我国政府资金高质量管理与政府会计改革研究

陈中天　陈鑫鑫　姜宏青

收稿日期：2024-08-11

基金项目：国家社会科学基金项目（22BGL027）；国家自然科学基金面上项目（72172144）

作者简介：陈中天，山东青年政治学院会计学院讲师，管理学博士；

陈鑫鑫，通讯作者，北京科技大学经济管理学院博士研究生；

姜宏青，中国海洋大学管理学院/中国海洋大学人本价值管理研究所教授。

摘要：高质量发展要求高质量的政府资金管理，而高质量的政府资金管理要求政府会计机制的有效嵌入。本文分析归纳了政府会计的理论功能以及政府会计在实践中应该发挥的具体职能，旨在将政府会计机制有效嵌入政府资金管理体系中。本文建议通过持续开展本土化的基础理论研究、依托政府会计改革构建政府资金财务管理体系、改革政府会计人才培养的教育机制等策略，使政府会计机制更好服务于高质量的政府资金管理。

关键词：高质量发展；政府资金管理；政府会计改革

中图分类号：F810.4　文献标识码：A　文章编号：2095-8838（2025）06-0117-11

一、问题的提出

在推动高质量发展的进程中，政府资金的高质量管理需要有效的政府会计机制。政府会计机制应当由会计核算系统、财务管理系统、审计系统和经济监察系统组成，完整、有效的政府会计机制建设需要将政府会计与政府资金管理全面、深入地融合，在全社会层面更新和强化对政府会计的认知理念，全面认识政府会计机制的理论功能，基于新兴的经济学理论创新政府会计理论，实现对政府资金管理绩效的全面提升。

本文以宏观叙事方式探讨高质量发展背景下政府资金高质量管理的要求以及政府会计机制的改革策略。本文基本的内容安排和内在逻辑包括：（1）统筹有效市场和有为政府的关系是对我国经济管理工作的规律性认识，在资金管理领域对政府资金管理的内容和特点提出了更高层次的要求。（2）分析政府资金管理的内容与政府会计机制之间的关系后，本文归纳出政府会计机制的理论功能既有会计学的本质属性，还应满足政府资金管理目标的特别要求。（3）分析我国政府会计改革面临的局限性发现，推进政府会计改革并形成与政府高质量资金管理相辅相成的会计机制，不能仅在局部做技术性改进，而是需要从宏观层面做系统性的持续变革设计。（4）根据政府会计机制的理论功能和我国当前政府会计改革需求，本文系统性地提出从全面树立政府会计观念，到政府会计理论体系研究、政府会计人才教育与培养等方面的持续改革策略。

二、理论分析：有为政府与政府资金高质量管理

随着我国改革开放所取得的巨大成就不断为世界所认可，对其原因和规律的研究一直是理论研究的重点。处理好政府和市场的关系，是一道经济学上的世界级难题，也是我国经济体制改革的核心问题。习近平总书记指出，必须统筹好有效市场和有为政府的关系，形成既“放得活”又“管得住”的经济秩序。“有效市场”，是通过价格机制优化资源配置、推动产业技术结构升级、提高整体效益、促进社会公平正义的市场；“有为政府”，是能够有效培育、监督、保护、补充市场，及时纠正市场失灵的政府（林毅夫，2024）。市场的优势主要体现在“有效”，政府的作用关键在于“有为”（张晓晶和董昀，2025）。将政府“有形之手”和市场“无形之手”始终贯穿国民经济循环的各个环节，对实现高质量发展至关重要（洪俊杰，2025）。

政府行为需要相应的资金支持，“有为政府”的职能履行必然涉及资金的配套与流动。对政府资金流动的管理要求有效的会计机制，相应地，政府会计机制的有效嵌入能够客观验证政府职能履行的适当性。因此，政府会计是锻造“有为政府”的重要管理力量，也是验证其行为结果的重要机制。政府资金管理并不仅仅是从获得资金和使用资金两个端口研究政府资金的供给和需求，更要以政府各类主体为基本管理本体，对资金运动的过程和其各类表现形态进行管理（姜宏青和郭馨雨，2018）。

（一）资金配置的必要性和适当性管理

市场主体配置资源的目标在于实现可持续价值增值，实现全社会财富的增长，而政府配置资源的目标之一在于保障市场主体目标的实现，同时引导市场主体财富创造的领域和方式。政府因地制宜配置资源的领域包括市场失灵领域、社会发展不平衡和不充分领域、公共产品供给不足领域以及涉及社会公平领域等。政府配置的资源不仅涉及范围广泛，而且可供给的资金或资源类型多样、数量较多、影响较大，因此政府在其相关领域配置资源需要进行必要性和适当性管理。（1）这一管理的目标应当既避免越位和缺位，又避免过度和不足，且鉴于有效市场的动态变化特质，这两个方面的管理也必须保持动态调整。（2）这一管理的原则应包含非必要不涉猎、可调度资源合理合规、配置数量适度、产出与结果有效、兼顾公平与效率等。（3）管理的内容在于多维度的资金管理体系，包括：业务流程维度的决策、执行和评价管理；财务全过程维度的预算管理、内部控制管理、会计要素管理和绩效管理；纵向归口维度的政府组织内部战略与资源配置的规划与执行管理；横向合作维度的政府与市场、政府与社会组织、区域政府间的合作资源配置管理。这需要在政府部门组织目标和其资金运动的共性特征中形成管理理论，也要针对不同类型资金的运营管理目标设定管理政策和管理工具，以形成符合我国政府资金管理实践的理论和政策体系。

