时间:2020-01-22 作者:韩智勇 陈校堂 (作者单位:山东省东营市国家税务局)
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摘要:
自2009年国家实施成品油税费改革以来,成品油消费税大幅增加,成品油定价机制更为合理,对环境保护、节能减排起到了极大促进作用,取得了明显成效。但是经过两年多来的实施,成品油消费税政策在征管执行中逐渐暴露出一些突出问题。对现行成品油消费税政策及征管问题进行探讨,不论是从维护税法的严肃性来考虑,还是从成品油生产企业的发展着眼,都是必要的。
一、现行成品油消费税征管中面临的突出问题
(一)成品油各子目按用途界定,容易造成征纳双方分歧
现行成品油税目分为7个子目,其中除汽油、柴油规定了辛烷值、倾点等物理指标外,其余5个子目基本是按照油品的用途进行确定,容易造成纳税人和税务机关在具体油品的认定上的分歧,尤其体现在税率不同的石脑油与燃料油的认定上。一是从成品油子目的政策解释上看,汽油、柴油、溶剂油、航空煤油、石脑油五类油品属于轻质油,润滑油、燃料油不属于轻质油。但消费税政策没有对轻质油油品密度做出明确界定,因而使税务机关无法对是否属于轻质油的相关油品进行认定。二是目前政策规定燃料油...
自2009年国家实施成品油税费改革以来,成品油消费税大幅增加,成品油定价机制更为合理,对环境保护、节能减排起到了极大促进作用,取得了明显成效。但是经过两年多来的实施,成品油消费税政策在征管执行中逐渐暴露出一些突出问题。对现行成品油消费税政策及征管问题进行探讨,不论是从维护税法的严肃性来考虑,还是从成品油生产企业的发展着眼,都是必要的。
一、现行成品油消费税征管中面临的突出问题
(一)成品油各子目按用途界定,容易造成征纳双方分歧
现行成品油税目分为7个子目,其中除汽油、柴油规定了辛烷值、倾点等物理指标外,其余5个子目基本是按照油品的用途进行确定,容易造成纳税人和税务机关在具体油品的认定上的分歧,尤其体现在税率不同的石脑油与燃料油的认定上。一是从成品油子目的政策解释上看,汽油、柴油、溶剂油、航空煤油、石脑油五类油品属于轻质油,润滑油、燃料油不属于轻质油。但消费税政策没有对轻质油油品密度做出明确界定,因而使税务机关无法对是否属于轻质油的相关油品进行认定。二是目前政策规定燃料油主要是用于燃料,同时在用于生产成品油时允许扣除上环节缴纳的消费税,即实质上隐含着燃料油属于用于深加工的原料,因而更加重了区分油品属性的难度。
同时,即使汽油、柴油有物理指标的规定,在实际征管工作也经常出现税务机关与纳税人的不同理解。如纳税人一种油品按照倾点指标属于柴油范畴,但有时确实不能作为柴油直接使用而需要再加工或处理,此时,纳税人希望按照燃料油的解释标准,将其作为燃料油征税。而税务机关往往倾向于按照“以柴油组分为主、经调和精制可用作柴油发动机燃料的非标油”属于柴油来征税。
(二)允许扣除从商业企业购进原料已纳消费税的规定,加重了征纳双方的涉税风险
按照现行规定,生产企业可以依据从商贸企业取得列明为“石脑油、燃料油”的增值税专用发票计算扣除已纳消费税。但在实际工作中,很难避免个别商贸企业销售的所谓“石脑油、燃料油”在以上环节未缴纳消费税现象的发生。即由于消费税只在生产环节征收缴纳,那么,如果生产企业向商贸企业销售油品开具低税率油品或非应税油品的增值税专用发票,而商贸企业对外销售时变更货物名称开具高税率油品或应税油品的增值税专用发票,购进加工企业据此扣除消费税及增值税进项税额,就会给税务机关和纳税人带来一定的涉税风险。
对于阻止上述行为的发生,税务机关的征收管理工作显得力不从心。一是成品油生产企业原材料购进环节较为复杂,自身也难以鉴别原料是否已纳消费税。若在其确属不知情的情形下就不允许其扣除消费税,略失公允。二是在经过多个商贸企业且该类商贸企业长时间经营多类型、多批次、大数量油品的情况下,税务机关进行有效核查难度较大。
