在以上两讲中，我们着重讲述了资金报表中的资金平衡表的编制和分析。这一讲和下一讲我们讲述成本报表的编制和分析。

工业企业的成本报表是反映工业企业生产费用和产品成本的报表，包括生产费用表（年报）、商品产品成本表（月报）和主要产品单位成本表（季报）等。这一讲先讲生产费用表的编制和分析。

生产费用表的结构和编制

生产费用表是按照生产费用要素，反映工业企业在一定时期（年度）内发生的全部生产费用的报表。利用该表可以分析和考核生产费用计划的完成情况；分析各项要素费用的比重情况；可以为考核流动资金的周转速度、核定流动资金定额提供资料；还可以为企业计算工业净产值和国家计算国民收入、进行综合平衡提供重要资料。

生产费用表（格式如左）的结构可以分为三个部分。第一部分（第1-10行）是按生产费用要素反映的企业全部生产费用。这一部分是生产费用表的主要部分。上述该表的各项作用，主要是通过这一部分实现的。在计算填列这一部分时，应该扣除某些生产费用的抵销数：

对于外购材料费用（第1行），应该扣除材料的退库数、废料交库数和自制材料数。扣除材料退库数和废料交库数的理由是很清楚的，不必解释。扣除自制材料，是由于自制材料的自制费用，已经包括在各项要素费用中。

在向外购买材料时，如果由辅助生产车间负责运输，该项运输费用也已包括在有关的生产费用要素（例如外购燃料、工资等）中，在领用这部分外购材料时，该项材料成本中所包括的辅助车间发生的运输费用，将重复计入外购材料费用要素中。因而从辅助生产费用转入材料成本的自营运输费用，应从外购材料费用要素中扣除。

此外，经批准冲减生产费用的材料盘盈数，应该作为材料盘亏的抵销数，从外购材料费用要素中扣除。

外购燃料费用（第2行）也有与外购材料费用相同的情况，可以比照处理。

对于利息支出（第8行），应该扣除利息收入。

对于其他支出（第9行），应该扣除滞纳金收入等。

第二部分是工业总产值的生产费用。这一部分生产费用（第12行）是指企业为完成工业总产值而发生的生产费用，即工业生产费用。

为了计算填列工业总产值的生产费用项目，应该从第一部分生产费用合计数（第10行）中，减去不包括在工业总产值内的非工业生产费用（第11行）。这些非工业生产费用有：生产车间为企业内部进行固定资产清理、固定资产更新改造等专项工程支出的费用；为外单位（包括本企业的建设单位）进行发货运输、固定资产安装等非工业性劳务、作业费用；生产车间进行的应由专用拨款或利润开支的新产品试制损失；生产车间发生的待处理的在产品盘亏和毁损（减去经批准计入工业生产费用的在产品盘亏和毁损）；以及经批准冲减工业生产费用的在产品盘盈（减去生产车间发生的待处理的在产品盘盈）等。

第三部分是商品产品工厂成本。在计算填列这一部分时，应该在工业总产值的生产费用基础上，加上应计入商品产品工厂成本的年初在产品、自制半成品余额（第13行），减去不应计入商品产品工厂成本的年末在产品、自制半成品余额（第14行）。此外，还应减去辅助生产车间为本企业生产的包括在工业总产值内、但不属于本企业商品产品的自制设备成本（第15行）。计算求出的商品产品工厂成本（第16行），应与商品产品成本表中这一指标核对相符，据以检查这两张报表编制的正确性。

由于生产费用的发生额登记在生产费用类科目的借（增或减）方，完工产品的成本登记在生产费用类科目的贷（减）方，在产品、自制半成品的期初、期末余额登记在生产费用类科目的借（增）方，因而生产费用类科目的记录是编制生产费用表的主要依据。这类科目主要包括“基本生产”、“自制半成品”、“辅助生产”、“车间经费”和“企业管理费”五个科目。

上述生产费用类五个科目的借（增）方发生额，包括各项要素费用的发生额、非工业生产费用的抵销数（应从非工业生产费用中扣除的金额）和内部转帐三类。其中第一类是填列生产费用表第1-9行各项要素费用的主要依据。第二类就是前述应从非工业生产费用中减去的经批准计入工业生产费用的在产品盘亏、毁损和生产车间发生的待处理的在产品盘盈，是生产费用表第11行的扣除数。第三类是生产费用类各科目之间的相互转帐，例如分配车间经费的借（增）记“基本生产”科目贷（减）记“车间经费”科目的发生额。

上述生产费用类五个科目的贷（减）方发生额，包括生产费用的抵销数、内部转帐和生产费用转出数三类。其中第一类就是前述应从借（增）方发生额的各项要素费用（第1-9行）中减去的金额，即材料退库、废料交库、自制材料交库、计入材料采购成本的自营运输费用、经批准冲减生产费用的材料盘盈、利息收入和滞纳金收入等，它们是生产费用表第1、2、8、9行的扣除数。第二类也是生产费用类各科目之间的相互转帐，例如上述分配车间经费的贷（减）记“车间经费”科目借（增）记“基本生产”科目的发生额。生产费用类各科目借（增）贷（减）双方的内部转帐的金额应该相等。它们不是生产费用的实际发生额或抵销数，不应填入生产费用表中。第三类生产费用转出数又有三种：第一种是前述各项不包括在工业总产值内的非工业生产费用，是填列生产费用表第11行的依据。但在填列时，应减去借（增）方第二类发生额。第二种是辅助生产车间完工转出的非本企业商品产品的自制设备成本，是填列生产费用表第15行的依据。第三种是完工转出的商品产品工厂成本，是填列生产费用表第16行的依据，

