1.我公司是一家房地产开发企业，属增值税一般纳税人。2017年8月，通过“招拍挂”取得一宗净地，支付土地出让金2亿元。其后，公司投入资金进行开发，将其全部开发成普通住宅。开发期间发生开发成本（不包括利息支出）10亿元，开发费用利息支出1.3亿元，未按转让房地产项目计算分摊利息支出，也无法提供金融机构贷款证明。2023年3月，项目全部完成销售，取得销售收入30亿元。收入与成本费用均不含增值税税款，且全部抵扣的增值税进项税额为7   800万元。当地契税税率3%，城市维护建设税税率7%，教育费附加征收率3%，地方教育附加征收率2%。请问：我公司转让房地产取得的增值额应如何计算缴纳土地增值税？

答：根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（以下简称《暂行条例》）和《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（以下简称《实施细则》）规定，转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当依照本条例缴纳土地增值税。你公司转让房地产（即地上的建筑物）取得的增值额为土地增值税课征对象，在实务中应按以下五个步骤进行计算：

第一步：计算归集土地增值税应税收入。本案例中，你公司土地增值税应税收入总额为30亿元。

第二步：计算扣除项目金额。你公司法定扣除项目金额=土地价款+开发成本+开发费用+转让税金+其他扣除=20 610+100 000+12 061+2 088+24 122=158 881（万元）。具体计算过程如下：

一是计算归集取得土地使用权支付的金额。根据《实施细则》相关规定，取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的土地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。你公司支付土地出让金2亿元，并根据取得土地的价款计算契税和印花税应纳税额。其中，契税应纳税额=计税依据×税率=20 000×3%=600（万元），印花税应纳税额=计税依据×税率=20 000×0.05%=10（万元）。因而，你公司取得土地使用权所支付的金额=20 000+600+10=20 610（万元）。

二是计算归集房地产开发成本。你公司提供的资料表明，房地产开发成本为10亿元，不含利息支出。

三是计算归集房地产开发费用。根据《实施细则》相关规定，凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本两者之和的10%以内计算扣除。上述计算扣除的具体比例由各省、自治区、直辖市人民政府规定。本案例中，你公司房地产开发费用利息支出1.3亿元，未按转让房地产项目计算分摊利息支出，也无法提供金融机构贷款证明。所以，开发费用只能按照取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本两者之和的10%以内计算扣除，通常无具体规定时按10%计算，故可扣除的房地产开发费用=（20 610+100 000）×10%=12 061（万元）。

四是计算归集与转让房地产有关的税金。根据《暂行条例》及《实施细则》相关规定，转让房地产有关的税金在计算土地增值税前可以扣除的税金及附加仅包括城市维护建设税、教育费附加、地方教育费附加。因此，你公司首先要计算增值税，再据此计算税金及附加。根据《营业税改征增值税试点有关事项的规定》相关规定，房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。故你公司增值税应纳税额=增值税销项税额–增值税进项税额=（300 000–20 000）×9%–7 800=17 400（万元），应缴税金及附加=实际缴纳的增值税×适用税率=17 400×（7%+3%+2%）=2 088（万元）。

五是计算房地产开发企业加计扣除金额。按照《实施细则》相关规定，房地产开发企业可按取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本之和加计20%扣除，故你公司加计扣除金额=（20 610+100 000）×20%=24 122（万元）。

第三步：计算房地产转让的增值额。你公司转让房地产取得的增值额=房地产转让收入–法定扣除项目金额=300 000–158 881=141 119（万元）。

第四步：计算增值率并确定适用税率。你公司房地产项目的增值率=141 119÷158 881×100%=88.82%。根据《暂行条例》规定，增值额超过扣除项目金额50%，未超过扣除项目金额100%的部分，税率为40%，速算扣除系数为5%。

第五步：计算应纳税额。你公司土地增值税应纳税额＝增值额×40%–扣除项目金额×5%=141 119×40%–158 881×5%=48 503.55（万元）。

2.房地产开发企业甲公司2018年1月开始开发某房地产项目，2021年11月项目全部竣工并销售完毕，后期未开发和中标新项目。同年12月进行土地增值税清算，清算工作于2022年7月完成，房地产销售收入不含增值税，整个项目共缴纳土地增值税14   760万元。2021年度企业所得税汇算清缴时，应纳税所得额为–1   500万元，2018～2021年企业的房地产销售收入、土地增值税预缴及清算情况、企业所得税汇缴情况等如表1所示。请问：甲公司是否可以享受企业所得税退税？应如何计算退税金额？

