李文琳 | 云南交投集团公路建设有限公司财务管理部副经理，注册会计师，云南省会计领军人才

杨海曦 | 云南交投集团公路建设有限公司财务管理部技术主管，注册会计师；

李玥萤 | 云南财经大学会计学院，通讯作者

《中华人民共和国增值税法》（以下简称增值税法）自2026年1月1日起施行。为确保新法顺利实施，国务院于2025年12月25日正式发布了《中华人民共和国增值税法实施条例》（以下简称《实施条例》），对新法中的若干关键概念与执行路径进行了具体细化。增值税法及其《实施条例》共同构成我国增值税制度的基本法律框架，推动我国增值税制度实现了从政策主导向法律主导的根本转型。

公路建设企业承担的项目普遍具有投资金额大、建设周期长、作业地域广、施工环节多、参与主体复杂等特点（游小聪等，2019）。增值税法及其《实施条例》的出台，会对公路建设企业的增值税管理产生何种影响，公路建设企业又应当如何应对，以实现税务合规与管理优化？这些问题亟待进行系统的研究和梳理，以帮助公路建设企业在税制变革中主动应对、完善税务治理体系、提升财务管理的科学化与精细化水平，推动项目增值税管理由合规导向迈向价值创造导向。

（一）异地预缴区域的变化

在增值税法及其《实施条例》出台前，建筑企业异地开展服务预缴区域界定的依据主要来自《国家税务总局关于发布〈纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法〉的公告》（国家税务总局公告2016年第17号）等规范性文件，其中定义的异地提供建筑服务是指“纳税人在其机构所在地以外的县（市、区）提供建筑服务”，要求对跨县（市、区）提供建筑服务向建筑服务发生地主管税务机关预缴税款。《实施条例》对异地开展建筑服务及预缴税款作出了新的要求，预缴区域的界定变为“跨地级行政区（直辖市下辖区县）提供建筑服务”。

对于公路建设企业，异地标准由“跨县”改为“跨市”（地级行政区涵盖地级市、地区、自治州、盟，本文仅讨论地级市）将会影响预缴的触发频率和管理模式。在旧规下，长距离道路施工往往跨越多个县区，即便这些县区同属一个地级市，企业也必须逐县到税务机关办理预缴，既增加了办税次数，也容易造成重复报送、票据不一致等问题。特别是高速公路、国省干线建设项目，沿线可能涉及十余个县区，企业需在每个县级税务机关履行申报义务，管理成本高。新规将异地开展建筑服务的预缴区域界定层级提升至“跨市”，意味着只要施工仍在同一地级市范围内，即便跨越多个县区，企业也无需多头预缴。这一制度优化无疑降低了预缴的触发频率，减少了公路建设企业的日常办税压力，提高了整体办税效率。

新规下，公路建设企业未来的税务管理重点将从多点分散申报转向集中预缴与涉税数据协同；也就是说，与旧规下县级分散预缴且匹配到县级税务机关的模式相比，新规下虽然减少了预缴层面“点”的数量，但对涉税信息对接和台账管理提出了更高要求。如果跨市税务机关之间在征管主体、口径、流程或系统上缺乏有效协同，企业可能仍会面临预缴金额确认、抵扣时点衔接等方面的风险。

（二）纳税义务发生时间的减并

《中华人民共和国增值税暂行条例》（以下简称《暂行条例》）及其实施细则对增值税纳税义务发生时间的确认方式有七项规定，《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）（以下简称36号文）中也有五项规定。但这些规定大多形成于传统线下交易和纸质结算的环境，在电子支付、网络支付等新型交易场景下的适用性不高。特别是公路建设企业的业务链条长、结算方式复杂，经常需要在项目施工进度、合同约定和实际收款之间进行多重判断，容易引发执行偏差与征纳争议。

增值税法及其《实施条例》对纳税义务发生时间进行了简化，将“收讫销售款项”“取得销售款项索取凭据的当日”或“应税交易完成的当日”作为判定依据。其中，“应税交易完成的当日”是此次立法过程中新出现的表述，被进一步界定为“货物发出、服务完成、金融商品所有权转移、无形资产转让完成或者不动产转让完成的当日”。且增值税法及其《实施条例》强调“服务完成”这一概念的法律效力，使“应税交易完成的当日”成为纳税义务发生时间判定的核心依据之一。

（三）混合销售规则的调整

在36号文中， “混合销售”被明确规定为“一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物”，并规定“从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税”，即主要依据企业主营业务性质来确定混合销售的适用税率。