（二）资金使用的合规性与绩效性管理

法律和制度体系应深入到各类资金运营管理和各部门财务管理层面。这个体系代表着政府依法管理资金的基本理念和行为规范，既是对政府行使公权力的制约，又保障着政府资金管理行为的合规与公平。然而，一方面，政府资金管理相关制度存在滞后性，协同性管理变革需要提速，资金管理制度体系的纵向和横向整合应纳入管理；另一方面，政府资金管理理论在高质量发展的背景下应全面创新，政府资金管理是政府对其所控制和使用的资金进行的从决策到过程控制再到结果评价的全过程管理，其制度体系必须立足政府主体、多功能资金配置、多元化资金管理目标而建立，合规性管理成为政府资金管理的基础。

合规性并不能代替绩效性，政府不仅对合规（compliance）负责，也对绩效（performance）负责。受托责任的传统焦点在于合规，而新公共管理理论将焦点移向绩效（王雍君，2022），合规性是对政府行为的约束，绩效性则反映的是政府资金管理行为的结果及产生的影响力。以结果为导向在投入与产出的衡量中明确政府每一类或每一项资金运营所应达到的目标的实现程度，政府资金的绩效管理成为评价政府行为有效性的基本手段。以预算绩效评价为例，总额绩效、配置绩效、使用绩效，以及风险绩效和透明绩效构成绩效评价的基本维度（王雍君，2021）。这个评价体系包含了财政总额、支出结构、过程控制、产出效益和信息披露的内容，反映了获得的预算资金从决策到执行到评价的管理过程，能够对政府资金的绩效评价提供指引。然而，预算绩效管理并不是政府资金绩效管理的全部：（1）以收支预算为核心的绩效管理尚未涵盖政府资金运动全部要素的绩效。（2）政府资金不仅配置在公共领域，还涉及对私人资本资源配置的引领以及战略资源等市场领域。（3）政府资金不仅包括财政预算资金，还包括受托管理和控制使用的各类资金资源，不同类型的资金具有不同的绩效目标，对绩效的管理要求也不同，需进行精细化分类管理设计，进而推动政府资金精细化管理体系的形成，以实现各类资金的绩效目标。因此，政府绩效目标管理需融入现行的规划性（预算）和合规性（程序）管理的全过程，并形成新的资金管理观念和创新的管理模式。

（三）资金使用全过程控制与结果反馈管理

政府行为涉及领域的多元化使得政府资金配置和使用面临较高的“限制性”。资金来源、配置和使用的限制性要求资金的分类管理必须严格，不仅需要按照资金来源、配置领域和使用主体（项目）进行运营性分类，而且需要按照归口分级的管理体制进行责任划分、按照资金的经济性质和实际用途等多维度进行划分。分类的同时需要将各类资金的运营过程纳入事前、事中和事后管理流程。这是一个庞大而纵横交错的资金管理体系，不同归口和类别的资金管理目标不同，必然要求不同的管理手段和管理模式，规则设计也必然体现目标差异。而会计恰恰可以把政府资金“限制性”所要求的分类体系予以信息化，按照会计规则对不同类型的资金增减变动进行流程化和动态化管理。在这个过程中，不仅能够按照政府会计准则和制度确认计量相关信息，也可以实现对不同类别资金运动的合规性控制、进度（额度）控制、绩效标准控制、责任或项目进程控制等。随着智能化技术的应用，政府会计可以提供完整的、实时的、定期的、多重分类的各类主体期间运营或项目运营信息，对实际完成绩效进行分析，与预期绩效相比形成评价与反馈，指导下一个会计期间的资源配置或调整，参与下一年度的财务决策，从而形成政府资金管理的期间循环。同时，政府资金运营和管理的信息对外披露也形成政府与市场、社会的沟通和反馈，这既是政府向社会公众报告受托责任以提高社会公信力的重要路径，也是形成政府资金管理效果反馈机制的前提条件。

因此，正如马克思指出的那样，“过程越是按社会的规模进行，越是失去纯粹个人的性质，作为对过程的监督和观念上的总结的簿记就越是必要”。政府资金管理的核心是建立反映政府资金运动的会计信息系统以及依托会计信息的财务管理与监督体系。而政府会计机制是政府资金高质量管理体系中不可或缺的组成部分。所以，如何认识和发挥政府会计机制的功能，如何将会计功能和资金管理体系深度融合，成为政府会计理论研究和实践创新的重要课题。

从宏观视角来说，运用政府会计机制对全社会领域内流量与存量资金的全过程控制与结果反馈，是实现共同富裕的有力保障。资金在全社会不同组织间不断流动，形成各组织的收入和存量资产，也就形成了各组织之间的财富分配。持续衡量各组织的收入和存量资产，能够分析社会总财富在各组织间的分配，进而分析组织财富分配如何决定个人的财富分配。中国式现代化的内涵之一是实现全体人民的共同富裕，新结构经济学理论认为要实现共同富裕则需要经济发展遵循比较优势从而实现经济增速提高，收入分配趋于公平，其中遵循比较优势所必须的制度安排之一就是“有为政府”（林毅夫，2022）。收入流量和财富存量共同决定了社会富裕水平，要进一步保障和改善民生，促进共同富裕，必须从存量和流量两个维度来追溯贫富差距扩大的内生机制，通过政府的再分配和市场的初次分配、再分配，推动构建更有效率、更可持续的共同富裕实现机制（刘尚希，2022）。而对财富分配及其变动的持续衡量成为会计机制的基本职能，只有衡量才能管理。

