话说消费税改革

中国法学会财税法学研究会副会长｜刘佐

近来，我国新一轮财税体制改革中的消费税改革受到较多关注。那么，什么是消费税，为什么要征收此税，我国消费税的现状和近年来的改革情况如何，下一步改革前景怎样？笔者简要做一下介绍分析。

什么是消费税？

消费税以消费品为征税对象，是一种古老的税收（如我国古代专门对盐、酒和茶等消费品征收的税收），也是当今各国普遍征收的一种税收。各国征收此税的最初目的主要是筹集财政收入，后来增加了调节消费的功能，也有一些“寓禁于征”的含义。例如，目前各国普遍对烟、酒、化妆品、汽油和小汽车等消费品征收消费税，此项税收也是各国中央政府税收的一项重要来源，但是比重不大。

消费税的基本法律依据是国务院1993年12月13日发布、2008年11月10日修订、2009年1月1日起施行的《中华人民共和国消费税暂行条例》和2008年12月15日财政部、国家税务总局公布的《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》。

消费税由税务机关负责征收管理，进口环节的消费税由海关代为征收管理；所得收入归中央政府所有，是中央政府财政收入的主要来源之一。2022年，消费税收入为17690.7亿元，占当年税收总额、中央税总额的比重分别为10.6%、19.7%，在全国18种税收中位居第三，在4种中央税中位居第一。

消费税的纳税人有哪些？

消费税的纳税人包括在我国境内生产、委托加工和进口应税消费品的企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体、其他单位、个体工商户和其他个人，国务院确定的销售规定的消费品的其他单位和个人，也有在批发、零售环节征税的规定。

目前，我国消费税收入主要来自酒制造业、烟草制品业、石油加工业、汽车制造业和批发、零售业的国有企业、股份制企业、外商投资企业和山东、广东、江苏、云南、上海、湖北等应税消费品主要生产地。

消费税的税目、税率是怎样规定的？

我国的消费税现有15个税目，即烟，酒，高档化妆品，贵重首饰、珠宝玉石，鞭炮、焰火，成品油，摩托车，小汽车，高尔夫球和球具，高档手表，游艇，木制一次性筷子，实木地板，电池，涂料。根据不同的应税消费品分别采用差别比例税率、定额税率和复合税率。例如，高档化妆品、高档手表分别适用15%、20%的税率，汽油、柴油的税率分别为每升1.52元、1.20元；白酒每500克（500毫升）先征税0.50元，再按照销售额和20%的税率征税。为了调节消费，排气量4升以上的小汽车适用40%的车辆消费税最高税率，其中豪华型小汽车还要在零售环节加征10%的消费税。为了保护环境，鞭炮、电池分别适用15%、4%的税率。

消费税的计税依据、计税方法是怎样规定的？

消费税一般采用从价计税和从量计税两种方法计算应纳税额：第一种方法以应税消费品的销售额为计税依据，按照法定比例税率计税；第二种方法以应税消费品的销售数量为计税依据，按照法定定额税率计税。

应纳税额计算公式：

（1）应纳税额＝应税消费品销售额×适用比例税率

（2）应纳税额＝应税消费品销售数量×适用定额税率

采用复合计税方法计算应纳消费税税额的，将以上两个计算公式结合使用即可。

应纳税额计算公式：

应纳税额＝应税消费品销售额×适用比例税率＋应税消费品销售数量×适用定额税率

采用从价计税、复合计税方法计算应纳消费税税额的进口应税消费品，确定计税依据时还要加入该消费品应当缴纳的关税。

消费税的主要免（退）税规定有哪些？

一是出口的应税消费品可以退（免）消费税，但是国家限制出口的产品除外。

二是无汞原电池、太阳能电池等电池，外国政府、国际组织无偿赠送的进口物资，可以免征消费税。

三是边境居民通过互市贸易进口的生活用品，外国驻华使馆、领馆及其有关人员购买的我国生产的应税消费品，可以按照规定免征消费税。

近年来消费税改革的进展情况如何？

2013年11月12日，党的十八届三中全会通过《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》，提出调整消费税征收范围、环节、税率，把高耗能、高污染产品及部分高档消费品纳入征收范围。此后，根据中共中央的建议，全国人大先后于2016年、2021年制定了《中华人民共和国国民经济和社会发展第十三个五年规划纲要》、《中华人民共和国国民经济和社会发展第十四个五年规划和2035年远景目标纲要》，上述两部纲要中都提出了改革消费税制度的任务。其中“十四五”规划和2035年远景目标纲要的要求是：调整优化消费税征收范围和税率，推进征收环节后移并稳步下划地方。