(三)各油品消费税税率调整幅度的不同使税款在企业间、地区间、中央与地方间转移
2009年成品油消费税新政将汽油、石脑油、溶剂油、润滑油税率由0.2元/升提高到1元/升,柴油、燃料油、航空煤油由0.1元/升提高到0.8元/升,改革后柴油、燃料油、航空煤油的消费税税额提高幅度远远大于汽油、石脑油等轻质油品的提高幅度。同时规定,准予从消费税应纳税额中全额扣除外购燃料油已纳的消费税税额。两项政策共同作用使得税款在企业间、地区间、中央与地方间转移并带来了一定影响。
1.影响成品油生产企业消费税、增值税、企业所得税等主要税种的实现并造成企业资金占压。我国成品油生产企业中大多没有原油指标,只能以外购燃料油为原材料。在消费税方面,以燃料油为原料继续加工的企业购进的燃料油可扣除的消费税是原来的8倍,生产出的汽油、石脑油等油品税额却仅是原来的5倍,导致所实现消费税额的大幅减少。加之石脑油免税政策的存在,相当一部分成品油加工企业根本无法实现消费税款,有的形成大量留待以后扣除的消费税,占压了企业资金。增值税与消费税情况类似,燃料油提高税率必然引起价格的上升和增值税进项税额的增加,而国家对汽柴油实行政府定价,销项税额无法正常增长,并且大都小于进项税额增长幅度,因而企业增值税额下降甚至进项税额长期留抵。与此相对应,企业出现了利润下降甚至亏损情况,企业所得税普遍出现下降现象。
2.影响以燃料油为原料的企业和以原油为原料的企业在生产经营上的公平竞争。成品油消费税政策的调整同样加重了以原油为原料的加工企业的税收负担,但是与其相比,以燃料油为原料的加工企业所受的制约因素更多:燃料油加工收率远远低于原油加工收率;生产工艺与技术水平较低;燃料油价格持续走高,2009年、2010年均高于原油价格等等,致使其无法完整转嫁税款,以燃料油为原料的加工企业更容易造成资金的占压、经济效益的下降,因而其所承受的负担更重。
3.影响成品油加工企业管理绩效及地方政府财政既得利益。其一,成品油消费税政策导致部分以燃料油为原料的成品油加工企业出现增值税、消费税的留抵,同时在某些与其有经济往来的企业中出现大额应纳增值税、消费税,致使以燃料油为原料的成品油加工企业寻求在可控的范围内向其客户提前开具甚至虚假开具抵扣增值税和扣除消费税的凭证,帮助其延迟缴纳税款,甚至少缴纳、不缴纳税款。这种情况将给税收管理带来极大困扰。其二,成品油消费税政策导致成品油加工企业所实现的税款减少,进而导致企业所在地财政收入相应减少。加之国家规定因成品油消费税政策调整而增加的消费税、增值税、城市建设维护税及教育费附加根据核定的比例(增值税为3.6%、城市维护建设税为6.9%、教育费附加收入为3.0%)缴入中央国库后再转移支付各地,形成了税款的地区间、中央与地方间的转移,成品油生产企业所在地方政府不参与直接分成而无法体会到现实利益,造成其协税护税的积极性不高。
(四)成品油检测制度不完备导致企业规避行为的发生
现行成品油消费税政策对成品油的相关检测指标、检测方式、检测层级、检测周期、费用负担等均没有明确而具体的要求和规定,并且缺乏强制性,导致个别成品油生产企业以节约检测费用等为理由减少关键指标的检测或者自行委托检测机构检测,检测报告的权威性和独立性大打折扣,成品油生产企业基础油、原料油等货物名称层出不穷,花样翻新。为强化成品油消费税的管理,税务机关结合各自实际制定了相应的成品油检测要求,但是于法无据,权威性不高,容易产生征纳矛盾和涉税风险。
(五)石脑油免税政策增加了税收管理难度
现行成品油消费税政策规定对国产的用作乙烯、芳烃类产品原料的石脑油免征消费税,在具体操作上运用《石脑油使用管理证明单》进行管理。据测算,石脑油享受免税政策后1吨石脑油少缴纳1385元消费税,综合考虑因此而少缴纳的增值税、城市建设维护税、教育费附加等,大量从成品油生产企业购买油品进行深加工的企业向税务机关申请办理领用《石脑油使用管理证明单》。虽然这其中不乏非主要乙烯、芳烃类产品生产企业,但由于主管税务机关与税务人员对乙烯、芳烃类产品生产工艺、生产装置和设备等情况不熟悉,极易使企业违规享受相应优惠政策,增加了税务人员的管理难度和执法风险。