从微观视角来说，资金流动到哪里，会计就核算到哪里、控制到哪里，信息就在哪里生成与报告，各主体的相关利益人就能对信息进行分析和利用。因而，会计以主体的资金运动为对象，以既反映流量又反映存量的理念确认核算和报告信息。“凡有经济活动的地方，就会有会计管理”（杨纪琬，1985）。会计有效性一方面反映了政府资金配置和使用的目标实现情况，另一方面为全体人民监督政府资金管理提供信息支持。

三、三维度的政府会计机制的理论功能

郭道扬教授的《中国会计通史》依据充分的证据考证得出结论：（1）会计学是一门应用经济管理科学，具有社会科学与自然科学的跨学科属性和交叉学科的特征。（2）由会计学、财务学、审计学与经济监察学构成的基础学科体系，其研究对象与理论体系内涵深邃、博大精深。（3）作为经济管理的基础控制系统，会计、财务、审计与经济监察在社会经济、国家经济与企业经济中发挥至关重要且不可替代的作用（郭道扬和谭超，2022）。这些结论不仅归纳了会计的属性及其在人类经济管理发展中的深刻内涵和不可替代的作用，而且明确了会计机制的基本构成体系，该体系需包含会计学、财务学、审计学与经济监察学等方面的知识要素。构成会计机制的要素之间相互联系又相互制约，会计学相关要素辅助形成会计主体资金运动的信息系统，财务学依托信息系统对会计要素进行分析、控制、决策和评价，审计学对资金运动的内外部监督形成可满足会计主体利益相关者的信息需要，而经济监察部分是信息披露之后的经济效果监督与评价反馈。这使得会计机制成为资本市场运行和政府宏观经济管理的组成部分。反之，如果构成会计机制四个要素中有一个部分的功能未达到应有的效果，势必影响其他部分效果的实现，进而影响会计机制整体功能的有效发挥。会计在社会经济文明进步中承担着基础性的保障与促进作用。这种基础性的保障与促进作用，集中表现为会计的两大功能（杨雄胜等，2021）：一是为所有经济活动提供合适与否的标准框架与行为规范，即会计制度、准则；二是对所有经济活动满足社会经济文明进步要求的状况与程度，提供具有社会共识性并具有可验证的证明报告，即会计工作。因而，会计不仅仅是一个核算系统，更能通过分析和监督形成对会计主体的行为指引，在经济管理活动中具有不可替代性。

政府会计是会计学的一个分支，是反映和控制政府资金运动的管理系统。政府会计的会计主体是政府，政府是一个管理国家公共事务、提供社会公共产品、保障社会和经济稳定可持续发展的组织体系，其中所包含的所有能够独立获得资金和通过使用资金履行相关职能的部门和单位，都归属于政府会计主体的范畴。综合所有会计主体所控制和使用的资金，不仅包括新预算法规范的四本预算的范围，而且包括政府所有的业务事项所涉及的资金（或资源）。政府的会计机制所涉及的资金应以政府主体所管理的资金为限。资金是政府管理的物资及资源的货币表现，资金运动贯穿于政府会计工作始终。具体表现为“客观经济活动→资金运动→资金运动信息→会计信息→会计信息使用”这样的运动轨迹，是一个完整的综合经济信息流（杨雄胜，1996）。有效的会计机制可以全面反映政府资金运动的来龙去脉，形成反映政府主体财务状况、运行情况和现金流量的信息和控制效果，旨在保障政府会计主体的目标实现，保障政府资金运动的合规有效，防止贪污舞弊等不良行为，保障会计信息的真实可靠，因此，政府会计信息应该成为分析评价政府资金管理的可靠支撑。

从宏观视角归纳政府会计机制对资金管理的理论功能，需要把政府会计机制的组成要素放置于政府资金管理的“全方位、全过程、全覆盖”中，超越财务会计“反映和监督（控制）”的基本职能，超越市场视角的“契约功能和估值功能”（李增泉，2017；章贵桥，2017；章贵桥等，2023），超越政府预算与会计的反腐功能（李秀梅，2022），超越基于基本职能衍生的参与决策、预测等具体管理功能。本文以面向历史、社会（市场）和自身发展的三大维度作出以下概括：

（一）政府会计的本质是一个信任机制——面向历史的演进视角

中国最早出现会计事项记录的文字是在商朝，“会计”称号及职称起源于西周，其含义是“通过日积、月累的零星核算和岁终的总合核算，达到正确考核王朝财政经济收支的目的”（郭道扬，2017），这也应该是最早的政府会计的文字记录。从古代会计到现代会计，经历朝代更迭和人类变迁，经济和社会模式不断冲刷着各类行业职业，不能适应社会发展的行业职业逐渐被淘汰，会计却因“经济越发展会计越重要”而成为热门职业并不断在社会和经济中凸显其作用。这是因为会计最核心的价值就是以最经济有效的方式——如实反映人类的财富及其变化——来维系社会的信任（刘峰和葛家澍，2012）。人类社会发明会计，是服务于自利经济人结成组织后的相互信任的需要（刘峰等，2023）。会计作为社会公器，必须全面致力于实现社会或组织成员的权力、利益的公正分配，避免会计处理导致一部分人侵害另一部分人的利益（徐国君，2023）。可见，会计的本质就是以公正、客观的视角反映会计主体的资金运动过程，在所有利益相关者之间建立公平和信任，也在社会层面依托各主体资金流动建立可靠的经济秩序。会计主体无论大小、无论行业、无论业绩，只要有资金流动必然有附着在资金流动过程中“人”的权利和责任，必然反映着与资金相关的人与人之间的关系。将会计机制有效嵌入社会各个层面的各个组织，即意味着能够形成代表可靠、公平和效率的资金管理关系，意味着建立组织内部、组织间乃至整个社会经济领域的社会信任关系。

