时间:2020-08-15 作者:李晓波
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摘要:
在最近召开的全国会计工作会议上,主管部门提出了《预算会计核算制度改革要点》(征求意见稿)(以下简称《要点》)。这个《要点》,总结了我国建国以来预算会计工作的宝贵传统,借鉴了企业会计改革的成功经验和国外公共会计的通用方法,提出了适应社会主义市场经济的预算会计的改革思路。《要点》的出台,不仅对进一步研讨预算会计改革有促进和指导意义,而且也为将来制定覆盖各类预算会计的基本规范,提出了一个可供参考的雏形。为了深入这一改革的探讨,现就几个问题提出个人不成熟的意见。
一、预算会计有无更名必要
近年来,有的同志提出:由于一些事业单位的经费已经不再依靠国家预算拨款了,因而预算会计这一名称有更改的必要。对此,个人不以为然。
关于预算会计的概念,是指以国家预算管理为中心,为国家预算和单位预算执行服务的会计。从预算会计的主体看,其中绝大部分单位同国家预算有缴拨款关系,部分自收自支单位也一直属于预算会计范围。现在,自收自支单位多起来了,而它们的事业性质并无变化,这并不涉及预算会计的命名问题。至于那些民办的、集体的事业单位,他们在业务上都接受事业主管部门的指导与管理,必要时还接受国家财政的...
在最近召开的全国会计工作会议上,主管部门提出了《预算会计核算制度改革要点》(征求意见稿)(以下简称《要点》)。这个《要点》,总结了我国建国以来预算会计工作的宝贵传统,借鉴了企业会计改革的成功经验和国外公共会计的通用方法,提出了适应社会主义市场经济的预算会计的改革思路。《要点》的出台,不仅对进一步研讨预算会计改革有促进和指导意义,而且也为将来制定覆盖各类预算会计的基本规范,提出了一个可供参考的雏形。为了深入这一改革的探讨,现就几个问题提出个人不成熟的意见。
一、预算会计有无更名必要
近年来,有的同志提出:由于一些事业单位的经费已经不再依靠国家预算拨款了,因而预算会计这一名称有更改的必要。对此,个人不以为然。
关于预算会计的概念,是指以国家预算管理为中心,为国家预算和单位预算执行服务的会计。从预算会计的主体看,其中绝大部分单位同国家预算有缴拨款关系,部分自收自支单位也一直属于预算会计范围。现在,自收自支单位多起来了,而它们的事业性质并无变化,这并不涉及预算会计的命名问题。至于那些民办的、集体的事业单位,他们在业务上都接受事业主管部门的指导与管理,必要时还接受国家财政的补贴或税收照顾,这些单位会计核算的内容和性质既不同于企业会计,而又类似于国有事业单位的会计,那么纳入预算会计范畴是顺理成章的。
还应该提出的是,在市场经济条件下,对事业单位业绩的考核,不像企业那样,主要通过利润指标进行管理和控制;因而对事业单位实行预算管理,则成为必不可少的监控考核手段,而对实行预算管理的单位,其会计核算纳入预算会计体系也是可以理解的。从这些方面考虑,预算会计这个称谓还是适应当前实际情况的。
二、事业会计要不要自成体系
过去在计划经济体制下,财政部门对事业单位的会计统得过死,对其特点照顾不够,因而在这次预算会计改革过程中,有些事业单位的同志,极力主张事业会计要脱离预算会计系统而自成体系。笔者认为,事业会计从过去的“单位会计”中单列出来是完全必要的,但仍应归属于预算会计系统,不能自成体系。这是因为:
第一,管理社会事务,是国家的基本职能。我国宪法总纲第2条规定:“管理经济和文化事业,管理社会事务”,是国家的基本职能。从宪法第19条至26条,还逐项把教育事业、科学事业、医疗卫生事业、体育事业、文学艺术、广播电视、出版发行事业、植树造林、环境保护、防治污染等事业的发展,都列为国家的职能,都包括在国家经济社会发展计划之内,国家对他们有扶持、引导、监督、管理的责任。国家预算是反映和执行国家职能的财政计划,因此,事业单位的会计理应纳入预算会计的范畴。即便是财政不拨款的事业单位,也必须通过事业主管部门进行指导与管理,事业单位脱离预算体系是不适宜的。