上述生产费用类五个科目的期初、期末借方余额，就是在产品、自制半成品的期初、期末余额，是填列生产费用表第13、14两行的依据。

下面列举简例说明生产费用表的编制方法：

假定振华工厂19××年12月份生产费用类五个科目的记录，按照上述编表的要求，归类（为节省篇幅，未按科目分别归类）如下（见34页）：

“待摊费用”和“预提费用”两科目，从性质上说，也是生产费用类科目，它们的借（增或减）方登记某些生产费用的实际发生额，例如预付、待摊的保险费，实际支付的利息支出等；贷（减或增）方登记这些生产费用中应该计入本期产品成本的金额。因此，这两个科目的记录也应与上述生产费用类五个科目一样归类处理。但在待摊费用和预提费用为数不大的情况下，为了简化编表手续，这两个科目也可以不作为生产费用类科目处理，而只将这两个科目与上述五个科目发生对应关系的金额列入生产费用表。上举振华工厂就是只将从这两个科目转入上述五个科目借（增）方的应该计入本期产品成本的预提利息支出和所摊保险费用，列入生产费用表（第8、9行）。如果有从“辅助生产”等科目贷（减）方转入这两个科目借（增或减）方的实际发生的费用（例如在固定资产日常修理费用采用待摊或预提的方法计入产品成本的情况下，辅助生产车间实际发生的日常修理费用），则应从有关的要素费用（例如第9行其他支出）中扣除。

在将生产费用类科目记录进行归类以后，再采用适当的工作底稿逐月计算、累计，到年末就可据以编制生产费用表。振华工厂19××年12月份的生产费用表工作底稿如下（见35页）：

该工作底稿中的本月发生额，就是根据生产费用类五科目归类记录中的金额和标明的行次计算填列的；本年累计发生额是根据本月发生额加上上月工作底稿的本年累计发生额计算填列的。

前面列举的振华工厂生产费用表，就是根据生产费用表工作底稿中的本年累计发生额和有关的计划资料编制的。

以上所述只是生产费用表编制方法的原理。在实际编制时，各企业可以根据帐簿设置的具体情况，设计不同格式的工作底稿，采用不同的方法编制。

生产费用表的分析根据前列振华工厂生产费用表，可以看出：该厂本年度生产费用总额实际为537，554元，计划为486，890元，实际超过计划50，664元，超支10.41%（即50，664÷486，890×100%）。但要对该项超支进行评价，还要按照费用要素分别进行实际与计划的对比。

在各项生产费用中，有一些费用，例如原料及主要材料费用，随着产量变动而变动，称为变动费用。这一些费用的计划数可以按照生产计划的完成程度进行调整，亦即将计划费用乘以工业总产值计划完成的百分比，然后以实际费用与调整以后的计划费用进行对比，计算相对的节约或超支。另有一些费用，例如计时工资，一般不随产量变动而变动，称为固定费用。这一部分费用的计划数不应按照生产计划的完成程度进行调整。外购材料、燃料和动力费用基本上属于变动费用：工资（计时工资）、提取的职工福利基金、折旧费和提取的大修理基金等，基本上属于固定费用。

振华工厂按不变价格计算的计划工业总产值为585，967元，而按不变价格计算的实际工业总产值为671，460元（见本专题第二讲），实际超过计划85，493元，完成计划的114.59%（即671，460÷585，967×100%）。为了简化计算，假定外购材料、燃料和动力费用均为变动费用，工资、提取的职工福利基金、折旧费和提取的大修理基金等项费用均为固定费用。现将该厂各项要素费用（为了简化举例对某些要素费用作了归并）在生产费用总额中所占的比重以及它们的绝对差异和相对差异计算列表如右：

通过以上计算、对比，可以看出各项要素费用比重的变化：工资和职工福利基金方面费用所占的比重，实际（13.42%）比计划（14.81%）下降了，而折旧和大修理基金方面的费用所占的比重，实际（7.40%）比计划（7.21%）上升了。这往往说明企业增添了新的机器设备，机械化程度有所提高。外购材料、燃料和动力费用的合计数所占的比重，实际（76.08%）比计划（74.16%）上升了，工资、职工福利基金、折旧费、大修理基金以及利息和其他支出的合计数所占的比重，实际（23.92%）比计划（25.84%）降低了。这是由于生产计划超额完成，变动费用相应增长而固定费用是基本稳定的结果，因而是合理的。

