排,职工劳动报酬的多寡完全取决于自己的经营成果,交够国家、集体的,剩余都是自己的。场部开支的间接生产费用,计提的固定资产折旧费,只能从承包上交收入中解决,在这种情况下,原制度中由场或分场统一成本核算规程已不适应客观需要。笔者认为,可以采取场部与承包单位相结合的办法来解决。
由于承包单位是独立的经济实体,必须配备兼职成本核算员,由场部给予一定的报酬(在企管费中列支),负责一个或几个承包单位的成本核算工作。承包单位首先要建立“一簿两表”,即:经济承包登记簿、各业费用分类归集表、各业收入分类归集表。承包单位的一切收支活动,都应在登记簿中序时详细登记。活劳动耗费,按投入生产的实际工作时间折合劳动日计算劳动报酬。计酬尺度,可按原日平均工资计算。物化劳动耗费,如种子、种苗、肥料、农药、饲料、兽药、燃料、机电作业、畜力运输、零件修配等按购入价格或内部结算价格合理分摊。对于在产品投资,如小麦等要与当年收获作物分开登记。各业收入也要在登记簿中详细登记。根据“经济承包登记簿”,定期分类归集整理填制“各业费用分类归集表”,和“各业收入分类归集表”,上报场部进行汇总。
场部要配备专职成本核算会计,负责全场成本核算工作。场部本身计提的固定资产折旧费和开支的间接生产费用,按一定标准分摊到各业主要产品中去,列入“各业费用分类归集表”有关栏内。场部应设置分承包单位、分产品名称、分成本项目的“成本归集汇总表”,根据各承包单位上报的“两表”,进行汇总并据以求得全场各业的生产总成本,进而求得各业产品的单位成本。三、盈亏计算口径的变化及其新的计算方法
实行经济承包责任制后,三场本身的管理职能逐渐转化成为承包单位产前、产中、产后服务和直接开展各种经营活动。承包单位实行自主经营,包干上交,自负盈亏。农业三场的经营成果由场统一计算也随之转为场部与承包单位分别计算。
根据上述会计科目的增设情况和有关“簿、表”的记载内容,场部与承包单位计算盈亏的公式分别为:
场部利润或亏损=经营收入+承包利润+专项定额补贴收入+非生产收入-经营支出-承包亏损—税金一非生产支出:
承包单位利润或亏损=各业收入-包干上交-各业生产(经营)投资—活劳动耗费。
尽管我们可以分别计算出农业三场本身和承包单位各自实现的盈亏,但现行会计报表只反映三场本身实现的盈亏,而未反映承包单位实现的盈亏,不能全面表现农业三场整体盈亏情况,所以,我们在考核农业三场实际盈利水平和职工实际收入水平时,应将承包单位实现的盈亏予以考虑在内。