时间:2020-04-14 作者:翁礼华
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摘要:
现代的税务代理是指税务代理人在规定的代理范围内受纳税人、扣缴义务人的委托,代为办理纳税事宜。而税务代理人则是取得资格的中介机构或个人。这种代人纳税的行为在中国古代早已存在,称为揽纳。它出现于唐朝末年,盛行于宋、元时期,而且在明前期仍然十分活跃。揽纳,也称包揽,是兜揽代纳赋税的意思。古代称从事这一活动的人为揽纳户、揽户、揽头等。
在明万历九年(公元1581年)张居正推行“一条鞭法”,赋税一律折算成白银缴纳以前,各王朝对农业税性质的田赋多以实物的形式征收。由于小农经济是一个星罗棋布的农耕经济,导致税收来源十分分散。为了使分散的税源能满足集中性的财政支出要求,特别是要协调政治中心、国防中心与经济重心不一致的矛盾,历代朝廷都尽可能利用民力把税物输纳到财政支出所需的地点或相近地区。而以实物为中心的税粮物料的运输和搬运需要花费大量人力物力。因此,无论哪一个朝代,都尽可能要求纳税人把税物运送到就近的指定地点,以便政府征收和转运。
由于古代地方收储税物的官仓多设立在县治和州治等地方政府所在地,苦于交通运输设施和舟车落后的限制,往返十分不便,所以“就近”到州县交纳,对于广大农民来说其实并不近,...
现代的税务代理是指税务代理人在规定的代理范围内受纳税人、扣缴义务人的委托,代为办理纳税事宜。而税务代理人则是取得资格的中介机构或个人。这种代人纳税的行为在中国古代早已存在,称为揽纳。它出现于唐朝末年,盛行于宋、元时期,而且在明前期仍然十分活跃。揽纳,也称包揽,是兜揽代纳赋税的意思。古代称从事这一活动的人为揽纳户、揽户、揽头等。
在明万历九年(公元1581年)张居正推行“一条鞭法”,赋税一律折算成白银缴纳以前,各王朝对农业税性质的田赋多以实物的形式征收。由于小农经济是一个星罗棋布的农耕经济,导致税收来源十分分散。为了使分散的税源能满足集中性的财政支出要求,特别是要协调政治中心、国防中心与经济重心不一致的矛盾,历代朝廷都尽可能利用民力把税物输纳到财政支出所需的地点或相近地区。而以实物为中心的税粮物料的运输和搬运需要花费大量人力物力。因此,无论哪一个朝代,都尽可能要求纳税人把税物运送到就近的指定地点,以便政府征收和转运。
由于古代地方收储税物的官仓多设立在县治和州治等地方政府所在地,苦于交通运输设施和舟车落后的限制,往返十分不便,所以“就近”到州县交纳,对于广大农民来说其实并不近,也不方便。尤其是僻居边远农村的百姓,要自己把税物送到指定仓场,既耗时又费力,不啻是一项沉重负担。倘有人代为缴纳,即使交纳一定的手续费,他们也是求之不得的。更重要的是与税务征收人员不熟悉的纳税户倘径自缴纳,就难免会被人刁难,往往在缴纳的质量和数量上受到压等压级和额外剥削,弱势的普通百姓不免视仓场为畏途。他们平时就难得进城,有的人甚至一辈子没有到过县城,倘与官府仓场打交道,既不熟悉交纳程序,也没有应付胥吏索求的本事。对此,《宋会要辑稿·食货》九之六曾记载,监收官吏在验收绢帛时,“吹毛求疵,稍不及格,印以柿油墨煤,连同退印涂渍。”有感而发的北宋诗人文同也曾以《织妇怨》之诗反映了百姓的愁苦。诗中描写一个农妇辛辛苦苦,织成一匹质量很好的绢,拿去交纳赋税时,监收官员却无端挑剔,不仅不予接收,反而故意在绢上盖上油墨大印,弄得这户农家“相看各无语,泪迸若倾泻”。
