上一讲，我们讲了固定资产核算的意义和任务、分类和计价、基建完成交付使用以及调拨、租用等内容。这一讲，我们要讲固定资产折旧和提取折旧基金、大修理基金的核算。

（一）固定资产的折旧和折旧的计算

固定资产折旧是指固定资产由于损耗而转移到产品中去的那部分价值。这部分转移价值，按月计入产品成本，构成产品成本的一个重要组成部分。

固定资产的损耗分为有形和无形两种。有形损耗是指固定资产由于在生产过程中的使用和自然力的影响而发生的在使用价值和价值上的损失。无形损耗则指由于技术的不断进步，高效能生产工具的出现和推广，从而使原有生产工具的效能相对降低而引起的损失，或者由于某种生产工具的劳动生产率提高，社会平均必要劳动量的相应降低，从而使这种生产工具发生贬值。因此，在固定资产的折旧中不仅要考虑它的有形损耗，而且还要适当地考虑它的无形损耗。

固定资产折旧计入产品成本的过程，实质上就是固定资产在生产过程中价值转移的过程。在这一过程中，企业占用在固定资产形态上的固定资金由于固定资产价值的转移而减少，表现在在产品、半成品和产成品形态上的流动资金由于产品价值的形成而增加。随着产品销售的实现，计入产品中的折旧费，就从销售收入中得到了相应的补偿，并转化为货币资金。为了满足固定资产不断再生产的资金需要，这部分由固定资产价值转移而来的货币资金，要及时提取并积累起来，形成为固定资产更新和技术改造的货币准备金，即折旧基金。因此，正确计算固定资产折旧和计提折旧基金，对于正确地计算产品成本和保证固定资产再生产能有正常的资金来源，都有十分重要的意义。

在我国，计算固定资产折旧广泛采取“使用年限法”。从理论上讲，一定时期的折旧额应当与那个时期内固定资产价值的实际损耗程度相适应。但是，一定时期内固定资产由于使用损耗而转移至产品中的价值量，很难通过技术方法加以确定，而只能大体上确定一个平均数。使用年限法就是根据固定资产执行职能的平均持续时间计算折旧的一种方法。

在这种方法下，固定资产的原价和它的使用年限，是决定一定时期折旧额大小的两个基本因素。其中，固定资产原价是一个确定的因素。固定资产使用年限的长短，应当根据固定资产本身的结构、负荷程度和工作条件等有形损耗因素，并考虑技术进步等无形损耗因素，事先加以预计。除了固定资产原价和使用年限两个主要因素以外，为了使计算结果更加接近实际和更加合理，还要估计到固定资产报废清理时所取得的残值收入和应支付的清理费用两个因素。固定资产残值是指经过拆除清理后残留的材料、零件、废料等价值，不应作为固定资产的转移价值计入产品成本，因而需要事先估计，从固定资产原价中减去。清理费用是指固定资产报废清理时所发生的拆卸、搬运等费用，应当作为使用固定资产的一种必要的追加耗费而计入产品成本，因此也需要预先估计，加入固定资产原价之中。

根据上述四个因素，可以列出使用年限法的固定资产折旧额的计算公式如下：

折旧额是以绝对数表示的固定资产损耗价值。为了用相对数来反映固定资产在单位时间内的损耗程度，并便于在实际工作中计算折旧，通常要在上述计算的基础上进一步确定折旧率，并通过折旧率来计算应提的折旧额。固定资产折旧率是一定期间（一年或一月）内固定资产折旧额与其原价之间的比率，分为个别折旧率和综合折旧率两种。

个别折旧率是以每项固定资产为单位计算的折旧率，计算公式为：

例：机床一台，原价50，000元，预计使用年限10年，预计残值2，300元，预计清理费用300元，其年、月折旧率可计算如下：

综合折旧率是以全部或每类固定资产为单位计算的折旧率，计算公式为：

例如：某企业全部固定资产中应计折旧部分的原价为880，000元，全部固定资产的年折旧额为89，760元，根据上述计算公式，则：

全部固定资产月综合折旧率=10.2%+12=0.85%

上述计算公式和举例说明了固定资产个别折旧率和综合折旧率的计算方法。在实际工作中，各行业、各企业的固定资产折旧率是由财政部门会同有关部门根据不同行业、不同企业的实际情况加以确定的。企业按月计提折旧时，只要用当月应计折旧的固定资产原价乘以规定的月折旧率，即可求得当月应提的折旧额。

在采用个别折旧率的情况下，按照使用年限法平均计算求得的折旧额，在各个使用年份或月份中都是相等的，折旧的积累额呈直线上升的趋势。因此，这种方法也称为“直线法”。它是计算固定资产折旧通常采用的一种方法。但就某些固定资产来讲，为了如实地核算生产耗费，使成本负担较为合理，也可采用按固定资产的实际工作时间或按完成工作量的比例计提折旧的方法，即工作时间法和生产数量法。例如，对于价值大而又不经常使用的某些大型机器设备，可以按其工作天数或时数计提折旧；对于汽车等运输设备，可以按其载重量和行驶里程（吨公里）计提折旧。其一般的计算公式如下：

（二）固定资产折旧基金的提存和解交的核算

在一定时期内，固定资产计提折旧额的大小，不仅涉及到固定资产价值的转移，影响到产品成本的水平，而且决定着留归企业和解交国家折旧基金的多少，关系到国家与企业之间的资金分配。因此，在这部分核算中必须严格遵守国家的有关规定，不允许自行其是，各搞一套。