政府会计作为会计学的一个分支同样具备信任机制的理论功能。以政府资金运动的过程来看，为了解决政府资源计划配置的局限性，分权与合作成为政府履行职能的重要理念。（1）从纵向来说，政府获得资源、配置资源和使用资源会经过不同组织间衔接的较长的资金链，每一次资金的收拨付都关系到一层资金的委托代理关系，通过会计向各方利益相关者报告会计信息成为解决信息不对称、建立各方信任的重要机制。（2）从横向来说，分权与合作需要在政府与社会组织、市场主体间建立关系，通过购买服务、引导社会资本投资创新创业企业、PPP建设等诸多方式创新资金运营模式。合作中各主体的目标分歧更需要合作各方建立稳定的信任关系，而信任是一个多维度的概念，合作中信任机制的建立要摆脱抽象意义上的框架，建立合作各方信息交互的透明机制，将不稳定的情感或道德因素纳入理性的制度体系中，使得信任机制以一种“可视”的方式呈现给各利益相关方（姜宏青和魏小茹，2019）。因此，从与发展新质生产力相关的生产关系与上层建筑来说，从政府资金涉及的领域与层次来看，政府资金运动过程与全社会所有人的利益都有关系。无论是纳税人还是捐赠人，无论是税收资源还是自然资源、文物资源，无论是教育养老还是扶贫济弱，无论是公共服务还是市场参与等，都有政府资金运动的内容。资金流动到哪里，哪里就有会计核算、分析与监督，哪里就有政府与各方利益相关者的委托与代理关系。这种委托代理关系的缓解不仅涉及的是政府与所有主体之间信任关系的建立，推而演之也是政府社会公信力的建设路径之一。当然，这种信任关系的保持并不是政府只要公开信息就好，而是要合规地公开政府公平有效管理资金的理念、方式和结果效应的信息。因此，构建有效的政府会计机制成为政府资金配置、公平运营和管理有效的必然路径，与中国式现代化的进程中强调“以人为本”的理念高度契合，是关系所有人权益、利益关系和公平福祉的一个重要管理机制。

（二）政府通过会计机制发挥治理功能——面向社会的功能视角

政府会计报告作为重要的基础性的信息系统，是对政府治理活动追踪的一种信息记录、传导与反馈机制，也是作为国家治理大系统基础与核心的财政治理体系中的重要机制之一（王祥君和周荣青，2014）。在动态的国家治理过程中，政府会计和财务报告能发挥加强民主、社会控制、受托责任等作用（李建发和张国清，2015）。具体来看，基于权责发生制的政府会计和综合财务报告改革、政府会计和财务报告质量能够提升地方政府层面的治理质量包括政府的效率、责任及透明度等（Sari，2015）。政府会计通过信息披露功能能够缓解政府委托代理问题，实现外部相关利益方对政府预算执行的监督和制衡。另外，政府会计贯穿于财政资金的记录、监督、信息披露及政府机构自身激励与约束的全过程，是一个立体的、多层次的内部监督和制衡体系（谢志华等，2010），其作用的有效发挥，有助于保障政府治理合法规范、促进政府治理互动制衡、助力政府治理科学高效、保障政府治理稳定可持续，最终推动政府善治（陈志斌和李敬涛，2015）。因此，政府会计是国家治理的基础性制度和基础性信息工具（陈志斌和周曙光，2017），通过优化国家治理要素、完善国家治理子系统，以及促进地方治理、国家治理与全球治理纵向协同提高国家治理水平（李敬涛和陈志斌，2016）。

因此，政府治理既是国家治理的组成部分，也是国家治理的引导与促进力量，依托法律法规形成的政府资金管理政策是政府执政理念和价值观的体现，也是政府通过资金的获得、配置和使用调控整个社会和经济发展秩序的途径。治理的表现形式是多元化的参与主体为实现多层次的目标体系有效配置和使用资金的过程，体现公平与效率的价值观，其核心是关注“人”的需求，对所有的个体需求和社会共同需求、当下需求和未来可持续的需求、物质需求和精神需求的全面调节和维护。治理的价值不仅在于对“人”需求的满足，还在于激发“人”的创造力不断发现和满足需求的过程；在于既区别不同“人”的需求，又兼容“人”的共同需求。人的需求最终通过资金的运动得以呈现与得到满足，而政府会计功能的有效发挥恰好能够实现对治理价值的反映与反馈，成为深度嵌入政府治理体系中的资金（资源）管理机制。

（三）政府会计是政府战略制定和实施的必要机制——面向自身的发展视角

新中国成立以来，我国政府通过制定国民经济和社会发展五年规划（计划）引领经济社会发展，其中体现了不同历史阶段我国对经济和社会发展目标的展望和对实现目标核心内容的调整，既包括政府对历史使命的确认与担当，也包括全面树立创新与变革的治理理念，还包括为实现远景规划的路径与行为设定展望，这构成了我国政府独特的战略管理的基本内容。政府战略规划了政府资源配置导向，并通过年度预算予以落实，执行预算的过程就是政府战略实现的基本步骤之一，预算执行的结果就是预期绩效实现的反馈，连接政府预算管理和绩效管理的核心是资产管理，资产管理与耗费（成本）管理相连，是预算管理和绩效管理的落脚点和基础（姜宏青和宋晓晴，2018）。因此，反映和控制预算编制和执行的过程就是会计机制的核心内容，会计信息反映历史战略实施的现实结果，会计信息验证了战略的恰当性和战略的实施能力，同时也是对市场预期的验证（夏冬林，2006）。政府会计必然要加入到政府战略管理中，通过分配经济资源、执行监督工作、调节经济活动、记录和报告经济信息来推动政府战略的实现，从而创造公共价值（周卫华等，2021）。因此，政府会计既是反映政府战略执行或实施过程中的记录者、控制者、监督者，又是阶段性（比如年末、项目结束等）战略执行或实施结果的验证者、分析（反馈）者，政府与各方利益相关者的契约需要有客观、明确、及时的验证机制予以呈现，反映预期目标实现情况的同时为后续的资源配置或合作提供调整依据。换句话说，在战略及实施进程中，政府会计有助于验证和评价政府行为，进而为政府提供持续指导。