在中国古代,农业税除了缴纳粮食外,还要缴纳绢帛等农家产品。而绢帛不能以整化零去缴纳,因为零碎的绢帛尺寸太小,难以制衣、制装,无法满足国家财政的需要。因此,朝廷对缴纳的绢帛有最小尺寸的要求。如绢帛要以匹为单位。同样为了计量的需要,对其他税物也有最低度量衡的要求,如税粮的粟要以升为单位,丝绵要以两为单位,薪蒿要以束为单位。鉴于当时存在着耕种面积不多的小农,每户要交纳的税物往往低于规定的最小起交单位,这样就不得不“合零就整”,几户人家凑合在一起才能达标。也就是说各家各户必须把自己应交税物按价值折算成钱,委托他人去购买成匹的绢帛或升斗以上的粟替他们完税。
供给产生于需求,由于纳税人交通不便、害怕刁难和税物要“合零就整”的要求,承担税务代理的“揽户”也就应运而生了。
税务代理属于中介业务,在现代要具备资格,在古代也同样要有能力,不是随便什么人都能充当的。古代当揽户不但要熟悉交纳的各种手续,还要拥有一定的财力能替委托人垫付赋税,更重要的还要与官府、仓场的官胥有比较密切的关系。所以,南宋的揽户多是居住在城镇,与仓场胥吏沾亲带故的权势之家和长袖善舞的无业游民。仓场胥吏为了从中渔利,在受纳税物时一方面对揽户予以种种方便和照顾,另一方面对那些自己来交纳的纳税人百般刁难,多方加取,阻挠税户自输。仓场胥吏对纳税户自行交纳的税物,锱铢必较,乃至斛面堆尖、踢斛加填等,使自纳者当面吃哑巴亏。而对揽户代纳的税物十分宽容,计量时或者暗用小斛,或者用泥涂斛底、用板垫高斛底,斛面也只是平量。因为在收纳税物时仓场胥吏计量多少都入公门,而揽户给他们的手续费却能落入自己的腰包,他们又何乐而不为呢!
由于牟利驱使仓场胥吏和揽户紧紧地勾结在一起,从而使兜揽税收成了社会上不可缺少的行业,揽户也常常世代相传,成为有利可图的祖传职业。如南宋绍兴年间,秀州(今浙江嘉兴市)的揽户替人纳米1石,连本带利要讨取1.65石至1.7石;湖州的揽户替人纳税的手续费每斗高达300文。揽户为了开展业务,包揽生意,所获得的手续费要和仓场胥吏分成。《宋会要辑稿·食货》六八之一七记载:“揽子以重利取诸民户,而以半赂胥吏,胥吏所得既多于民户自纳,则宜乎与揽子相为奸利。”这就是说仓场胥吏能不费吹灰之力得到50%的纯利,可见中国古代吏治腐败之严重,也是中国古代对胥吏长期实行低工资制度而政府行政却能正常运转的关键所在。
代元而起的明代建国之初,推行“两税法”,征收实物税,以粮物为本,除朝廷特批的少数折色外,无论是田赋还是上供物料,都以征收实物为主。田赋分夏税、秋粮,夏税征麦,秋粮征米,此外有丝绢、棉苎麻布等,部分地区还要交纳草料。上供物料则是因需而征,包括皇室消费的各种副食品、服饰、器皿,官府手工业所需的各种原料,以及各种军用物资、建筑材料等诸多物品。这些朝廷所需的物品并非每家每户百姓都能生产,老百姓既要交纳税收又要使税物符合朝廷品种和规格的要求,于是就产生了各家各户必须凑钱,委托他人到市场上购买合格税物的问题。这一类的委托人大多由揽户承担。明以前的揽户大多是州县城内的居民,到明代中后期就逐渐转变为乡绅。因为明代中后期,朝廷允许百姓祭祖,建立祠堂,在民间逐渐兴起了认祖归宗的高潮,使宗族势力得到了突飞猛进的发展,那些退休官员和功名获得者就成了受人尊重的族长乡绅,他们以自己的声望控制了中国农村。由于纳税户分散,税官征收难度较大,为了尽快地完成税收任务,税官也希望有人代为揽纳。这样就使得原来那些社会地位不高的揽户失去了生存的可能,乡绅成了众望所归的新揽户。