通过以上计算、对比还可以看出：生产费用总额和计划相比虽然绝对超支50，664元，但由于工业总产值计划超额完成较多，需对生产费用计划进行调整，然后再和实际相比，这样，还相对节约了2，010元。总的说来，应该给予好评。但其中外购材料一项绝对超支47，500元，和调整后的计划相比，仍然超支2，271元，说明该项超支超过了生产增长的比例，应该联系材料供应、产品成本等方面分析，查明具体原因：是由于材料价格提高、运费超支因而提高了材料的采购成本，或是由于缺乏原定材料，而大材小用、优材劣用而增加了材料费用，还是由于材料耗用发生了其他浪费等等。外购燃料虽然绝对超支，2，530元，但相对节约372元，仍应给予好评。特别是外购动力、利息和其他支出，在生产大幅度增长的情况下，不仅取得了绝对节约，而且外购动力相对节约高达6，593元，更应给予好评。在能源紧张的今天，外购动力和燃料的耗费能够取得绝对节约和相对节约，都是很可贵的，应该很好地分析原因，总结经验，进一步巩固和发扬成绩。工资和职工福利基金，在生产增长很多的情况下，依然保持基本稳定，说明工人劳动生产率有了很大的提高。折旧费和大修理基金增加很多，应该查明具体原因，可能是由于增添了新的设备，也可能是由于提高了折旧率和大修理基金提存率。如果属于前者，还应查明所增添的设备是否符合需要，是否合理；如果属于后者，还应查明所提折旧率和大修理基金提存率是否经过批准，是否符合规定。

应该指出的是：以上的分析、评价，是在把生产费用按费用要素绝然划分为变动费用和固定费用两部分的基础上进行的。而实际上划为变动费用的外购材料、燃料和动力费用中有一部分是半变动费用（虽然变动但并不与产量成比例变动），还有小部分是固定费用；划为固定费用的工资、职工福利基金和其他各项费用中也有一部分是半变动费用，还有小部分是变动费用。因而上述分析和评价不是很准确的，只能作为初步的分析和评价，进一步的深入的分析和评价，应该联系商品产品成本表和主要产品单位成本表的分析进行。

此外，根据生产费用表中有关资料还可以计算和分析储备资金、生产资金和成品资金的周转速度，促使企业以较少的资金占用，完成较多的生产经营活动，提高资金利用的经济效果。这在第二讲中已经述及，不再重复。

根据生产费用表提供的工业总产值的生产费用与商品产品成本表提供的按不变价格和现行价格计算的工业总产值（振华工厂分别为671，460元和668，750元，见第四讲）相比较，还可以计算每百元工业总产值的生产费用，据以分析和考核本期工业生产耗费的经济效果；根据生产费用表提供的商品产品的工厂成本（或者再加上销售费用以后计算求出的全部成本）与商品产品成本表提供的按不变价格和现行价格计算的商品产值（振华工厂分别为642，110元和639，400元，见第四讲）相比较，还可以计算每百元商品产值的工厂成本（或全部成本），据以分析和考核本期所产商品产品生产耗费的经济效果。

每百元工业总产值的生产费用，也称产值费用率，每百元商品产值的工厂成本或全部成本，也称产值成本率，都是反映企业生产耗费经济效果的重要指标。生产耗费的经济效果和资金利用的经济效果，是企业生产经营活动经济效果的两个重要方面。

仍以振华工厂为例列示产值费用率和产值成本率的计算公式如下：

商品产品全部成本所应负担的销售费用，应根据实际发生的销售费用按照产销比例分配计算。振华工厂利润表提供的本年销售的商品产品工厂成本为480，750元，销售费用为16，475元（见第五讲）。则：

产值费用率和产值成本率小，说明用较少的生产耗费取得了较多的生产成果，生产耗费的经济效果好。按现行价格计算的商品产值减去商品产品的全部成本，就是所产商品产品所能提供的税金和利润，因此，产值成本率越小，能够提供的税金和利润就越大。在新产品不断增加，可比产品在全部产品中所占比重不断降低的企业中，可比产品成本降低计划完成情况不能很好地反映商品产品成本升降的基本情况。在这种企业中，进行产值成本率的分析和考核就更有意义。

将按不变价格计算的产值费用率和产值成本率与以前年度这两项指标进行比较，可以分析本企业各个年度生产耗费经济效果的发展变化情况（按不变价格计算工业总产值和商品产值，可以避免产品价格变动对这两项指标的影响）。将按现行价格计算的产值费用率和产值成本率与计划指标和同行业先进指标进行比较，可以揭示与计划、与同行业先进水平之间的差距，从而查明原因，采取措施，进一步提高生产耗费的经济效果。

影响产值费用率和产值成本率变动的因素，主要是各项要素费用的变动和产品成本的变动。在生产多种产品的企业中，还有产品品种比重变动的因素。因为多生产价格较高、成本水平相对较低的产品，会使产值费用率和产值成本率降低；反之，会使这两项指标升高。对于按现行价格计算的产值，还有产品价格变动的因素。因此，要查明这两项指标变动的具体原因，提出提高生产耗费经济效果的切实措施，应该结合上述各项要素费用的分析和以后将要讲述的产品成本报表的分析，并且联系生产分析，进行深入的调查研究。