答：根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算涉及企业所得税退税有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第81号）规定，企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后，当年企业所得税汇算清缴出现亏损且有其他后续开发项目的，该亏损应按照税法规定向以后年度结转，用以后年度所得弥补。后续开发项目，是指正在开发以及中标的项目。

企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后，当年企业所得税汇算清缴出现亏损，且没有后续开发项目的，可以按照以下方法，计算出该项目由于土地增值税原因导致的项目开发各年度多缴企业所得税税款，并申请退税：

一是该项目缴纳的土地增值税总额，应按照该项目开发各年度实现的项目销售收入占整个项目销售收入总额的比例，在项目开发各年度进行分摊，具体计算公式为：各年度应分摊的土地增值税=土地增值税总额×（项目年度销售收入÷整个项目销售收入总额）。上述所称销售收入包括视同销售房地产的收入，但不包括企业销售的增值额未超过扣除项目金额20%的普通标准住宅的销售收入。

二是该项目开发各年度应分摊的土地增值税减去该年度已经在企业所得税税前扣除的土地增值税后，余额属于当年应补充扣除的土地增值税；企业应调整当年度的应纳税所得额，并按规定计算当年度应退的企业所得税税款；当年度已缴纳的企业所得税税款不足退税的，应作为亏损向以后年度结转，并调整以后年度的应纳税所得额。

三是按照上述方法进行土地增值税分摊调整后，导致相应年度应纳税所得额出现正数的，应按规定计算缴纳企业所得税。

四是企业按上述方法计算的累计退税额，不得超过其在该项目开发各年度累计实际缴纳的企业所得税；超过部分作为项目清算年度产生的亏损，向以后年度结转。

本案例中，甲公司因没有后续开发项目，也未中标任何新的项目，因此，可以申请退还企业所得税，具体计算过程为：

2018年应分摊的土地增值税=（4 920+9 840）×（20 000÷164 000）=1 800（万元），应纳税所得额调整=1 800–600=1 200（万元），企业所得税应退税额=1 200×25%=300（万元）。甲公司当年实缴企业所得税1 800万元，因此可退300万元。

2019年应分摊的土地增值税=（4 920+9 840）×（24 000÷164 000）=2 160（万元），应纳税所得额调整=2 160–720=  1 440（万元），企业所得税应退税额=1 440×25%=360（万元）。甲公司当年实缴企业所得税1 900万元，因此可退360万元。

2020年应分摊的土地增值税=（4 920+9 840）×（60 000÷164 000）=5 400（万元），应纳税所得额调整=5 400–1 800=3 600（万元），企业所得税应退税额=3 600×25%=900（万元）。甲公司当年实缴企业所得税3 900万元，因此可退900万元。

2021年应分摊的土地增值税=（4 920+9 840）×（60 000÷164 000）=5 400（万元），应纳税所得额调整=1 800+9 840–5 400=6 240（万元），调整后应纳税所得额=6 240–1 500=  4 740（万元），应补缴企业所得税=4 740×25%=1 185（万元）。

因此，甲公司企业所得税应退税额=300+360+900–1 185=375（万元）。值得注意的是，甲公司在申请退税时，应向主管税务机关提供书面材料，说明办理企业所得税退税款的计算过程，包括该项目缴纳的土地增值税总额、项目销售收入总额、项目年度销售收入额、各年度应分摊的土地增值税和已经税前扣除的土地增值税、各年度的适用税率，以及是否存在后续开发项目等情况。

3.我公司是一家房地产开发企业，为了获得开发资金，将办公楼抵押给中国银行并获得2亿多元的贷款。请问：该抵押是否需要缴纳土地增值税？

答：根据《暂行条例》相关规定，转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，作为土地增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳土地增值税。《实施细则》进一步明确“条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。” “条例第二条所称的收入，包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。”

《土地增值税宣传提纲》进一步对上述规定作出解释：凡转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的行为都应缴纳土地增值税。这样界定有三层含义，其中之一是指只对转让的房地产征收土地增值税，不转让的不征税。如房地产的出租，虽然取得了收入，但没有发生房地产的产权转让，不应属于土地增值税的征收范围。

因此，包括房地产开发企业在内的所有纳税人，如果只是将房地产进行抵押以获取贷款，因未发生房地产权属转移，纳税人也未获得任何房地产转让收入，不需要缴纳土地增值税。但如果相关纳税人在未来某个时点因不能偿还债务而将抵押的房地产直接转移、变更到相关债权人名下，则因相关房地产发生了权属转移，纳税人取得的转让房地产收入应按照相关规定计算缴纳土地增值税。

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