因此，如何将政府会计机制有效嵌入政府战略管理进程中是政府会计持续变革的目标指引，是将会计观念嵌入国家治理体系中的重要环节，这个观念的树立旨在以会计功能的宏观思想与政府各类、各项、各时期的资金管理相结合，是强化政府各类主体依托会计机制优化资金管理的前提，更是在不同领域配置和使用资金达成有为政府目标的前提。

四、政府会计改革现实中存在的局限性

（一）尚未形成与政府资金管理相契合的会计机制

一个完整的政府会计机制应包括政府会计核算系统、信息报告系统、财务管理系统和审计监督（监察）系统，政府会计由于资金来源的公共性和对公权力制约性要求，需要依法建立强制性的预算系统，预算作为资金来源和配置的有效契约，既反映政府对纳税人委托责任的履行，也反映政府资金管理效率。因此，完整有效的政府资金管理机制应该涵盖政府资金的事先预算、事中核算与控制、事后监督与反馈的全过程管理内容，形成资金运动管理的闭环。然而，到目前为止，政府会计实现了双系统的会计核算体系，尚未形成与之相适应的信息报告与分析、财务管理和审计监督体系，现行的政府资金信息报告与管理主要是基于收付实现制预算形成的对收入与支出的管理，相应的监督主要依托政府审计为主要内容的财政资金收支预算的监督与评价。这个体系没有涵盖政府资金运动静态和动态的全部要素，与政府会计核算的信息体系难以实现有效对接。政府会计核算的信息依托资金运动的要素建立，那么信息报告、财务管理和审计监督也应建立和会计核算相一致的内容体系，也应该建立和资金运动内容相一致的管理机制，将资产、负债、成本费用、收入和支出都纳入政府会计管理机制中，不仅反映资金运动的全过程，反映资金运动中的权利和义务、责任和绩效，还应反映全社会层面和发展层面的政府资金治理绩效以及其中的信任与公信力。

（二）尚未形成能够全面反映符合政府资金管理特征的信息体系

我国政府资金运动具有非营利性、非补偿性和限制性的特征（姜宏青和郑晓慧，2024），对资金运动的管理要求不以利润为核心，兼顾公平与效率，以公共利益（包括安全与稳定）和可持续发展为目标。建立对政府资金的基本管理体系，包括对纯粹公共产品和准公共产品的资源配置，还包括对市场引领的资金配置模式的创新，不同类型的资金配置目标和绩效结果不同，需要建立不同的供需模型与评价体系，也就必然需要建立与之相适应的信息体系。而从政府会计的组成体系来说，目前虽然建立了预算会计和财务会计两个系统，但是对于政府成本会计、政府绩效会计、政府管理会计等大会计的组成部分建设还在起步阶段，其会计信息分类难以完全反映政府资金运动的特征与管理要求，也就难以对接政府不同资金配置目标下的绩效评价需求。信息体系的不健全、分类与目标错位以及与绩效评价脱节会导致难以反映政府资金管理的行为与特征，与高质量的资金管理要求存在差距。

（三）尚未实现政府会计披露信息的有效应用

政府资金管理信息的有效利用方面的困境主要分为两个方面。第一，从政府内部管理来说，政府会计机制与政府财政和公共管理尚未完全融合。政府会计中的预算会计属于财政资金管理的基础性工具，其目标主要是为了满足国家宏观经济管理和预算管理的需要（张通，2009）。目前政府预算数据已基本实现“应公开尽公开”，但是预算会计在为会计主体资产管理、债务管理、投资管理和绩效管理等领域服务方面尚存在较大空间。实践中，承担资产、债务、投资和绩效管理的政府业务部门与会计核算部门之间缺乏充分的协同，在财务会计信息生成、转换和披露利用过程中与相关职能部门之间融合不够。第二，从社会公众利用信息方面来说，一方面政府会计信息公开程度无法充分满足社会公众利用政府资金管理的信息进行学术研究、融投资决策和分析利用等需求；另一方面已经公开的预算信息在全面、系统、可持续地反映政府管理资金全过程和全方位行为及结果方面存在局限性。在推动全社会信息利用以及依托信息强化政府与社会的信任方面，政府会计信息公开仍然存在较大的空间。这些局限一定程度上影响了政府会计机制理论功能在实践中的有效发挥，也影响了政府会计基础理论的研究与创新以及基于政府会计理论融合财政学、公共管理学等相关领域的学科整合研究。

产生这些困境的根本原因，一是尚未形成与高质量政府资金管理相辅相成的政府会计观念，二是政府资金管理复合型人才培养机制改革存在滞后性。我国高质量政府资金管理人才的缺乏，也影响了会计观念的确立和制度变革的推进。目前高校政府资金管理的人才培养主要在经济学大类下的财政学学科，政府会计的人才培养在工商管理一级学科下设置的会计学学科中，而没有在公共管理学科下设置政府会计学学科。学科定位的单一性使得政府会计相关知识体系从属于其上位学科的课程设置与培养目标，产生政府会计学科组成不完整和知识体系不系统的弊端。这些问题影响了政府组织中会计人员的专业能力，进而影响政府资金管理专业人才质量。因此，基于中国式现代化进程的目标的要求，应在政府资金管理的人才供给方面加大力度，以人才需求为导向变革政府会计人才培养机制，为全面升级政府资金管理质量储备和输送人才。