从立法层面来看，2018年、2023年，十三届、十四届全国人大常委会先后公布的本届常委会的立法规划都将消费税法列为一类项目。2019年，财政部、国家税务总局发出《关于〈中华人民共和国消费税法（征求意见稿）〉向社会公开征求意见的通知》。2024年，经中共中央、国务院批准，国务院办公厅发布《国务院2024年度立法工作计划》，其中包括预备提请全国人大常委会审议消费税法草案。

从操作层面看，近年来出台的消费税改革主要措施如下：

2014年，财政部、国家税务总局发出《关于调整消费税政策的通知》，取消了汽车轮胎税目、气缸容量不足250毫升的摩托车的消费税；汽油子目下不再设分子目，含铅汽油改按无铅汽油的适用税率征税；取消了酒精子目，“酒及酒精”税目相应改为“酒”。

同年年底至2015年初，财政部、国家税务总局先后三次发出关于提高成品油消费税税率的联合通知，逐步将汽油等成品油的适用税率从每升1元提高到每升1.52元；将柴油等成品油的适用税率从每升0.80元提高到每升1.20元。

2015年，财政部、国家税务总局发出《关于对电池、涂料征收消费税的通知》，规定在生产、委托加工和进口环节对电池、涂料征收消费税，适用税率均为4%。同年，财政部、国家税务总局发出《关于调整卷烟消费税的通知》，将卷烟消费税批发环节从价税的适用税率从5%提高到11%，并按照每支卷烟0.005元加征从量税。

2016年，财政部、国家税务总局发出《关于调整化妆品消费税政策的通知》，取消了对普通美容、修饰类化妆品征收的消费税；“化妆品”税目相应改为“高档化妆品”，适用税率降为15%。同年，财政部、国家税务总局发出《关于对超豪华小汽车加征消费税有关事项的通知》，在“小汽车”税目下增设“超豪华小汽车”子税目，在零售环节征收，适用税率为10%。

2022年，财政部、海关总署和国家税务总局发布《关于对电子烟征收消费税的公告》，规定在烟税目下增设电子烟子目，生产、进口环节的适用税率为36%，批发环节的适用税率为11%。

中央关于消费税改革的最新部署是怎样的？

党的二十届三中全会作出《中共中央关于进一步全面深化改革、推进中国式现代化的决定》，提出了深化财税体制改革的任务，重申了推进消费税征收环节后移并稳步下划地方的要求。消费税制度的改革不仅有利于增加财政收入，而且有利于调节消费和中央政府、地方政府之间的财税关系，应当认真研究，集思广益。

结合上述中央关于消费税制度改革的基本要求和工作部署，进一步深化消费税制度改革的基本内容应侧重调整征收范围、税率、征收环节和立法四个主要方面。

如何调整消费税的征收范围和税率？

消费税征收范围的调整主要取决于需要通过征收此税达到的调节目的。就目前我国消费税的征收范围而言，为了更好地发挥消费税调节消费的作用，可考虑将未征税的一些奢侈品、高档消费品纳入征税范围，如某些食品、饮品、服装、用具和私人飞机等；还可以考虑根据节约资源、保护环境和健康等方面需要增设一些征税项目，如塑料袋（瓶）、一次性纸杯、纸箱和食糖等。营业税改征增值税以前征收营业税的某些奢侈性消费、高档消费的行业和项目可考虑纳入消费税的征收范围，并适当增加一些项目，如高尔夫球、歌舞厅、酒吧和高档的美容店、健身房、酒店、度假村等。

从税率看，为了调节高消费，可考虑适当提高某些奢侈品、高档消费品，不利于资源、环境保护和人体健康的消费品的适用税率。对于汽油、柴油等价格变化频繁且变化幅度比较大的消费品的征税方法，可考虑改从量定额征税为从价定率征税，或者采用从价定率征税与从量定额征税结合的复合征税方式。如果某些奢侈性消费、高档消费的行业和项目可以纳入消费税的征收范围，也应采用较高的税率。