但世界上任何事物都是物极必反,明清时期的包揽竟发展成为强制性的“代垫”,把税收代理与高利贷结合在一起,成了牟取暴利的不法手段。所谓代垫本来仅仅限于不能按时交纳税物的困难户,后来扩大了范围变成揽户和仓场胥吏沆瀣一气,强行代垫钱粮,成了一种一本万利的勾当。其手段不外乎先请揽户代垫税银,而后支付本息,利息起码是月息3分;更有甚者通过行贿仓场胥吏,就可以擅自把地方税粮全部给指定揽户包纳,并且不管纳税人是否同意,就把税户的串票统统交给揽户。由于失去完纳凭证,民户难以自行完纳。为了取得凭证,税户不得不支付包括利息在内的手续费向揽户取回自己的串票,否则拿不出完纳凭证,官府就要以抗税论处。而揽户则尽可能拖延时日,握票待沽,因为多放一天就多一天利息,这种强制性的包揽,成了揽户既拿手续费又放高利贷的一种把戏。不仅如此,揽户还常与仓场吏役勾结,以少充多,以次充好,造成国家财政收入流失。
明初时期,赋税征收方法上吸取元代商包法导致亡国的教训,实行“以良民治良民”的民收民解,要求民户将指定税物自行运送到指定地点交纳。上供税物的解纳,洪武年间集中于南京,永乐皇帝朱棣迁都北京后分纳南京和北京,以北京为主。地方税粮一部分留存本州县支用,称“存留”,其余称“起运”,其中运纳京师者称“京粮”,运纳边疆仓库者称“边粮”。由于定都北京,朝廷与江南相距甚远,为确保供应不脱节,起初民收民解的江南漕粮逐渐改为军运,唯一例外的是苏、松、常、嘉、湖五府每年输送北京的20余万石“白粮”,则一直维持明初的民收民解制度。
起先,粮长是个肥缺,当他们把粮食运到京城时不仅能受到皇帝的接见和嘉奖,洪武年间由于官员缺乏,一些优秀的粮长还能封官晋爵,最高职位可担任省一级的布政司(相当于今财政厅兼民政厅厅长)。后来由于科举制度的正常运行,不仅这种升官的机会没有了,而且没有完成征粮任务的粮长还要自掏腰包负责赔补。再加上还要组织人力物力进行长途运输将税物送到目的地,粮长的职务成了很容易倾家荡产的苦差使,粮长制度也从永充制变成了轮充制、混充制。于是有人就乘机出头声称愿意代粮长之劳,负责长途运送税物。这类人被蔑称为“包棍”,他们除了要拿本来就加征的称为“公贴”的大笔贴役银之外,还要民户“私贴”,甚至还要“加贴”,其银两常以千计。敢于充当包棍的人,多是有能力和关系与沿途官胥周旋应付的游手好闲之徒。