近年来，我国政府会计核算体系不断完善，已初步建立了既反映流量又反映存量的会计核算框架，但是基于核算的理财、控制和监督资金管理的观念尚未完全建立，尚未形成理论、政策和实践以及归口分级各组织层面协同改革的态势，政府会计机制的理论功能难以通过政策在实践中分层和细化，其应有的社会价值难以有效发挥，需要在高质量发展中持续变革。而持续变革是一个系统性工程，现实中呈现出来的问题需要从理论、观念和教育等层面去挖掘深层次的原因，并建立长期可持续的改革策略。因此，本文并不拘泥于问题与建议一一对应的研究范式，而是基于政府会计改革之时代与理论需求以及政府会计理论功能，对政府会计改革提出系统化的策略。

五、我国政府会计持续改革的策略

（一）全面树立政府会计观念

高质量的政府资金管理首先要树立会计观念。中国式现代化进程中，政府履行职能的资金运动涉及资金资源的获取、配置、使用和结果反馈，其功能必须有效服务于“五位一体”总体布局。因此，主导改革和置身其中的“人”必须在观念上强化会计意识，依托人的现代化推动治理的现代化（包括制度的现代化），创造财富、分享财富，实现民主、公平和效率的社会现代化（刘尚希，2024）。以政府会计机制为核心，从内部向外部辐射，涉及的领域和资金管理要素与政府职能的履行和社会公信力建设相关，与政府治理体系建设相关，与政府战略和财务管理理论与实践体系的建设相关，更与高质量的政府资金管理人才教育与培养相关，覆盖的是所有“人”的主体性、创造性和文明性，要解决目前政府会计改革的现实问题，需要基于“人”这个核心要素进行持续变革。

树立政府会计观念，意味着会计立场的客观公正、不偏不倚，意味着对政府资金流动过程的全面如实反映、控制和监督，意味着政府资金管理的法治化和规范化，意味着资金运营的公平和效率，意味着政府财权与事权的权责统一，意味着投入和产出的绩效能够进行可靠量化，意味着政府资金运营管理的信息透明，意味着政府治理目标的有效实现。所有关注政府资金运营管理情况的人都可以有效获得相关信息，依据相关信息作出经济决策和开展学术研究。会计信息成为联系政府各层级和各部门、政府与社会公众、政府与市场主体、政府与社会组织之间的桥梁和纽带，也是建立政府社会公信力的重要方式。政府组织、所有机构以及与会计信息有利害关系的人都需要树立政府会计的观念和理念，重视政府会计在资金管理和信息披露中的作用，在会计信息的生成与利用交流中，强化法治、民主、公平、绩效等观念，从而使得政府会计信任机制的理论功能有效发挥。

（二）持续做本土化政府会计基础理论研究

我国经济发展实践的创新，推动着本土经济发展理论的创新，与经济学理论创新相辅相成的管理学理论也应同步变革与创新。在政府与市场关系理论新解下，政府资金管理如何确定政府资源的配置领域，如何基于目标管理创新资金管理、人才管理与资源管理的组合与模式，如何确定政府绩效的设置体系，如何分析绩效的影响因素，如何建立绩效目标实现的控制体系与反馈机制等必须提上研究日程。这其中对政府会计的基础理论研究是绕不开的话题，照搬西方国家的政府会计体系和企业会计理论体系都是不可取的，必须立足我国经济学和管理学等理论创新背景，结合我国政府资金运营管理的目标要求和我国政府治理现代化进程的历史阶段，不断推进政府会计基础理论的本土化研究，对我国政府会计的机制组成、政府会计概念框架、政府会计信息体系与呈现方式、政府会计分析体系、财务控制与监督体系等作系统性研究，以形成能够和政府资金管理目标相匹配的会计核算、财务管理、财会监督与会计教育理论体系，为指导政府资金管理政策和实践服务，为评价政府资金管理的有效性服务，为在全社会层面树立政府会计的管理与监督观念服务。

（三）建立政府会计全面协同管理机制

我国实行统一领导、分级管理的财政管理体制，政府资金委托代理关系的特点是链条长，涉及领域广泛，需要各级政府及各部门之间、政府会计各要素所涉及的管理政策之间以及政府战略实施的各会计期间之间建立三维协同机制。（1）纵向组织间协同。政府财政总会计的主体是各级政府，负责政府资金资源的征收、管理和分配。应建立中央与地方的纵向联动，以适应人口规模巨大的中国式现代化的国情为基础，以发展新质生产力为目标，以市场供应链和产业链安全等为创新发展路径，嵌入政府的资金资源管理体系，嵌入会计信息核算体系和监督体系，形成全国各级政府的资金协同管理机制。（2）横向部门间协同。政府会计要素包括资产、负债、收入、费用和支出，这些要素之间具有勾稽关系，全面反映这些要素的增减变化就可以反映政府资金的来龙去脉。但是我国目前对这些要素的管理职能分属在不同的部门，政府资产管理的部门（包括自然资源管理部门、文物资源管理部门、行政事业性资产管理部门等）、政府债务管理部门、预算管理部门等，各部门出台的管理制度或政策之间需要强化协同性，而政府会计能够建立债务和资产、收入和资产、费用和资产之间的数量关系，这些关系能够反映资金运动的过程和存在状态。需要在相关部门之间建立协同机制，进而建立内在逻辑和目标统一的管理政策，因此政府会计要素的协同管理实质上能够把分级归口管理的各部门之间的权责予以有效整合，实现资金实物管理、价值管理、责任管理和政策管理的目标与路径的协同。（3）战略实现引领各会计期间政策与部门的持续协同。政府资金管理需要依托目标要求建立本期与未来各期的管理方案，整合流量管理、存量管理和增量管理从而建立资源配置计划，依托政府会计信息的验证机制对可持续资金管理方案作出调整与否的动态管理，持续保持不同部门的政策制定与资源配置的协同。

