土地是人类生存的基本条件之一，一国国有土地对于政府体系来说，是其首要的不动产和物质财富，具有经济命脉的意义。1954年之后，我国国有土地在用于经济、文化、国防建设以及兴办社会公共事业时，主要采取政府向使用单位无偿划拨国有土地，或征用非国有土地转为国有后交归使用单位无偿无限期使用的方式。这种制度虽可满足建设用地需要，但却助长浪费土地现象，不利于土地资源的高效、优化使用，并且不能体现国家土地所有权应有的经济收益。随着改革开放的深入，国有土地使用权出现了有偿出让、转让制度并逐步形成了土地资源的一级市场和二级市场，即国有土地使用权也进入商品序列。在土地使用权商品化、市场化的同时，国有土地的财税管理问题变得日益重要。

一、国有土地收益流失严重

1.土地使用者利用政策漏洞“低进高出”发土地财。不少土地使用单位以“国家建设用地”的名义享受优惠征地政策，把低价获取的土地使用权作高价经营，甚至炒卖地皮牟取暴利；有些单位或个人千方百计“巧立用途”、找关系寻门路，取得行政无偿划拨的土地使用权后再作商业性开发而牟取暴利。政府没有完整的土地出让方案以致出让用地比例过低，更助长了这种情况的发展。

2.各地自定优惠政策或管理不到位，减、免、缓、欠多。按照国家规定，土地出让金为财政收入，任何单位或部门不得越权减免。但许多地方自定了种种优惠政策，随意减免或批准缓交；由于疏于管理等原因，用地单位、企业拖欠出让金的情况也较严重。

3.协议出让方式多，随意性大，地价低。按照国家规定，国有土地出让价格要以基准地价为依据，并尽量以招标、拍卖方式出让。但许多地方（在一些省是大部分地方）没有制定和公布基准地价。土地出让多以协议方式进行，随意性极大，地价往往低于基准价数倍、数十倍，形成大量的收入流失。

4.企业改制、改组中土地资产被低价转让甚至无偿奉送。在近年日益增多的企业兼并、破产、联营、参股、上市等改制、改组运作当中，由于政府有关方面和企业当事人忽略土地资产或低估其价值，出现将原来仅在形式上是无偿划拨取得的土地使用权低价转让甚至无偿奉送的情况，土地出让金被任意减免，造成国有土地资产收益的严重流失。

5.政府职能部门以“搭车收费”形式分取土地收益，扩张预算外资金。省级以下政府的不少职能部门在农地转非过程中，“搭便车”收缴水利建设基金、公路附加费、教育附加费、农业开发费、商业网点费等等多种费用，形成了自立门户掌握的非预算资金，既引起土地收益的分散流失，又强化了出于部门本位利益而或明或暗鼓励多占耕地的“逆调节”机制。

6.不少农户通过超占宅基地，私下转让或出租房地产获取不当收入。目前全国农民居民点的人均用地高达190多平方米，远远超过最高标准（150平方米），多占土地5100多万亩。城乡结合部的不少农户，把多占的宅基地盖房转让或出租。在这种收益中其实包含国家多年来城市建设投资应得回报的流失，属于不合理的个人收入。在一些城市近郊，50%以上的农户出租房屋。

7.农村集体通过土地使用权的违法转让、出租、联营等形式获取不当土地收益。一些农村集体违反“除自身建设用地外不准直接转非农业建设用地”的法规，通过土地使用权的转让、出租、联营、联建、入股等多种形式”借地生财”，私下交易，形成不合理的“小公”收入。

市场经济发展过程中，土地使用方面出现大量违纪、违法、腐败现象的原因，一是地方政府急于发展推出的不合理“优惠”过多，并害怕中央对地方收益分成或分成过多，总是试图绕开财政，自作主张，违纪办事。二是作为市场主体的各单位出于利益动机，不愿受财税等部门的监督，千方百计甩开财税管理，自行其是。三是在法规、制度不完备情况下，一些人被可能“发横财”的前景所诱惑，不择手段行贿受贿，牟取暴利。很显然，不构建较严密、完善的财税管理制度并保证其实施力度，就无法有效规范土地收益分配和防止国有土地收益流失，也无法深化土地制度改革，形成适合中国国情和社会主义市场经济客观要求的一整套国有土地管理制度。