揽纳不仅在地方上盛行,同时也在京师出现,明人称之为“在京之包揽”。所谓“在京之包揽”,是指在北京及周边地区向钱粮物料的解运者兜揽。明代永乐皇帝朱棣迁都北京后,为了收纳全国各地解运而来的钱粮物料,在首都周边设立了不少仓场。这些仓场在接收来自全国各地的税物时也同样有数量和质量的要求,对不符要求的税物不是打折扣就是拒收,令千里迢迢赶来京师的交纳者个个提心吊胆,惶恐不安。倘有人能替他们顺利缴纳,即便支付手续费也在所不惜。而当时与仓场有关系的京师阔少敏锐地发现了其中隐藏的巨大利益,于是便在京郊兜揽起税物进仓入库的中介生意。《明史》载,景泰元年,户部上奏说:“今在京官舍军民中,多有无赖之徒,于直沽、张家湾、良乡、卢沟桥诸处,俟候送纳之人经过,邀至酒肆,或倡优之家,多方引诱包揽代纳。”生动地揭示了揽户在京师周围的包揽行径。
此外,最为世人所不齿的是不法胥吏自己公开出面包揽赋税,被人称之为“衙门之包揽”。明代《工部厂库须知》就曾指出“事例之弊,千蹊万径”,“强半则由包揽”;“夫包揽非他人,即衙门积猾,惯于舞文,巧于窃符,串结吏、礼、工三部诸胥,犄角而瓜分者也”。充分暴露了这种以权谋私,包揽赋税的官场腐败及其所带来的社会危害。
由于本来利国利民的揽纳不断走向反面,成为一种祸国殃民的不法行为,从而引起了朝廷的关注。明景泰元年户部就指出揽纳者以次充好所带来的严重危害,“粮则用土掺和,草则用水浇淋,布绢之坚厚者易以纰薄稀松,钞贯之完好者抵以破碎软烂。及至官司选退,纳户畏其声势,莫敢谁何,遂至出息偿官,所负愈重。钱粮不完,职此之故。”因此从宋代开始,揽纳就被当作犯罪行为加以惩治。宋代揽纳税租、本限内不纳者,如是“非系公之人”,“杖六十,二十匹加一等,罪止徒一年”;如是“系公人”,则杖八十。元代“权势之徒结揽税石者罪之,仍令倍输其数”。又规定:“诸仓庾官吏与府州司县官吏人等,以百姓合纳税粮,通同揽纳,接受折价飞钞者,十石以上,各刺面,杖一百七;十石以下,九十七;官吏除名不叙。退闲官吏、豪势富户、行铺人等违犯者,十石之上,杖九十七;十石之下,八十七。其部粮官吏知情分受,五十七,除名不叙。”《大明律》参酌前代法令,设立“揽纳税粮”一款,规定:“凡揽纳税粮者,杖六十,着落赴仓纳足,再于犯人名下追罚一半入官。若监临、主守揽纳者,加罪二等。”
尽管朝廷对揽纳行为不断打击,但由于没有从机制上下功夫,揽纳还是屡禁不止。对此有过深刻思考的张居正在实行“一条鞭法”的财税改革时决定改实物税为货币税,从根本上铲除揽纳滋生的土壤。然而“石压笋斜出”,任何利益集团都不愿意失去利益,从事包揽的乡绅仍然有其牟利的生存方式。伴随着明后期基层组织结构里甲制的解体和全国性赋役制度的改革,江南等地将自称为“官户”的乡绅层与“民户”在里甲组织上分离开来,让他们自行承担交纳税粮的责任,其本意是为了解决乡绅仗势滞纳税粮的问题,但实际结果却固化了乡绅与一般民户在纳税上的差别。而乡绅所拥有的特权使他们脱颖而出,成了新的揽户。早已存在的“诡寄”成了新的揽纳方式,也就是将民户田粮兜揽到自己名下,包收代纳,多收少交,以牟取厚利。而诡寄户则可借以逃避赋役负担。后来,政府把徭役都分摊在土地上,浙江就有富民将田产假托在亲邻田仆名下以逃避徭役,这种诡寄行为就叫“铁脚诡寄”。对于这些以牟取利益和逃避赋役为目的的税务代理,尽管朝廷明令禁止,也难以抑制其蔓延。到了清代,地方政府不得不认可这一客观存在的事实,把这种“诡寄”土地的纳税方式称为“寄税”。
(作者为中国财税博物馆馆长)
责任编辑 方震海
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