（四）全面优化政府会计信息分类与报告

基于上述三维协同管理理念，我国政府的资金管理需要进行多维度和多元化的分类，以形成能够反映政府资金管理特征的信息体系。随着人工智能大模型技术的发展与其在各领域的广泛应用，政府会计的信息不应局限于目前会计科目按照要素和流动性的分类，应该呈现出更多的样式和形态。结合政府资金管理的特点来看，在会计要素下政府会计科目具有如下分类方式：一是可以按照公共性、准公共性和市场性分类；二是可以按照行业主体分类；三是可以按照限制性和非限制性分类；四是可以按照资金来源方式分类；五是可以按照内部管理主体分类；六是可以按照会计要素的不同管理目标分类；等等。不同的会计科目分类形成的会计信息体系不同，服务的资金管理信息需求不同，全面、多元化的信息分类意味着对政府不同利益相关者的不同需求的更多贴合与满足。

在此基础上，需要基于会计信息的多元化分类全面升级与优化政府财务报告的内容与形式，建立一般报告和专项报告、常态化报告和特殊报告、定期报告和实时报告、独立报告和联合（合并）报告等相结合的报告体系。以一级地方政府为例，其会计信息可以形成政府综合财务报告、政府资产管理报告、政府债务管理报告、政府预算绩效报告、收入报告和支出报告、国有资本预算报告等。在以人为本方面，应形成政府人才教育与培养投入与产出报告、社会救助投入与产出报告等。在公共服务与管理方面，应提供政府自然资源投入与产出报告、政府文物资源保护与开发利用报告、政府乡村振兴投入与产出报告，以及政府各类各项专用资金管理报告等。在调控市场方面，应提供政府投资基金管理报告、政府风险管理报告，还应提供政府与社会组织合作的项目报告等。这些报告都涉及政府资金的分配和使用，与政府会计信息系统密切关联，又是中国式现代化内涵中不可或缺的部分，需要打破政府各部门分工的界限，建立更为广泛的部门间的横向协同，借助现代化信息技术形成能够体现政府会计内涵的丰富的信息类别与详略程度、全面呈现反映政府资金管理有效性的信息体系。

（五）完善政府会计的监督机制

有关政府会计的监督主要包括：一是政府单位内部通过政府会计核算监督政府资金运营活动的合规性和有效性。与企业财会监督相比，政府会计的核算与监督具有共性也有差异性。共性在于对资金管理监督的合规性和有效性，差异性则体现在对政府公权力行使的约束与监督，政府会计的法规体系约束了政府对资金获得、配置的权力与行为，政府通过信息披露反馈了公权力行使的结果。二是政府会计依法接受财政、审计机关、社会公众及权力机关等的外部监督，以合规有效地报告资金资源的受托责任。因此，完善政府会计的监督策略包括：（1）健全内部监督制度体系。全面提升政府会计的管理和监督地位，完善政府资金运营和管理的法律法规，完善政府内部控制制度体系，完善政府资金配置的标准化体系，基于政府会计反映和控制的基本职能有效实行内部监督。（2）健全审计监督体系。完善权力机关等对政府控制和使用的资金的审计监督，需要健全的审计体系。一方面，完善内部审计、政府审计和社会审计的职能边界，将政府不同类型的资金运营管理报告纳入审计范畴；另一方面，将审计监督和其他监督贯通协同，形成监督合力，以保障政令畅通，社会经济健康发展。（3）不断强化社会公众监督意识。政府会计最终形成的会计信息包括预算决算报告和财务报告两大类，包括各专项报告和特殊报告。除了可能具有保密性特点的特殊报告或专项报告以外，一般报告和常态化报告经过审计鉴证之后应向公众披露。社会公众通过阅读政府披露的会计信息，评价政府资金管理的合规性和有效性，有效反馈对政府资金运营管理的意见和建议。

（六）建立高质量的政府会计人才培养机制

人才既是新质生产力发展的内核要求，也是推动中国式现代化的主体力量，更是实现中国式现代化目标的关键所在。缺乏高质量的人才供给，那么前文所述的政府资金管理策略都将难以落地实施。政府资金管理要求复合型的人才供给，首先，需要明确政府会计的学科定位，可以在管理学门类如公共管理学一级学科下设置政府会计学二级学科，在经济学（财政学）和会计学等学科中设立政府会计方向；其次，构建与该专业方向相匹配的课程体系，融合政治学、经济学、管理学和社会学等学科的理论与政策课程，使政府会计在相关学科大类中融合、生存与发展，为培育高质量的、不同层次的政府资金管理人才奠定坚实教育基础；最后，基于“产学研一体化”的教育理念，创新面向未来的人才培养机制，将政府会计的人才培养融入政府资金管理实践，为政府全领域的资金管理不断输送高水平人才。

主要参考文献：

［1］陈志斌，李敬涛．政府善治目标的实现与政府会计治理效应[J]．会计研究，2015，（5）：13-19.