(六)车用燃气未纳入征税范围有违公平
目前车用燃气未被纳入成品油消费税的征税范围,其实质造成了对燃油车辆的不公平。首先,成品油价税费改革之前,燃气车辆也缴纳养路费、二级公路收费等相关费用,与燃油车辆所承担的负担一样;而改革之后,形成了燃油车辆通过负担税收的方式承担了燃气车辆原来就负担的费用。其次,燃气车辆同样耗用能源和资源,因此从节约能源、资源,减少排放,保护环境的角度讲,同样应该对其征收该税种。最后,燃气车辆也占用公路资源,因此其理应也作为筹措公路养护资金的一项来源。
二、完善成品油消费税政策建议
(一)改革现行成品油消费税政策是解决问题的主要目标和方向
一是按照国家成品油价税费改革方案,尽快调整征收环节,由生产环节改为批发环节甚至零售环节,并实行价外征收。二是将车用燃气纳入征税范围,实现燃油、燃气车辆共同负担筹措公路建设资金的职责。三是完善成品油流通方式,规范成品油流通渠道,依托信息化手段从产、供、销各环节对成品油实现严密的链式监控。
(二)在现行成品油消费税政策框架内进行完善是应急之计
1.进一步明确成品油消费税征税范围。按照密度等物理指标和石油化工行业标准对成品油生产企业所产各种油品进行具体规定,尽力避免各油品在范围上的相互交叉和重叠。还可以考虑根据成品油生产企业原料耗用及工艺流程,列举注释其所产油品的具体种类,方便税务人员对油品名称的核对,以解决目前为规避缴纳消费税而出现的油品名称五花八门、随意更换的问题。
2.调整石脑油、燃料油消费税扣除政策。借鉴对进口石脑油返还税款的方式,对用于应税消费税品生产的石脑油、燃料油减征、免征消费税或者降低单位税额,同时对于购进企业按照减征、免征或降低税额后的消费税进行扣除,达到购进企业有税可缴,提高各方面管理的积极性。当然,此种政策调整势必引起两种油品与其他油品单位税额的不同,进而给不法分子变换油品名称以诱因,因此,可以根据耗用石脑油、燃料油产出应税油品的收率对已纳消费税额进行相应扣除。
3.加强购进石脑油、燃料油已纳消费税扣除管理。注重消费税扣除凭据的审核和协查,特别是强化从商贸企业购进用于扣除已税油品的管理措施,加强商贸企业购销货物明细核算,在此基础上按期抽取一定比例的扣税凭证进行协查,防范其在购销过程中变换货物名称。对日常审核中发现的疑点即时协查,协查结果明确之前,暂不允许企业申报扣除。
4.完善石脑油免征消费税政策。参照“燃料油生产乙烯、芳烃等化工产品产量占燃料油生产产品总量50%以上(含50%)”免征消费税的政策,对以石脑油为原料生产出的产品中,乙烯、芳烃类产品的占比进行规定,防范部分将石脑油销售给非主要生产乙烯、芳烃等化工产品的纳税人享受免税政策,或者销售燃料油而变化名称为石脑油。
5.加强成品油生产企业税收分析。根据企业经营特点,对油品总收率及其各油品结构和单个油品收率进行纵向和横向的对比,在此基础上,兼顾原料品质实施“递进式”管理措施,即本期收率原则上要高于往期收率,对于本期总收率低及本期高税率油品收率低的要认真予以落实。核实纳税人成品油储存罐和具体储油类别,定期查看流量计并与纳税人过磅称重信息、财务核算数据等进行比对分析,防范纳税人变换油品名称的行为。
6.完善税收政策落实的社会协作机制。强化油品检验管理,由税务机关监督纳税人抽取样品进行送检,加强与质检部门的协调,建立油品检验联合抽取机制。构建部门协作机制,会同经贸、环保、信息、公安等部门建立起资料定期交流制度、资格审定备案制度等。加强向地方党委政府的汇报和沟通,增强其落实政策的积极性和主动性。财
责任编辑 张蕊
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