二、现行土地税费体系及其合理化问题

1.税种、费种多而合理性不足、规范性较低。一个地方，如果把从中央到省、地市、县乃至乡各级政府征收的各种与土地有关的税费加在一起，少的有几十种，多的要上百种，从税、费的设立、界定到征收，在合理性、规范性方面的缺陷相当明显，一部分本应由规范的“正税”发挥的功能却转向“费”的形式去发挥，特别是各地方政府五花八门的收费，自收自支，问题尤大。已有的税种也存在交叉、重叠和空档，该归并的尚未归并，需弥补空缺的尚未弥补。

2.一方面税基不全，另一方面又减免过宽。税基不全，即税收课征范围不能覆盖全部土地经济活动，突出表现在与土地使用权的持有相关的税种，如城镇土地使用税只在城市、县城、建制镇和工矿区生效，对于越来越频繁发生的农村区域农地向非农地转变的情况，却无法覆盖。这样农地转为非农地（如乡镇企业用地，居民建房用地）只需交纳一次性的耕地占用税，而无需按年交纳土地使用税。随经济发展和体制变革，城乡界限愈益模糊，农地非农地间的转化情况大量发生，上述税基不全的问题及其产生的弊病也将日益突出。减免过宽主要表现在税法、条例自身规定偏于宽松，各地、各级政府在实际执行过程中，由于受地方、部门利益驱动，滥行减免情况严重，而对这一现象约束力量比较薄弱。

3.在税收的机制性设计上还缺乏与市场经济发展的契合。我国现行的不动产税在税种设计上内、外资不一致，中国公民与外籍侨民不一致，房产税、土地使用税、房地产税对不动产的地段位置因素考虑得很不够，更没有每隔一段时间重新评估的制度安排，也不考虑内资、公民“非经营性”的不动产，所以总体上不存在能与市场经济有效契合的系统性、机制性设计，税收在相关领域中的筹资功能和资源配置、收入分配功能自然要大打折扣。

三、思路与建议

根据我国经济、社会发展的大趋势和建立社会主义市场经济新体制的要求，国有土地财税管理在新时期的基本思路应当是：确立土地要素的商品性质、土地管理规范化与经济运行市场化相契合的导向，以及财政税收实施政府宏观调控的职能定位，进而从提高国有土地使用效益的大原则出发，搞活土地市场，规范土地市场，健全管理体制，改善政策设计，加强科学规划和合理调节，落实土地政策和法规制度，维护土地资产权益和营造公平竞争环境，促进经济与社会发展。

1.积极消除国有土地使用“双轨制”，为土地市场的规范化提供前提。国有土地使用上无偿划拨与有偿使用并存的“双轨制”，造成市场缺损，管理混乱，“寻租”滋长，风气败坏，非公平竞争盛行，土地权益大量流失，土地资源配置扭曲与低效。因此必须坚决地、积极地消除国有土地使用的“双轨制”。

（1）全面停止土地使用权的行政无偿划拨方式。凡涉及新的土地出让一律按有偿方式运作，并大力提高土地使用权“拍卖”方式的比重，减少“协议价”方式。

（2）对于历史上已作出行政划拨安排的土地，应借鉴一些地区实行“空转”的经验，将空转方式全面覆盖一切企业的占用土地。即按规定对原行政划拨用地评估计价，计入企业总资产，但不列入国有资产考核和资产负债率的统计而“空转”，一旦企业将用地转手出让或出租时，“空转”变为实转，一切按产权规范和市场规则处理。这样，随着市场经济的发展和土地交易范围的扩大，“空转”的用地将越来越少，“实转”部分将越来越大。

（3）经过一定的前期准备和全面设计后，将“空转”推广到行政事业单位的原占土地，乃至军队用地。这样，如果发生这些单位的用地改变用途进入市场的情况，立即能够与统一的市场规则接轨。

2.建立土地出让、转让收益分配的有效管理体系与制度。在土地初级市场（使用权出让）及二、三级市场（转让、出租、抵押、担保、继承等）中，国有土地财税管理的核心内容，是维护和保障国家应有权益，规范收益分配并运用适当方式和手段合理调节经济行为。针对现阶段土地使用权出让及转让市场中收益分配方面的问题，亟需建立一整套有效的管理体系与制度。其要点包括：