［2］陈志斌，周曙光．政府会计国家治理功能的界定研究[J]．会计研究，2017，（11）：31-37.

［3］郭道扬．“会计”的足迹——从“龙门账”到“四脚账”[J]．新理财，2017，（1）：94-95.

［4］郭道扬，谭超．《中国会计通史》导论[J]．会计与经济研究，2022，36（1）：3-26.

［5］洪俊杰．统筹好有效市场和有为政府的关系[N/OL]．光明日报，2025．https：//epaper．gmw．cn/gmrb/html/2025-01/07/nw．D110000gmrb_20250107_1-11．htm.

［6］姜宏青，郭馨雨．政府组织财务管理理论：渊源、定位和架构[J]．财务研究，2018，（4）：27-34.

［7］姜宏青，宋晓晴．以责任为核心的政府资产分类与会计政策变革展望[J]．中国行政管理，2018，（8）：93-100.

［8］姜宏青，魏小茹．政府会计信息在政社合作管理中的应用与改进[J]．会计与经济研究，2019，33（3）：3-15.

［9］姜宏青，郑晓慧．我国政府资产负债表重构的理论研究[J]．会计研究，2024，（2）：87-98.

［10］李建发，张国清．国家治理情境下政府财务报告制度改革问题研究[J]．会计研究，2015，（6）：8-17.

［11］李敬涛，陈志斌．国家治理现代化视阈下的政府会计治理效应[J]．西安交通大学学报（社会科学版），2016，36（2）：40-46.

［12］李秀梅．政府预算与政府会计协同反腐：基于社会交换视角[J]．财政科学，2022，（12）：100-110.

［13］林毅夫．共同富裕：新结构经济学的视角[J]．国际金融，2022，（11）：3-5.

［14］林毅夫．全面构建高水平社会主义市场经济体制　推动有效市场和有为政府更好结合[N/OL]．人民政协报，2024．https：//www．rmzxw．com．cn/c/2024-10-16/3620783．shtml.

［15］刘峰，葛家澍．会计职能·财务报告性质·财务报告体系重构[J]．会计研究，2012，（3）：15-19.

［16］刘峰，袁红，苏雅拉巴特尔，等．再论财务报告的目标——兼评《企业数据资源相关会计处理暂行规定》[J]．会计研究，2023，（4）：3-15.

［17］刘尚希．促进共同富裕：应从流量和存量两个维度入手[J]．地方财政研究，2022，（1）：4-6.

［18］刘尚希．中国式现代化是以人为核心的现代化——基于历史维度的考察[J]．财政监督，2024，（1）：29-34.

［19］马克思．资本论（第二卷）[M]．中共中央马克思恩格斯列宁斯大林著作编译局译，北京：人民出版社，2004.

［20］王祥君，周荣青．政府财务报表审计与政府会计改革：协同与路径设计——基于国家治理视角[J]．审计研究，2014，（6）：57-62.

［21］王雍君．更加突出绩效导向：五个层次的解读[J]．中国财政，2021，（7）：60-61.

［22］王雍君．财政绩效评价与管理的近期进展和前景展望[J]．财政科学，2022，（9）：14-31.

［23］夏冬林．财务会计：基于价值还是基于交易[J]．会计研究，2006，（8）：10-17.

［24］谢志华，何玉润，张宏亮．政府“良治”目标与政府会计的治理功能[J]．财政研究，2010，（4）：41-45.

［25］徐国君．论会计正义[J]．会计之友，2023，（1）：159-161.

［26］杨纪琬．关于会计理论发展的几个问题[J]．会计之友，1985，（2）：14-22.

［27］杨雄胜．会计本质再认识[J]．会计研究，1996，（11）：32-35.

［28］杨雄胜，孙东木，陈丽花．寻求理性的会计理论[J]．会计研究，2021，（4）：3-9.

［29］张晓晶，董昀．统筹好有效市场和有为政府关系[N/OL]．经济日报，2025．http：//www．ce．cn/xwzx/gnsz/gdxw/202501/08/t20250108_39259388．shtml.

［30］章贵桥．政府会计功能、国家善治与政治信任[J]．会计研究，2017，（12）：19-23.

［31］章贵桥，刘唯真，季伟伟．政府会计功能演进与地方政府债务风险治理[J]．会计与经济研究，2023，37（4）：17-34.

［32］张通．我国预算会计制度改革回顾与展望[J]．预算管理与会计，2009，（2）：12-17.

［33］周卫华，杨周南，赵金光．基于公共价值视角政府会计管理体系研究——兼论政府会计管理活动论[J]．会计研究，2021，（2）：3-15.

［34］Sari, E. N. Accounting Practices Effectiveness and Good Governance: Mediating Effects of Accounting Information Quality in Municipal Office of Medan City, Indonesia[J]. Research Journal of Finance and Accounting, 2015, 6（2）: 1-20.

Research on High Quality Management of Government Funds and Reform of Government Accounting in China

CHEN Zhongtian, CHEN Xinxin, JIANG Hongqing

Abstract: The pursuit of high-quality development necessitates sophisticated management of government funds, which, in turn, demands the effective integration of government accounting mechanism. This paper synthesizes the theoretical functions of government accounting and delineates its practical roles, aiming to seamlessly integrate the government accounting mechanism into the management framework of government funds. It proposes strategies such as sustained foundational research tailored to local contexts, constructing a financial management system for government funds based on government accounting reforms, and reforming the educational mechanism for cultivating government accounting talent, so as to enable government accounting mechanism to better serve high-quality management of government funds.

Key words: high-quality development; the management of government funds; reform of government accounting

（责任编辑　张雨吟）