增值税法第十三条则提出了新的思路，明确规定在混合销售业务适用税率的选择中“纳税人发生一项应税交易涉及两个以上税率、征收率的，按照应税交易的主要业务适用税率、征收率”。而且《实施条例》进一步明确，混合销售中“业务之间具有明显的主附关系。主要业务居于主体地位，体现交易的实质和目的；附属业务是主要业务的必要补充，并以主要业务的发生为前提”，也就是说，判定标准明确转变为“主要业务”。

（四）混合用途大额长期资产进项税分期抵扣机制的调整

增值税法第二十二条规定“购进并用于集体福利或者个人消费的货物、服务、无形资产和不动产”，其进项税额原则上不得从销项税额中抵扣。针对实务中普遍存在的“混合用途”长期资产情形，《实施条例》第二十五条进一步作出技术性安排，对既用于一般计税方法计税项目、又用于集体福利等五类不得抵扣项目的单项长期资产，若其原值超过500万元，则允许企业在购进时先行全额抵扣进项税额，但在后续混合用途期间，应当按照折旧或摊销年限，对集体福利对应部分的进项税额实行逐年转出调整。由此可见，增值税法坚持“集体福利进项税不得抵扣”的实质性原则，并通过“先抵扣、后分期冲回”的方式，实现对高价值混合用途长期资产税负的时间平滑。

此外，这种“先抵扣、后分期冲回”机制对企业混合用途长期资产的进项税处理提出了更高要求。企业需要在物理空间、功能分区及使用强度层面形成可证实的内部管理依据，否则将面临税务调整与合规风险。进一步来看，进项税额由“一次性抵扣”转变为“跨期逐年转出”，使企业实际税负呈现滞后性释放特征，加大了税负预测、现金流管理与中长期税务预算的不确定性。这就导致公路建设企业的职工食堂等福利性设施的设置不再仅属内部管理问题，而是直接转化为持续性的税负影响因素，倒逼企业在不动产租赁决策、功能布局以及福利供给方式上，将税务影响纳入前置性计划框架之中。

（一）建立跨市项目税务管理机制

建筑服务的异地预缴标准从“跨县（市、区）”调整为“跨地级行政区”，这是税务征管逻辑的重大调整，公路建设企业需要建立跨市项目税务管理机制，应对制度适配需求。

第一，项目立项即开展“税务区划扫描”。公路建设项目在中标或立项初期，企业税务管理部门应根据施工路线图及分布清单，对是否跨越多个地级市进行精确识别的“税务区划扫描”。对识别出存在跨市施工区域的项目，应第一时间纳入异地预缴项目专项管理清单，同步启动预缴义务测算与资料准备流程，为后续申报工作打好基础。

第二，项目建设中明确预缴申报职责。跨市施工项目设立“属地报税联络人”，协同集团财务完成申报资料整理、预缴数据核对、发票流转控制等关键任务。联络人一方面积极与主管税务机关沟通，获取当地预缴相关的征管流程和政策口径；另一方面统筹全市辖区内各个建设项目的税务申报，实现施工进度与税务预缴的动态联动与过程管控。

第三，项目竣工后清税数据归集核对。项目完工不仅意味着施工任务结束，还是税务处理走向“清算交账”的关键节点。为确保异地预缴的合规闭环，企业应建立竣工税务清算台账制度，对项目全周期涉税数据进行集中整理与核对。从系统管理层面看，应在财务结算流程中同步嵌入税务交账模块，包括：预缴台账清账、发票清单核对、留抵退税准备材料审核等，并由财务部门统一归档所有相关资料，为未来审计或税务稽查提供完整的数据支持。从制度规范层面看，竣工项目应组织“税务事项终结评估会”，由项目财务、税务、法务共同复盘涉税事项执行情况，识别操作偏差，总结典型问题和合规经验，反馈至制度层面形成闭环改进机制，推动跨市项目税务管理能力持续提升。

（二）优化纳税义务确认机制

增值税法及其《实施条例》将纳税义务发生时间简并优化，对公路建设企业“服务完成”的判断标准提出更高要求。为此，企业需围绕业务实质与合同履行，构建一套契合工程特点的纳税义务确认机制。

一是集团层面统一判断口径，明确“服务完成”时间的标准适用。由于增值税法未对“服务完成”的适用标准给出操作细则，公路建设企业必须结合自身业务特征，建立内部统一的判断逻辑，以消除项目之间、人员之间理解不一致所造成的执行偏差。特别是对于存在保证金、履约担保等非对价性付款条款的合同，应细化处理规则，避免因误判付款时间而提前确认纳税义务，导致税负前移或资金压力加重。