（1）国有土地使用权出让的全过程必须有财政部门参与管理，从保障国家权益角度提出意见，实施监督。

（2）对土地出让金实行财政部门专户存储，全额存入，按规定用途支出。

（3）二、三级市场国有土地使用权的交易中，要依法完税，某些地方“以费代税”的做法要坚决制止。杜绝越权滥行减免。

（4）税外的收费要做全面的清理整顿，自行其是的乱收费必须坚决禁止，有制度依据的合理收费，要全额进入财政专户存储，加强管理。

（5）土地出让金、租金等，不论是一次性收取，还是分期收取，都必须形成制度规范，有章可循，减少随意性，排除“人情关系”和“不合理行政干预”等。

3.构建适应市场经济要求的较合理、规范的土地税费体系。土地税、费既是政府为履行职能所需要的筹资手段，更是政府对经济与社会生活作出调节的经济杠杆，其自身应当具有规范性与合理性。针对前述我国目前在土地税、费方面存在的问题，应考虑如下一些改进措施：

（1）归并税种，扩大税基，向市场经济通行的不动产税模式逐渐靠拢。应通过若干步骤，把内资企业的城镇土地使用税和房产税归并，进而与外资企业的城市房地产税归并，并且将其扩大到乡村区域，形成较为统一、规范的不动产税，引入依地段位置和市场价格因素每隔数年重评一次税基的机制。与土地交易有关的印花税可以取消，由契税覆盖其作用，使契税成为与转让土地证书相关联的单一税种。土地增值税的征收范围应扩大到三级市场，覆盖土地出租等活动。

（2）公平税负，消除重复征税，降低逃避税动机。现行土地增值税与企业所得税均对土地转让的纯收入课征，存在重复征税问题。可考虑将土地增值税的税负适当降低，或允许纳税企业在缴纳企业所得税时作一定程度的抵减，这样有利于公平税负和降低逃避税动机，提高税制合理性和征管效率。

（3）大力清理整顿土地收费，理顺税费关系。要紧密结合正在逐步展开的“费改税”进程，在清理收费项目，取消一切不合理收费的前提下，把那些具有合理性并可以转为“正税”的土地收费，坚决转入税收轨道；有必要保留、又不适宜转为正税的，尽可能转为规费；一时既不可能取消、又不可能转为正税和规费的，必须明确规定其设立、管理权限，并纳入预算外资金专户，实行“收支两条线”管理，从总体上扭转“费大于税”的状况。

（4）加强税费征管，制止滥行优惠减免现象。在税费体系制度设计的合理性提高之后，征收管理一定要紧紧跟上，坚决制止种种滥行优惠减免和任意缓交、欠交现象，保证土地税费调节的规范性和有效性。

4.加强国有土地财税管理与有关部门管理之间的协调配合。国有土地的财税管理，与国土资源、地价等管理比较而言，是更多地侧重于从产权规范和收益分配角度出发的调控管理。但客观地看，国有土地财税管理势必要联系到非国有的（即集体的）土地管理，以及非财税的（如土地规划、开发和地价等方面的）土地管理，需要在财税部门与其他有关管理部门之间，形成密切协同配合的关系。

（1）在国有土地开发规划、新城建设、旧城改造等事项上，财政部门应参加可行性研究论证，从产权规范和财力分配运作角度提出意见，与计划发展部门、国土资源部门，以及市政、城建、房产、工商等有关管理部门协同配合，提高规划、开发、改建的科学性和设计、管理水平。

（2）在国有土地使用权的交易市场上（包括初级和二、三级市场），财政、税收部门应发挥规范收入分配的主力作用，并争取其他相关部门的理解、支持和配合，大力健全土地交易制度，制止国有土地收益流失，严格依法治税，加强收费管理，监督落实财务规范。

（3）在地价方面，财税部门应在工作中积极协同配合地价主管部门及有关部门健全和落实基准地价、地价评估、最低限价、地价申报登记、纠纷仲裁、统计公告等制度，并建立和发展专业化的、中立的地价评估事务所，强化评估机构和人员的责任制。