如何推进消费税征收环节后移？

从征税环节看，为了更好地调节消费，消费税在零售环节征收应该比较理想。同时，可以减少相关税费的重复征收。因为生产、批发和零售环节增值税的计税依据都是包括消费税的销售额，而且涉及随增值税附征的城市维护建设税等税费；进口环节增值税的计税依据也包括消费税。目前我国消费税的绝大部分税目是在生产、进口环节征收的，也有少量在批发、零售环节征收消费税的规定，如卷烟、电子烟都分别在生产、进口和批发环节征税；超豪华小汽车分别在生产、进口和零售环节征税；金、银首饰，钻石、钻石饰品在零售环节征税。在推进消费税征收环节后移时，哪些应税消费品、行业和项目可以在零售环节征税应当考虑纳税人的经营情况、遵从税法的程度和税务机关的征管能力、征收成本等诸多因素。例如，小汽车零售环节不仅涉及多项税费，纳税人还要办理保修、保险和机动车登记等多项手续，税收流失的风险应该不大；但是烟、酒和化妆品的消费税如果从生产、进口等环节集中征收改为在商店、餐馆和旅馆等零售环节分散征收，情况可能就大不一样了。此外，从外国征收消费税的情况看，在生产环节征税也是比较普遍的做法。

因此，今后可根据征收管理条件成熟的情况，逐步将一些目前在生产、进口等环节征税的消费品改为在零售环节征税，并由价内税改为价外税。某些纳入消费税征收范围奢侈性消费、高档消费的行业和项目，也可以在零售环节征税。

如何推进消费税部分征收项目及其收入稳步下划地方？

根据我国立法法的规定，税收基本制度只能制定法律，即税收包括消费税的立法权属于全国人大及其常委会，地方无权设立任何税种。根据预算法和国务院关于分税制财政管理体制的规定，我国的消费税属于中央税，其收入为中央固定收入。党的十八届三中全会提出，考虑税种属性进一步理顺中央和地方收入划分。之后，中央明确提出了消费税下划地方的要求。财政部有关负责人在今年7月31日国务院新闻办公室召开的财政支持推动高质量发展新闻发布会上表示：“下一步，我们将推进消费税征收环节后移并稳步下划地方，统筹考虑中央与地方收入划分、税收征管能力等因素，分品目、分步骤稳妥实施，拓展地方收入来源，引导地方改善消费环境。”

据此，可考虑根据消费税不同税目的特点，兼顾宏观调控、税源分布、中央财政收入和地方财政收入、中央财政对地方财政的转移支付等因素，把消费税收入从中央固定收入改为中央与地方共享收入。具体做法可考虑适当选择一些税目逐步下放地方，征收与否由各地自行决定，所得收入也划归地方。同时，适当调整中央财政对地方财政的转移支付。消费税征收环节后移以后引起的增值税及其附征税费收入的变化，也应当一并考虑。

一般来说，在消费税的征税对象中，地域性强且税基相对固定的项目比较适合划归地方，如餐饮、娱乐和康体等服务行业；宏观调控作用大且税基流动性强的项目应当继续划归中央，如进出口环节征收的消费税和对烟、成品油、小汽车等消费品征收的消费税，否则不仅可能出现各地消费税收入悬殊、中央财政对地方财政转移支付来源不足的矛盾，而且可能引发一些地方为了增加此项税收盲目扩大本地应税消费品生产、销售和限制外地应税消费品进入本地市场等情况，不利于贯彻国家的产业政策、宏观调控和商品流通。

如何加快消费税立法的步伐？

党的十八届三中全会提出落实税收法定原则的要求，二十届三中全会进一步提出全面落实税收法定原则，这是依法治国、依法治税和深化税制改革的基本要求。为此，应当按照全国人大常委会、国务院已经制定的消费税立法计划，加快此项工作的步伐。

制定消费税法，首先应当积极吸收并不断完善近年来消费税制度改革的成果。同时，应当注意消费税与增值税、车辆购置税、关税、资源税、车船税和环境保护税等相关税种的适当协调。例如，车辆购置税自2001年开征以后，出现与此前开征的消费税交叉征收的情况（即小汽车既要征收消费税，又要征收车辆购置税），可考虑将车辆购置税并入消费税，并适当减轻购车环节的税负，同时可以简化税制，改进税收管理。在扩大消费税的征收范围、提高某些征税项目适用税率的同时，可考虑结合增值税制度的改革，适当降低普通商品的增值税负担。

责任编辑　李艳芝

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