二是以合同联动为主线，打通“业务—财务—税务”节点协同。为提升纳税义务确认的精准度和响应效率，企业应推动税务规则嵌入合同管理与财务核算流程，实现合同条款、施工节点、付款安排与税务处理的联动协同。具体做法包括：在合同模板中加入“税务处理说明”栏目，约定付款节点、计量节点、服务完成标准与发票开具时间的逻辑对应关系；建立“纳税义务触发清单”，将不同类型工程节点与税务处理方式一一对应；在财务系统中设置自动提醒功能，当合同节点达到触发条件时，系统自动提示项目财务人员审核纳税义务是否应确认。通过制度化联动机制，可有效解决“施工已完成但未申报”“收款已到账但未计税”或“已纳税但服务未完成”的错配问题，防范由此带来的税务争议与合规风险。

（三）聚焦交易实质，细化业务划分

增值税法第十三条将混合销售的税率适用判断逻辑从过去以纳税人主体性质为核心，转变为以交易本身的“主要业务”为判断依据。这一转变意味着企业不能再笼统地以“建筑企业”来适用统一税率，而必须在每一笔交易中识别出主次关系，进而适用不同税率。

一是交易设计前置，合同签订阶段即明确主附业务结构。企业财务部门应联合市场、工程与法务部门，在商务洽谈阶段介入合同结构设计，开展交易分解，在合同签订前就对各项交易内容进行主附关系判定。例如，对于以工程服务为主、材料随附供应的典型施工合同，应在合同中清晰写明“本合同为建设工程施工合同，材料供应服务为履行施工目的所必需，不构成独立交易”；如果建筑服务中材料金额占比较大，可以考虑对材料、施工分别签订合同，避免被整体视为货物销售，而触发13%的高税率。

二是业务执行过程中全流程控制发票开具与会计处理口径。会计系统中开设“混合交易”标识字段，对存在主附关系的合同进行特别标记，并在收入核算科目中区分主要收入与附属收入；对财务系统中的税务模块，应设定核验逻辑，避免出现票面金额分割与合同业务主次关系相悖的情况，确保数据留痕、逻辑连贯。此外，对于不具备主附关系，而是明确的多元交易（如材料供应+设备租赁+施工服务等）的合同，建议采用合同拆分或“分开开票+分项核算”方式处理，避免混淆交易性质，降低涉税争议风险。

（四）强化混合用途长期资产进项税精细化管理

增值税法第二十二条与《实施条例》第二十五条确立的“先抵扣、后分期冲回”规则，使混合用途长期资产的进项税处理由一次性抵扣转向跨期动态调整，对公路建设企业的不动产租赁管理、内部核算以及中长期税务预算均产生深远影响。为应对该项制度变化，企业应从资产管理源头、过程管控及系统支撑三个层面完善进项税精细化管理机制。

一是前置介入资产使用规划，在租赁与功能布局阶段嵌入税务评估。对办公楼、项目驻地等长期租赁资产，企业在签订租赁合同前即应同步开展税务可行性评估，对是否设置职工食堂、宿舍、培训中心等福利性设施进行统筹论证。特别是对租期长、租金规模大、累计进项税额可能超过500万元的项目，应将“是否形成混合用途长期资产”作为重要决策变量，避免因福利设施布局不合理而在未来年度持续形成进项税转出压力。必要时可通过空间物理隔离、独立计量、单独签约等方式，降低混合用途带来的制度性税负影响。

二是细化用途划分与比例测算，夯实进项税分期转出的核算依据。对已经形成混合用途长期资产的项目，企业应建立“功能分区—使用比例—进项税额”三位一体的测算机制，对办公用途与福利用途进行可量化、可复核的比例划分。具体包括：以建筑面积、使用频率、人员配置等为依据形成内部测算标准，按年度据实计算福利用途长期资产对应的进项税转出金额，并形成完整的备查资料链条，防止因比例测算依据不充分而在税务检查中被整体否定抵扣资格。

三是将进项税分期冲回纳入中长期税负预测与项目资金预算管理。由于混合用途长期资产进项税转出具有明显的“跨期释放”特征，企业不能再仅以当期应纳税额作为税负管理重点，而应将未来年度预计转出的进项税额纳入项目全周期税负测算与资金平衡方案中。特别是在规模较大的总部办公楼、长期驻地项目中，应通过滚动测算方式，将未来若干年度的转出额度列入税务预算，并与项目现金流预测、集团资金调度相衔接，防止因税负滞后集中释放而对企业资金链安全产生冲击。

基金项目：云南交投集团公路建设有限公司资助项目（GLJS-ZZLX-2025-01）