第二,从国家宏观调控的需要看,我国的预算会计是经多年实践形成的信息网络,各项事业的发展情况和存在问题,是财经信息和国家宏观调控的重要内容。事业发展计划的完成情况,一贯为决策部门所重视,历届人民代表大会,都把农业、水利、科学、教育、卫生等方面的情况做为重要议题之一。国家预算及其执行情况中缺乏这些内容,就不能反映整个的社会发展情况,就不可能执行全面的调控任务。
第三,国家对事业单位会计的管理,根据上述《要点》的规定,已经从“单位会计”中分离出来,不再同行政单位实行统一的会计制度。这样对事业单位的特点已经有了考虑,因而就没有必要再从预算会计体系中脱离出来。我国和世界各国的会计,都是区分为营利的(企业)和非营利的(非企业的)两大体系,再把它分裂为三大体系是没有必要的。
三、关于预算会计的性质、特点、作用和地位
《要点》第一段首先提出:“预算会计是以预算管理为中心的宏观管理信息系统和管理手段,是核算、反映和监督中央与地方各级政府预算以及事业行政单位收支预算执行情况的会计,是我国两大类会计体系之一。”这段话,可以说是对预算会计基本概念的描述。它包含着以下几点内容:
1.预算会计是我国两大会计体系之一,同西方国家会计体系划分为企业会计和非营利组织会计一样,自建国以来,我国的会计就划分为企业会计和预算会计两大部类。企业会计是以资本循环为中心,以营利为目的的适用于各类企业单位的会计;预算会计是以预算管理为中心,以社会事业发展为目的的各级各类事业行政单位适用的会计。所谓以预算管理为中心,从国家来说是以中央预算和地方各级政府预算的管理为中心;从单位来说,是以单位本身的预算管理为中心。这里需要指出的是,社会上各单位的预算,其中的主导部分是纳入各级政府预算之中,有一部分单位预算则是自主编制和执行的,其中有全民性质的,也有集体性质的,但它们都应当有正式的预算,并有预算执行的会计核算,单位的经理人员负有执行预算和进行会计核算的责任。因而他们的归属都包括在预算会计范围之内。现在有种说法,认为同政府预算没有缴拨款关系的单位,就不属于预算会计范围,这种理解是不够全面的。
2.关于预算会计的性质。关于会计性质问题,过去和现在一直有信息论和管理论之争。从国家预算会计几十年的实践出发,我们认为,预算会计既是财经信息系统之一,又是财经管理工作的一部分。而两者是相辅相成、合二为一的。信息产生于管理工作实际,而正确的管理工作离不开准确的信息。因此《要点》明确预算会计是一个信息系统,也是一个管理手段,是整个财经管理工作的重要组成部分。
3.关于预算会计的基本职能。《要点》基本上沿袭了我国行之已久的说法,即:核算、反映和监督。但随着形势的发展,这六个字的内涵已经发生了很大变化。比如核算,不仅意味着记账算账。其核算的范围已拓宽到事前预测,对整个经济业务活动的经济核算以及为领导决策提供有用信息等核算内容。反映已不仅是编制会计报表,还包括着预算执行中各种有关信息的反映。会计监督的职能也比过去大大拓宽。通过预算会计的规范化、科学化、信息化,来实现社会经济的有效调控和健康发展,保证国家对每个事业行政单位的有效控制、约束和管理,是预算会计职能的重要发展。
4.关于预算会计的作用和地位。从这段描述中可以看出,它在国家宏观管理和单位微观管理中,都担负着重要任务,对保证预算执行、强化预算约束,负有重要使命。
在概念上还有一个问题需要明确的是:预算会计作为一门科学,它是以会计学原理为基础的,以国家预算会计实践经验和理论方法为内容的一门实用性较强的科学。预算会计作为各级政府、各部门、各单位的实际业务,它是预算管理和财务管理的一个重要组成部分和基础工作。这些思想,贯穿于《要点》第一段的论述当中。
四、准则与制度有何不同
《要点》指出:全国统一的预算会计制度,包括各级政府财政会计制度、行政单位会计制度和事业单位会计制度。此外,财政部还要制定事业单位会计准则。为什么有的叫制度,有的叫准则呢?制度与准则是什么关系呢?