按照一般规定，凡是在用的固定资产除土地外都应按月计提折旧；连续停用一个月以上的机器设备（不包括季节性停工和大修理停工）和未使用、不需用的固定资产（房屋和露天建筑物除外）不计提折旧。对于尚未提足折旧而提前报废的固定资产，可不补提折旧；对于已提足折旧超龄使用的固定资产，仍继续计提折旧。为了简化核算手续，月折旧额一律按月初固定资产的原价计提。因此，月份内增加的固定资产，当月不提折旧；月份内减少的固定资产，当月仍提折旧。

除了上述一般规定外，对于某些企业还有一些特殊的规定。如对煤炭、冶金、林业等采掘、采伐企业（这些企业所属的机器制造和修理分厂、加工厂等除外）的固定资产，是根据规定的单位产量提取标准，按每月完成的实际产量提取更新改造资金，列入生产成本。

在核算中，固定资产折旧的计提是通过编制固定资产折旧计算表进行的。在采用个别折旧率的情况下，一般是在上月计提折旧额的基础上，调整上月内固定资产增减数额计算填列。调整计算的公式为：

例：某企业上月固定资产折旧额为36，000元，上月内增加的固定资产总值为500，000元，根据个别折旧率计算的月折旧额为4，200元，上月减少的固定资产总值为150，000元，根据个别折旧率计算的月折旧额为1，100元，则本月应计提的折旧额为36，000+4，200-1，100=39，100元。由于固定资产的增减变动通常是比较少的，这样做就不会带来太大的核算工作量。在采用综合折旧率计提折旧的情况下，固定资产折旧计算表的一般内容如表式一。

固定资产折旧计算表一般由厂部财会部门按月定期编制，并据以进行有关的总分类核算记录。这些记录，应当完整地反映出固定资产的损耗和价值转移，折旧基金的形成和专户储存，以及按规定上交的全过程。现在根据上表计提的折旧额列举会计分录的全过程如下：

（1）反映固定资产的损耗和价值转移：

增：折旧等于减记“固定资产”科目。37，765

减：国家资金一固定资金 37，765

（2）反映折旧基金的形成：

增：生产费用 37，765

增：专用基金—更新改造资金也可以先记入“折旧基金”科目，再将按一定比例上交以后留归企业的部分转入“专用基金—更新改造资金”科目。37，765

（8）反映折旧基金的专户储存：

增：专用基金存款 37，765

减：银行存款 37，765

（4）反映折旧基金的上交（假定上交比例为30%）：

减：专用基金存款 11，329.50

减：专用基金—更新改造资金 11，329.50

（三）固定资产大修理基金提存的核算

为了使固定资产保持其正常的使用效能，并达到其正常的使用年限，应当在使用过程中及时地进行修理。固定资产大修理是固定资产的局部更新，大修理的费用支出意味着固定资产损耗价值的局部恢复。为了保证大修理资金的正常供应和均衡各期产品成本负担，有必要按月计提一定数额的大修理费用，并积累起来作为进行固定资产大修理的货币准备金。为此，企业每月应按核定的大修理基金提存率计提大修理费用，列入当月产品成本，形成大修理基金，并专户储存，专款专用。确定大修理基金提存率时，应先预计在固定资产整个使用年限内需要支出的大修理费用总额，并据以算出每月应计提的大修理费用，再把它和固定资产的原价进行对比，从而求出月份的大修理基金提存率。计算公式如下：

例：某项固定资产原价100，000元，预计使用10年，使用期间需进行大修理三次，预计大修理费用总额30，000元。

月大修理基金提存额=100，000×0.25%=250元

上述大修理基金提存率是按单项固定资产计算的个别提存率。在实际工作中，大修理基金的提存一般是采用按全部固定资产或按固定资产类别计算的综合提存率。用全部固定资产原价乘以全部综合提存率或用各类固定资产原价分别乘以各类的综合提存率，即得出全部或各类固定资产大修理基金的提存额。在实际工作中，大修理基金的提存，还可以与固定资产折旧基金的提存联系起来，规定一个大修理费用占折旧额的比率，用这个比率乘每月计提的固定资产折旧额，以求得应提存的大修理基金数额。固定资产大修理基金提存率或大修理费用占折旧额的比率均应由企业主管部门会同财政部门加以规定。

大修理基金提存的总分类核算，应以企业财会部门编制的固定资产大修理基金提存计算表为根据。在采用全部综合提存率的情况下，该表的内容基本上与前举的固定资产折旧计算表相同。现在用大修理费用占折旧额的比率方法列举如表式二。（见19页）

根据表式二所列数额编制固定资产大修理基金提存核算的会计分录如下：

（1）计提本月份固定资产大修理基金：

增：生产费用 11，329.50

增：专用基金—大修理基金 11，329.50

（2）将计提的大修理基金专户储存：

增：专用基金存款 11，329.50

减：银行存款 11，329.50

关于租出的固定资产的折旧和大修理费用，应一并由租出单位计算，并从租金收入中提存折旧基金和大修理基金。租用单位支付的租金，应作为固定资产租用费计入生产成本，作增：“生产费用”，减：“银行存款”的分录。租出单位收到租金时，应分别提存为两项基金，作增：“专用基金存款”，增：“专用基金—更新改造资金”和“专用基金—大修理基金”的分录。在收到的租金多于或少于两项基金提存数的情况下，其相差之数可在更新改造资金中调整。