从会计发展史来看,为了管理各级政府的公共收支,政府都要作出一系列的关于收支确认、核算科目名称以及会计报告的规定,这些规定一般统称为会计制度。私营企业,为了加强其经营管理,也要制定适应企业管理需要的会计制度。所以过去的会计规范,都叫会计制度。到19世纪下半叶,由于经济的发展,股份制企业的兴起,企业的所有权与经营权发生分离,以及企业间互相交往的扩大,企业管理当局、税收机关、社会中介组织和企业债权人都要求各个企业提供口径一致,并能满足各方需要的会计报告。这样在二十世纪初,首先在美国,以后发展到许多国家,由从事会计研究工作的社会团体发起制定各企业需要共同遵守的会计准则。因此可以说,会计准则是随着会计信息社会化,由民间组织相约而制定的会计标准规范。以后为了增加准则的权威性和严肃性,一些政府部门也参与了准则的制定;有的则干脆由政府出面制定。而对政府会计来说,由于它的统一性和计划性的特点,虽然有的国家也在开始研究政府会计准则,但至今多未付诸实施,仍由财政部统一制定会计制度。
由上可以看出,会计制度和会计准则,都是规范会计工作的规定。会计制度对会计工作的规定比较明确具体,便于单位操作执行;而准则则比较概括、原则、抽象,在执行上有一定的灵活性,其作用主要是指导性的,制度则具有强烈的命令性,对会计程序与核算方法规定得都比较具体。为适应当前我国的具体情况,所有各级政府和行政单位的会计制度,都由财政部制定公布;对事业单位由于涉及的行业多,情况复杂,既要统一,又要能适应各类事业的实际情况,则由财政部制定会计准则。又考虑到当前事业单位复杂的实际状况,除制定准则外,还要制定一般事业单位适用的通用会计制度和个别行业适用的特殊行业的会计制度。
从今后的发展趋势来看,为了适应各单位经济业务的日益复杂情况,无论是事业单位、行政单位还是各级政府财政,由国家直接制定会计制度的作法都要逐步为会计准则所代替。各地区、各部门、各单位,则将根据有关准则的要求制定出具体的会计制度。这是今后会计规范的发展趋势。但当前我们必须认真按照《要点》提出的规定执行,以适应当前我国预算会计工作的实际情况,保证会计工作的顺利进行。
五、关于预算会计名词概念的规范化问题
随着预算会计改革的开展,对预算会计经常使用的名词概念,不少同志提出一些需要加以明确或改称的意见。其中有些意见已取得共识,并在实践中作了改动;有些问题尚有进一步探讨的必要,这里只就“会计基础”、数字基础这两个概念作些研究。
所谓基础,应该是构成这一事物的根基或起点。会计的基础,应该是会计工作赖以记录、核算的基本内容或会计客体。简单的说,会计基础应该是会计主体所核算的经济业务活动。
预算会计存在着这样一个说法,即把收付实现制和权责发生制称之谓会计基础,这种说法一直沿袭至今,故有加以探讨的必要。收付实现制和权责发生制是为会计工作规定的确认、记录收支的标准或制度。这种制度规定了各项收支是以权责发生时即作为本期收支,还是以现金实际收付作为本期收入或支出。这个制度对于单位核算其货币流量和经营成果有一定重要意义。但它构不成这个单位的会计基础。而会计基础只能是这个单位的经济业务活动。那么,这项制度是不是可以称为“记账基础”或“结账基础”呢?笔者认为也是不合适的。因为它不是记账结账的基本根据,只是一种收支确认和记录的规定。把一项制度规定称为基础,显然是不合适的。
同样的道理,把银行支出数、实际支出数、财政拨款数等这些支出报账口径的规定,称之谓“数字基础”也是值得研究的。按什么支出数报账只是一种关于会计列报口径的规定,而不是数字的基础。数字的基础是量化的经济业务活动。各单位的经济业务活动是持续不断进行的,会计上如何确认其收、支?如何记录这一活动,有着不同的方式与方法。如一笔业务开支,从开出支票、经银行转汇、银行付出、到用款单位实际支出,要经过几道环节。会计主体按照那个环节作为支出的确认标准,在会计报告上按什么口径列报支出可以采取不同的方法和标准。对这个标准,统一作出的规定,称为一种会计报告口径的规定。这一制度规定,属于上层建筑,而不是基础。如果硬把一种制度称为基础,会引起概念上的混乱。需要说明的是,探讨这些概念的名词术语,不是无谓的咬文嚼字,而是在预算会计进行全面改革的时机,把一些名词概念探讨得更科学、准确一些。这将有利于会计科学的研究与发展,有利于会计工作业务的提高。
(《预算会计》1996年第3、6期)
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